VSL Sodba VII Kp 22995/2017

I. Ob odločanju o pritožbi se izpodbijana sodba v odločbah o kazenski sankciji po uradni dolžnosti spremeni tako, da se obdolženi pravni osebi X. d.o.o. ne izreče pogojna obsodba, sicer pa se pritožba zagovornice zavrne kot neutemeljena in se v nespremenjenem delu potrdi sodba sodišča prve stopnje.

II. Obdolženi je dolžan plačati 1.080 EUR sodne takse.

1Okrajno sodišče v Novem mestu je z izpodbijano sodbo obdolženega A. A. st. spoznalo za krivega kaznivega dejanja davčne zatajitve po tretjem odstavku 249. člena Kazenskega zakonika (KZ-1). Izreklo mu je pogojno obsodbo, v kateri mu je določilo kazen šest mesecev zapora s preizkusno dobo treh let in stransko denarno kazen 150 dnevnih zneskov po 30 EUR, skupaj 4.500 EUR, ki se izvrši in jo je obdolženi dolžan plačati v roku 3 mesecev od pravnomočnosti sodbe. Obdolženo pravno osebo X. d.o.o. (v nadaljevanju: X.) je spoznalo za odgovorno za kaznivo dejanje davčne zatajitve po tretjem odstavku 249. člena KZ-1 in ji izreklo pogojno obsodbo, v kateri ji je določilo kazen 10.000 EUR (desettisoč) s preizkusno dobo treh let. Obema obdolžencema je naložilo plačilo stroškov kazenskega postopka iz 1. do 7. točke drugega odstavka 92. člena Zakona o kazenskem postopku (ZKP), ki bodo odmerjeni s posebnim sklepom po pravnomočnosti sodbe.

2Zoper navedeno sodbo se pritožuje zagovornica obdolženega A. A. st. iz vseh pritožbenih razlogov. Predlaga, da naj Višje sodišče v Ljubljani pritožbi ugodi, izpodbijano sodbo razveljavi in zadevo vrne v ponovno odločanje prvostopnemu sodišču, drugemu sodniku.

3Pritožba ni utemeljena, sodbo pa je bilo treba delno spremeniti po uradni dolžnosti.

4Pritožbene navedbe glede blanketnosti norme tretjega odstavka 249. člena KZ-1 (sklicevanje na Slovenske računovodske standarde, pomanjkanje navedb zakonskih določb o obveznosti voditi glavno knjigo in hraniti poslovne listine ter jih izročiti davčnemu organu) niso utemeljene. Trditev, da dejanje ni kaznivo dejanje, če v njegovem opisu ni vključena označba dopolnilne norme, ni skladna z ustaljeno sodno prakso. Drugače je le v primeru, ko dopolnilna norma nadomešča tudi del opisa dejanja kot dogodka v stvarnosti, ko mora biti jasno označeno, katera je ta dopolnilna norma, saj spreminjanje njene označbe lahko že pomeni spreminjanje opisa konkretnega dejanja iz obtožbe (I Ips 4/94, 16.2.1994, enako I Ips 94/2010, 16. 12. 2010 in I Ips 255/2010, 17.02.2011). Opis obravnavanega življenjskega dogodka, naveden v izreku sodbe, je razumljiv in omogoča presojo, ali so v njem navedena vsa dejstva in okoliščine, ki so znaki kaznivega dejanja iz tretjega odstavka 249. člena KZ-1, noben del opisa dejanja pa ni nadomeščen z dopolnilno normo. Obdolženi A. A. st. je kot samostojni podjetnik A. A. s.p. (v nadaljevanju: A. A. s.p.) bil dolžan voditi poslovne knjige v skladu z določbami tretjega odstavka 53. člena Zakona o gospodarskih družbah (ZGD-1), v skladu s Slovenskim računovodskim standardom (SRS) 39 (2006). Ta ureja posebnosti računovodskih rešitev pri malih samostojnih podjetnikih posameznikih, sicer pa se uporabljajo pravila iz splošnih slovenskih računovodskih standardov (SRS 39 (2006) tč. A), torej tudi SRS 21.1 (2006). Poslovne knjige in evidence je bil dolžan voditi tudi za namene izvajanja zakonov o obdavčenju in Zakona o davčnem postopku (ZdavP-2). Po določilih 32. člena ZdavP-2 jih je bil dolžan hraniti do preteka absolutnega zastaralnega roka pravice do izterjave davka (125. in 126. člen ZdavP-2) in jih v okviru dolžnosti sodelovati pri ugotavljanju dejanskega stanja, ki je pomembno za obdavčenje, predložiti davčnemu inšpektorju (138. člen ZadvP-2).

