UPRS Sodba III U 53/2018-11

Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 15-00058 z dne 28. 7. 2017, se odpravi in se zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

1Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava Republike Slovenije odločila, da se tožniku za leto 2014 odmeri dohodnina v znesku 1.145,91 EUR, da razlika med odmerjeno dohodnino in med letom plačanimi akontacijami dohodnine v skupni višini 226,95 EUR znaša 918,96 EUR in mora biti plačana v roku 30 dni od dneva vročitve odločbe, da se po preteku tega roka zaračunajo zamudne obresti in začne postopek davčne izvršbe, da posebni stroški v tem postopku niso nastali in da pritožba ne zadrži izvršitve odločbe.

2V obrazložitvi izpodbijane odločbe je navedeno, da tožnik ni vložil napovedi za odmero dohodnine za leto 2014 (šesti odstavek 267. člena Zakona o davčnem postopku, v nadaljevanju: ZDavP-2), zato se mu je dohodnina odmerila na podlagi podatkov o izplačanih dohodkih pri izplačevalcih v letu 2014, s katerimi razpolaga davčni organ. Pri odmeri so bili upoštevani naslednji dohodki: plače, nadomestilo plače in povračila stroškov v zvezi z delom v višini 11.527,46 EUR, bonitete v višini 50,04 EUR in regres za letni dopust v višini 1.068,49 EUR ter dohodek iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti v višini 377,26 EUR. Od skupnega zneska dohodkov so bili odšteti plačani prispevki in splošna olajšava, ne pa posebna olajšava za vzdrževane družinske člane. Od tako ugotovljene davčne osnove v višini 7.161,93 EUR je bila tožniku odmerjena dohodnina po stopnji 16 % v višini 1.145,91 EUR ter, glede na že plačano akontacijo dohodnine v RS v višini 226,95 EUR, v plačilo naložena razlika 918,96 EUR. Kot pravno podlago odločitve prvostopenjski organ citira določbe 109., 122. in 123. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju: ZDoh-2) ter določbe 65., 66., 87. in 143. člena ZDavP-2.

3Tožnikovo pritožbo zoper izpodbijano odločbo je Ministrstvo za finance s svojo odločbo z dne 20. 2. 2018 zavrnilo in navedlo še, da stroški postopka niso bili priglašeni. V obrazložitvi ugotavlja, da je bila tožniku po uradni dolžnosti izdana izpodbijana odločba. Tožnik namreč ni oddal napovedi za odmero dohodnine za leto 2014, čeprav mu ni bil izdan informativni izračun dohodnine. Za obdobje od 9. 9. 2014 do 25. 11. 2014 bi moral tudi oddati obračun akontacije dohodnine in dohodnine od dohodka iz dejavnosti. Drugostopenjski organ obrazlaga, da v skladu z 295. členom ZDavP-2 zavezanec sam izračunava akontacijo dohodnine od dohodka iz dejavnosti v davčnem obračunu, ki ga mora po drugem odstavku 297. člena ZDavP-2 predložiti davčnemu organu najpozneje do 31. marca tekočega leta za preteklo leto, če ni s tem zakonom drugače določeno. Tožnik ni oddal davčnega obračuna za obdobje od 9. 9. 2014 do 25. 11. 2014. Po 52. členu ZDavP-2 davčni organ zavezancu, ki iz opravičljivih razlogov ne more predložiti davčnega obračuna v predpisanem roku, na njegov predlog dovoli predložitev davčnega obračuna po izteku predpisanega roka, vendar mora zavezanec predlog predložiti hkrati z obračunom; tožnik predloga ni vložil.

4Kot nadaljuje drugostopenjski organ, tožnik, ki mu informativni izračun za leto 2014 ni bil izdan, ni vložil napovedi za odmero dohodnine, kot to nalaga šesti odstavek 267. člena