5Pritožnica nadalje zatrjuje, da mora biti izvršitveno ravnanje usmerjeno v preprečitev ugotovitve dejanske davčne obveznosti in če tega namena storilca ni, ne gre za kaznivo dejanje ampak za prekršek. Pritožbeno sodišče ugotavlja, da so v opisu kaznivega dejanja, v izreku sodbe izpolnjeni vsi zakonski znaki očitanega dejanja: na zahtevo pristojne davčne inšpektorice (G. G.) obdolženi ni predložil poslovnih knjig (glavne knjige) in evidenc, ki jih je dolžan voditi (račun LLC 00/09 z dne 11. 2. 2009), ki je bil vsebinsko napačen (prikazoval poslovni dogodek, ki se ni zgodil), z namenom preprečiti ugotovitev dejanske davčne obveznosti (subjektivni zakonski znak, pri katerem po ustaljeni sodni praksi (I Ips 19555/2019, 26.1.2017 in tam navedena sodna praksa) za opredelitev kaznivega dejanja zadošča že sklicevanje na zakonske prvine). Zgoraj je že odgovorjeno glede navajanja dopolnilnih norm, zmotna pa je tudi pritožbena navedba, da bi v opisu dejanja moralo biti navedeno tudi, zakaj je navedeni račun fiktiven, saj je to stvar dokazovanja in torej obrazložitve. S takim opisom kaznivega dejanja je jasno razviden očitek in s tem omogočena obramba.

6Pritožbena navedba, da je direktni naklep izpodbit s tem, ko je obdolženi predložil izpiske dveh bank iz katerih je bilo mogoče ugotoviti celoten obseg vseh opravljenih in prejeti plačil ne vzdrži kritične presoje. Bančni izpiski niso del poslovne dokumentacije, ki dokumentira poslovanje samostojnega podjetnika in ki jo je dolžan voditi, hraniti in izročiti, kot je navedeno že zgoraj. Glavna knjiga, v katero se na osnovi izvirnih ali izvedenih knjigovodskih listin beležijo vsi poslovni dogodki, ki se dogajajo v zvezi s poslovanjem samostojnega podjetnika in knjigovodske listine (kot je tudi račun), ki so v posebni obliki sestavljen zapis o poslovnem dogodku, ki spreminja sredstva, obveznosti do njihovih virov, prihodke in odhodke, so tiste poslovne listine, ki zagotavljajo podatke za pridobivanje informacij o stanju in gibanju sredstev in obveznosti do njihovih virov, stroških, odhodkih in prihodkih, prejemkih in izdatkih ter poslovnem izidu in finančnem položaju (SRS 22.21 (2006)).

7Pritožnica tudi ne more uspeti z izpodbijanjem fiktivnosti računa LLC 00/09. Prvostopno sodišče je svoj zaključek, da je šlo za fiktiven račun oprlo (tč. 28) na zagovor zakonitega zastopnika obdolžene pravne osebe E. E. (tč. 2), ki je povedal, da je bilo vsem jasno, da so bila vsa nakazila na podjetja v davčnih oazah opravljena po računih, ki so fiktivni in da sodelovanja s kakšnim partnerjem v Srbiji ni bilo, da je z A. A. ml. enkrat bil v Novem Sadu vendar mu ta ni nikoli kazal najetih prostorov in izpoved priče G. G. (davčne inšpektorice, ki je opravila davčni inšpekcijski nadzor; tč. 11 - 14), da ni bilo zaznati poslovne aktivnosti A. A. s.p. v tujini, da se družba R. nikjer ne zasledi, niti oglašuje, da je znesek na računu predstavljal večinski odhodek poslovanja A. A. s.p. za celotno nadzirano obdobje in da po obračunu davka od dohodkov iz dejavnosti za čas od 1. 1. 2009 do 30. 9 . 2009 račun družbe R. predstavlja strošek poslovanja v deležu 84,5 %, v skupnih odhodkih pa 70 %, kar je zelo visok delež, glede na celoten prihodek. Glede na ugotovitev kakšen delež stroškov poslovanja A. A. s.p. predstavlja storitev, ki je bila zaračunana s spornim računom, ob odsotnosti kakršnihkoli drugih poslovnih dogodkov povezanih s tujino in ob E. E. izrecni navedbi o fiktivnosti računov družbe R., pritožbeno sodišče ugotavlja, da je prvostopno sodišče pravilno ugotovilo, da je zagovor A. A. st. ovržen. To velja tudi glede tistega dela zagovora, ko navaja, da je zaradi bližajoče upokojitve opuščal posle kot samostojni podjetnik in je za posle v tujini skrbel sin A. A. ml., ki mu je povedal, da gre za dejanski najem prostorov v Novem Sadu, saj je prvostopno sodišče na podlagi že navedenega pomena posla z družbo R. za A. A. s.p., dejstva, da v inšpekcijskem postopku ni znal pojasniti stroška in njegove vloge prokurista v X. po zaprtju A. A. s.p. z gotovostjo zaključilo (tč. 26 in 29), da je vedel za fiktivnost računa.

8Pritožbene navedbe, da obdolženi A. A. ni nikomur naročil naj poknjiži obravnavni račun, da ne ve kdo je nosil listine knjižit, sam pa v poslovne knjige ni vpisal nobenega računa, so nerelevantne. Samoumevno je, da obdolženi v funkciji samostojnega podjetnika, za katerega je računovodsko-knjigovodske naloge opravljal računovodski servis, ni opravil nobene knjižbe (kar se mu tudi ne očita), hkrati pa je glede na tak status, ob tem, ko ni imel nobenega zaposlenega, niti prokurista, bil odgovoren za zakonito poslovanje, kot je navedel tudi sam (zapisnik o zaslišanju 19. 6. 2020, str. 4). Ker se obravnavano kaznivo dejanje v delu, ki se nanaša na plačilo računa LLC 00/09, tiče poslovanja A. A. s.p., so glede tega nerelevantne tudi navedbe o zaposlitvi njegovega sina v X. in začetku njunega poslovnega sodelovanja. Enako velja glede navedb računovodkinje B. B. o obdolženčevem zglednem poslovanju v preteklosti, saj so splošne in se ne nanašajo na konkretni primer.

9Glede izpodbijanja zagovora E. E. kot neresnicoljubnega pritožbeno sodišče ugotavlja, da pritožnica ostaja pri posplošeni navedbi, ki je zato ni mogoče preizkusiti.

10V zvezi s pritožbenimi navedbami, da prvostopno sodišče ne razume pravilno instituta pripojitve (podjetja A. A. s.p. k družbi X.) pritožbeno sodišče ugotavlja, da je prvostopno sodišče sledilo (tč. 16) izpovedi priče B. B. (lastnica podjetja Š. d.o.o., ki je vodila računovodstvo za A. A. s.p. in X.) glede postopka pripojitve samostojnega podjetnika družbi z omejeno odgovornostjo, ki je opisan enako, kot navaja pritožnica. Pritožbene navedbe, da je poslovna dokumentacija A. A. s.p. morala biti v celoti izročena prevzemni družbi X., ker so le tako v poslovnih izkazih te družbe za leto 2009 lahko bili upoštevani poslovni dogodki, do katerih je prišlo pri samostojnem podjetniku, ne vzdržijo kritične presoje. V skladu z določbami 668. do 672. člena ZGD-1, ki se smiselno uporabljajo za prenos podjetja na prevzemno družbo (prvi odstavek 673. člena ZGD-1) morajo v pogodbi o prevzemu biti navedeni (1) firma in sedež podjetnika, (2) izjava o prenosu podjetja in (3) vrednost podjetja na dan obračuna prenosa podjetja z natančnim opisom podjetja, pri čemer se je mogoče sklicevati na listine, kot so letna bilanca stanja, vmesna bilanca stanja ali ustrezen računovodski izkaz, če je na podlagi njihove vsebine mogoče določiti vrednost podjetja, ki je predmet prenosa. Knjigovodske listine, kot je račun, niso priloga k izkazom (69. člen ZGD-1), ta določba pa se za sestavo računovodskih izkazov za zaključno poročilo prevzetega podjetja smiselno uporabljajo po določbi prvega odstavka 68. člena ZGD-1. Knjigovodske listine pa so bile nujne za sestavo bilance stanja in ustreznih računovodskih izkazov A. A. s.p., o čemer več v točki 15. spodaj. Na podlagi primopredajnih zapisnikov iz leta 2011 (priloga B 4) je ugotovilo (tč. 18), da se ti nanašajo le na dokumentacijo iz tega leta, iz Primopredajnega zapisnika z dne 21. 4. 2010 (l. št. 469) pa, da je tega dne bila s strani Š. d. o. o. družbi X. predana tudi različna dokumentacija za leto 2009. Prvostopno sodišče je (tč. 20-25) na podlagi tega zapisnika, izpovedbe prič C. C. (v kritičnem času zaposlena v E. d.o.o.) in D. D. (v kritičnem času zunanji sodelavec E. d.o.o.), ki sta oba povedala o prevzemu poslovne dokumentacije družbe X. od Š. d.o.o. za leto 2011 in izrecno zanikala prejem dokumentacije za leto 2009, zagovora E. E., da je na sedežu družbe X. v času inšpekcije bila poslovna dokumentacija družbe X. za leto 2009, medtem ko se je znotraj dokumentacije o pripojitvi nahajal le sklep o pripojitvi, ne pa tudi poslovna dokumentacija A. A. s.p., sicer pa so med poslovno dokumentacijo bili tudi računi družbe R. in izpovedi B. B., da je dokumentacija za leto 2009 za družbo X. bila vrnjena, če bi bila vrnjena tudi poslovna dokumentacija A. A. s.p., pa bi bil narejen poseben zapisnik, z gotovostjo zaključilo, da je poslovna dokumentacija A. A. s.p. bila vrnjena, vendar ne družbi X. (in nato posredovana E. d.o.o.), ampak obdolženemu že v letu 2010. To dodatno utemeljuje (tč. 21) z zagovorom obdolženega A. A. st., da je bila v letu 2010 od Š. d.o.o. pridobljena celotna računovodska dokumentacija (zapisnik o glavni obravnavi 19. 6. 2020, str. 3). Prvostopno sodišče je pri svoji presoji utemeljeno upoštevalo (tč. 23) tudi dejstvo, da je obdolženi bil direktor družbe X. v obdobju od 13. 3. 1997 do 26. 6. 2009, od 26. 6. 2009 do vključno 27. 10. 2012, ko je bil direktor A. A. ml. pa je bil njen prokurist in nato od 17. 10. 2012 do 27. 8. 2015 ponovno direktor, torej, da je ves čas bil aktiven v poslovanju te družbe.

11V teku postopka je obramba podala več dokaznih predlogov: (1) s pisnim dokaznim predlogom 21. 3. 2018 (l. št. 276) je predlagala zaslišanje F. F., na glavni obravnavi 19. 6. 2020 (l. št. 451) pa, da se (2) zasliši priča B. B., (3) po njenem zaslišanju postavi izvedenec finančne stroke in (4) priskrbi spisa OŽ P 133/2018 in P 188/2016. Od slednjih je prvostopno sodišče izvedlo zaslišanje B. B., glede ostalih dveh pa si odločitev pridržalo po njenem zaslišanju. F. F. ni zaslišalo, izvedlo pa je dokaz z branjem kopije spisov I Kpr 41285/2012 in I Kpr 9414/2014 (l. št. 476). V prvem spisu sta zapisnika o njegovem zaslišanju kot priče pred Višjim sodiščem v Novem Sadu po zaprosilu za mednarodno pravno pomoč Okrožnega sodišča v Novem mestu I Kpr 41285/2012 z dne 18. 4. 2017 (prevod priloga C 14 – 17) in po zaprosilu Okrožnega državnega tožilstva v Novem mestu KTR-18/10 (prevod priloga C 80 - 83), sodba Višjega sodišča v Novem Sadu K 188/14 z dne 12. 5. 2016 (prevod priloga C 38-57) in sodba Pritožbenega sodišča v Novem Sadu Kž 1-1122/16 z dne 25. 10. 2016 (prevod priloga C 31-37); oba zapisnika o zaslišanju sta tudi v kopiji spisa I Kpr 9414/2014. Pritožbeno sodišče ugotavlja, da prvostopno sodišče o dokaznem predlogu za zaslišanje F. F. ni odločilo, saj izvedba drugega dokaza, branja izpovedi te osebe kot priče v drugem postopku, ki se sicer nanaša na poslovanje družbe R., vendar ne na obravnavano kaznivo dejanje, ne pomeni odločitve o dokaznem predlogu. Pritožba zato pravilno navaja, da je bil dokazni predlog neobrazloženo zavrnjen. Zavrnitev dokaznega predloga pod točko 3 je obrazložena v 3. točki izpodbijane sodbe, medtem ko tudi zavrnitev dokaznega predloga pod 4 ostaja neobrazložena.

12Prvostopno sodišče torej do konca glavne obravnave ni odločilo o dokaznih predlogih (pod točkami 1, 3 in 4) in tudi ni ne v zapisniku o glavni obravnavi ne v sodbi (razen glede predloga pod točko 3) obrazložilo svoje odločitve o tem, da jih ne bo izvedlo. Na tak način je sodišče kršilo določbo 7. odstavka 364. člena ZKP, po kateri mora sodišče v obrazložitvi sodbe navesti tudi, iz katerih razlogov ni ugodilo posameznim predlogom strank. Res je dokazni predlog za zaslišanje F. F. bil podan že 21. 3. 2018, torej še preden se je glavna obravnava znova pričela, ko se sicer šteje, kot da prejšnje glavne obravnave ni bilo, vendar v določbah kazenskega postopka za zagovornika ni predpisana dolžnost, da bi v takšni situaciji moral vsakič znova podati iste dokazne predloge. Ni dopustno vzpostaviti domneve, da se je zagovornik odrekel predlaganim ali celo že sprejetim dokaznim predlogom, če jih po ponovnem začetku glavne obravnave ne ponovi ali izjavi, da vztraja pri že podanih dokaznih predlogih (I Ips 51/2004, 9. 3. 2006, I Ips 406/2007, 16.10.2008).

13Ob ugotovitvi, da je bila kršena določba 7. odstavka 364. člena ZKP, je pritožbeno sodišče presojalo tudi vpliv te kršitve na zakonitost sodne odločbe.

14Glede dokaznega predloga za zaslišanje F. F. pritožbeno sodišče ugotavlja, da je bil dokazni predlog povsem neobrazložen in torej njegova pravna relevantnost ni bila utemeljena, sodišče pa takega dokaznega predloga ni dolžno izvesti. Pritožnica navaja, da bi F. F. potrdil pristnost računa LLC 00/09. V zvezi s tem pritožbeno sodišče ugotavlja, da je prvostopno sodišče ne podlagi večih ugotovitev, navedenih v točki 7. te sodbe, z gotovostjo lahko zaključilo, da je šlo za fiktiven račun. Poleg tega je bil F. F. z zgoraj navedenima sodbama novosadskih sodišč obsojen prav v zvezi z (drugimi) fiktivnimi računi družbe R. Glede tega, da se tudi davčno nepriznani odhodki vpisujejo v poslovne knjige, le pri obračunu davka se ne upoštevajo, se pritožbeno sodišče s pritožnico strinja, le da v obravnavni zadevi ne gre za vpis davčno nepriznanega odhodka, pač pa za vpis računa, ki bi, če bi bil verodostojen, bil upošteven pri odmeri davka.

15Dokazni predlog za postavitev sodnega izvedenca finančne stroke je prvostopno sodišče zavrnilo z obrazložitvijo, da „iz listin v spisu izhaja, da je Š., ki je vodila računovodstvo celotno dokumentacijo podjetja X. za leto 2009 v letu 2010 vrnilo X. d.o.o. in ne podjetju E.“, saj je obramba navajala, da bo z njim dokazano, da je družba E. razpolagala s poslovnimi listinami A. A. s.p. Ugotovitev o vrnitvi dokumentacije družbe X. s strani Š. d.o.o. je prvostopno sodišče oprlo na primopredajne zapisnike, izpoved lastnice Š. d.o.o. A. A. ter zagovor E. E. in tudi po presoji pritožbenega sodišča utemeljeno zaključilo, da je dokumentacija bila izročena družbi X. Glede pritožbenega utemeljevanja potrebe po izvedbi tega dokaza, da bi izvedenec potrdil, da brez listin A. A. s.p. družba X. ne bi mogla sestaviti bilanc za leto 2009 in da iz tega sledi, da je bila s strani družbe X. izročena E. d.o.o. (družbe, ki je od družbe Š. d.o.o. prevzelo računovodska opravila za X.), poleg že navedenega v 10. točki te sodbe, pritožbeno sodišče na podlagi dokumentacije v spisu ugotavlja, da je pripojitev A. A. s.p. družbi X. bila računovodsko in s tem povezano davčno obravnavo, izvedena v skladu s predpisi. Določen je bil presečni dan (30. 9. 2009) in napravljen je bil davčni obračun A. A. s.p. za čas od 1.1.2009 do presečnega dne (l. št. 136 – 142 in izpoved B. B., l. št. 475, sedmi odstavek), s čimer se konča davčno obdobje, za katerega se izračunava akontacija dohodnine iz dohodka dejavnosti (končni obračun; peti odstavek 296. člena ZdavP-2). A. A. oz. Š. d.o.o. ga je napravila na podlagi poslovne dokumentacije, ki jo je dobila od obdolženega A. A. st. (izpoved B. B., l. št. 475, zadnji stavek sedmega odstavka). Postavke končnega obračuna se v celoti prenesejo v družbo prevzemnico (X.), ki sicer postane tudi lastnica poslovne dokumentacije pridruženega samostojnega podjetnika, vendar svoje bilance obračun davka napravi zase, vanje pa vključi postavke iz končnega obračuna prevzetega samostojnega podjetnika, saj je zanj (končni) davčni obračun že bil napravljen. Za družbo X. je tak obračun ob zaključku leta 2009 bil tudi napravljen s strani B. B. (njena izpoved, l. št. 476), torej je bila potrebna dokumentacija na razpolago. Razumno je sicer, da prevzemnik prevzame tudi poslovno dokumentacijo prevzetega samostojnega podjetnika, vendar za izdelavo lastne bilance stanja, izkaza poslovnega izida ter davčnega obračuna, ni nujno. Ker gre za zakonsko ureditev izračuna akontacije dohodnine iz dohodka dejavnosti v primeru kot je obravnavani, dokazovanje z izvedencem ni potrebno, saj sodišče zakon pozna, poleg tega pa ne gre za strokovno vprašanje o katerem sodišče ne bi imelo ustreznega znanja, saj tudi iz izpovedi B. B. ne izhaja, da bi šlo za zapleteno izvedbo zakonskih določb.

16Dokazni predlog za vpogled v spisa OŽ P 133/2018 (ki se nanaša na plačilo najemnin za poslovne prostore) in P 188/2016 (ki se nanaša na izpodbijanje pravnih dejanj v zvezi z očitki kakšno škodo naj bi obd. A. A. storil družbi X. s tem, ko naj bi njegov sin ustanovil družbo L.) je obramba utemeljevala s preveritvijo zagovora pravne osebe, ki ga je podal zakoniti zastopnik, torej E. E. Noben od navedenih spisov se, glede na navedbe obrambe same, ne nanaša na obravnavni dogodek in gre torej lahko le za posreden dokaz glede verodostojnosti zagovora E. E. Zagovor predstavnika obdolžene pravne osebe je prav tako kot zagovor obdolženca dokaz, na katerega se sodne odločba lahko opre. V skladu z načelom proste presoje dokazov (1. odstavek 18. člena ZKP) sodišče vselej ocenjuje tudi izpovedbo predstavnika obdolžene pravne osebe in s tem ugotavlja, kakšno vrednost ima v zvezi z dejstvi, ki so odločilna za pravilno razsojo konkretne zadeve. Prvostopno sodišče je E. E. večkrat zaslišalo in si je lahko ustvarilo neposredni vtis o verodostojnosti njegovega zagovora, poleg tega je lahko njegov zagovor preverilo tako z vidika notranje skladnosti, kot skladnosti z drugimi dokazi. Obramba je imela možnost postavljanja vprašanj. Do verodostojnosti njegovega zagovora se je prvostopno sodišče opredelilo (tč. 27), pri čemer ni nikjer uporabilo besedne zveze „sila verodostojna izjava in priznanje E. E.“. Glede časovne razlike med E. E. navedbo, kdaj je bil postavljen za zakonitega zastopnika in trenutkom vpisa v sodni register, ki naj bi tudi utemeljeval pristranskost E. E., pritožbeno sodišče ugotavlja le, da čas potreben za realizacijo vpisa v sodni register ni v rokah predlagatelja in ne gre za sovpadanje, ki bi vplivalo na presojo verodostojnosti.

17V zvezi z odločanjem prvostopnega sodišča o dokaznih predlogih pritožbeno sodišče glede na vse navedeno ugotavlja, da vpliv na zakonitost izpodbijane sodbe ni izkazan.

18Vsekakor pritožbena navedba, da samostojni podjetnik ni dolžan hraniti kopij svojih poslovnih listin še po prevzemu s strani prevzemne družbe, drži in obdolženemu se niti ne očita, da bi moral tako ravnati. Navedbe, kako se je trudil pridobiti sporno listino so predmet njegovega zagovora, ki ga je prvostopno sodišče tudi upoštevalo in po celoviti presoji vseh dokazov sprejelo svojo odločitev. V inšpekcijskem postopku je davčni zavezanec dolžan predložiti potrebno dokumentacijo in ni naloga inšpektorja, da jo skuša pridobiti, zato je pritožbena navedba, da je inšpektorica ni niti skušala pridobiti pri družbi E. d.o.o., nerelevantna.

19Pritožnica izpodbija tudi, da naj bi obdolženi ravnal z namenom, da davčni organ ne bi ugotovil, da je pri obračunu davka od dohodkov iz dejavnosti samostojnega podjetnika upoštevan fiktivni račun in dejanske davčne obveznosti. To utemeljuje s tem, da je Finančna uprava RS (FURS) odmerila zgolj akontacije dohodnine, ne pa davka od dohodkov iz dejavnosti, k plačilu katerega nista bila zavezana ne obdolženec, ne družba X. Po pripojitvi samostojnega podjetnika je bila družba X. zavezan k plačilu davka od dobička pravnih oseb (ne pa davka od dohodkov iz dejavnosti), medtem ko obdolženi ni bil zavezan k plačilu nobenega davka. Celotna davčna obveznost je bila po opravljenem inšpekcijskem postopku s strani prevzemne družbe tudi plačana. Družba X. je prevzela vse obveznosti in terjatve samostojnega podjetnika in davčni dolžnik ni bil on, pač pa X., kar pomeni, da so očitki, da obdolženi ni prispeval k plačilu naknadno naloženih davčnih obveznosti neutemeljeni, sodišče pa tudi ni izvedlo nobenega dokaza, da bi lahko postavilo takšno trditev.

20Iz odločbe FURS DT 0000/2014 z dne 2. 3. 2105 (l. št. 111 – 122) je razvidno, da je v zadevi davčnega inšpekcijskega nadzora davka od dohodkov iz dejavnosti za obdobje od 1.1.2009 do 30. 0. 2009 za A. A. s.p. bil davčnemu zavezancu X. d.o.o., kot pravnemu nasledniku samostojnega podjetnika odmerjena akontacija davka od dohodka iz dejavnosti za obdobje od 1.1.2009 do 30. 0. 2009 odmerjen davek 41.333,79 EUR s pripadajočimi obrestmi. Glede na že navedeni postopek odmere davkov v primeru prevzema samostojnega podjetnika je bilo davčno obdobje zanj zaključeno na presečni dan, v obračunu davka od dohodkov iz dejavnosti za to obdobje pa je bil zajet tudi sporni račun in na tej podlagi mu je bila vrnjena preveč plačana akontacija namesto plačila 41.331,79 EUR (navedena odločba FURS. str. 9). Po prevzemu A. A. s.p. pa je bil davek, ugotovljen v inšpekcijskem davčnem postopku prav za to podjetje, lahko naložen v plačilo le pravnemu nasledniku (drugi odstavek 667. člena ZGD-1). Odmerjeni davek je bil, kot izhaja tako iz izpovedi inšpektorice kot E. E., tudi plačan, kar pa je sicer nepomembno, saj neporavnane obveznosti ali obveznosti, ki se jim je storilec izogibal sploh niso zakonski znak kaznivega dejanja po tretji točki 249. člena KZ-1.

21Neutemeljena je tudi pritožbena navedba, da posledično obdolžencu ni mogoče očitati koristoljubnosti, zaradi česar je sodišče povsem napačno in neupravičeno izreklo tudi stransko denarno kazen. Pojem „koristoljubnost“ v KZ-1 ni natančneje opredeljen, po ustaljeni sodni praksi (I Ips 28751/2017, 23.11.2017 in tam navedena sodna praksa) pa je kaznivo dejanje storjeno iz koristoljubnosti tudi tedaj, kadar ga je storilec izvršil zato, da bi komu drugemu pridobil premoženjsko korist. Pri tem niti ni nujno, da je premoženjska korist pridobljena, zadošča delovanje motivirano s pridobitvijo premoženjske koristi. Iz opisa obravnavanega kaznivega dejanja izhaja prav delovanje v smeri, da davčni organ ne bi ugotovil dejanske davčne obveznosti, česar ni mogoče razumeti drugače, kot v smeri pridobitve premoženjske koristi zaradi nižje odmerjenega davka.

22Pritožba zaradi zmotne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja ali zaradi kršitve kazenskega zakona, kar oboje uveljavlja pritožnica, obsega tudi pritožbo zaradi odločbe o kazenski sankciji (386. člen ZKP), zato je sodišče druge stopnje izpodbijano sodbo preizkusilo tudi v tem delu. Pri tem je ugotovilo, da je sodišče prve stopnje primerno upoštevalo težo kaznivega dejanja in obdolženčevo krivdo, prav tako je pravilno ugotovilo in ovrednotilo okoliščine iz drugega odstavka 49. člena KZ-1, ki vplivajo na to, ali naj bo kazen manjša ali večja (olajševalne in obteževalne okoliščine) in je obdolžencu utemeljeno izreklo v 1. točki te sodbe navedeni kazni, kar je pravično in primerno povračilo za storjeno kaznivo dejanje.

23Kot je razvidno iz rednega izpisa iz sodnega registra (izpis s spletne strani AJPES dne 18. 11. 2021) je na podlagi sklepa Okrožnega sodišča v ... ST 000/2020 z dne --. 3. 2021 bil nad pravno osebo X. d.o.o. uveden stečajni postopek. V skladu s prvim odstavkom 6. člena Zakona o odgovornosti pravnih oseb za kazniva dejanja (ZOPOKD) je pravna oseba, ki je v stečaju, lahko kazensko odgovorna ne glede na to, ali je bilo kaznivo dejanje storjeno pred uvedbo stečajnega postopka ali med njim, vendar se ji ne izreče kazen, temveč le odvzem premoženjske koristi in varnostni ukrep odvzema predmetov. Glede na datum izreka izpodbijane sodbe je prvostopno sodišče ravnalo prav, ko je po izreku, da je X. odgovorna za kaznivo dejanje davčne zatajitve po tretjem odstavku 249. člena KZ-1, izreklo tudi kazen. Pritožbeno sodišče pa je glede na to, da odloča po uvedbi stečajnega postopka v skladu z navedeno določbo ZOPOKD, moralo po uradni dolžnosti poseči v ta del sodbenega izreka in ga spremeniti tako, da se kazen ne izreče. Izrek odvzema premoženjske koristi in varnostni ukrep odvzema predmetov ne prideta v poštev, saj ju prvostopno sodišče ni izreklo, glede na to, da je pravna oseba bila spoznana za odgovorno, pa v skladu s prvim odstavkom 95. člena ni bilo treba poseči v izrek o stroških.

24Zagovornica s pritožbo ni uspela, zato mora obdolženi na podlagi prvega odstavka 98. člena ZKP v zvezi s prvim odstavkom 95. člena ZKP ter Zakona o sodnih taksah (ZST-1), tarifni številki 7111 in 71113 ter tarifna številka 7115, vse v zvezi s tarifno številko 7122, kot strošek pritožbenega postopka plačati sodno takso v znesku 1.080 EUR, ki jo je pritožbeno sodišče odmerilo ob upoštevanju trajanja in zahtevnosti postopka ter premoženjskih razmer obdolženca, ki ima redne mesečne dohodke okrog 1.150 EUR in je brez obveznosti preživljanja.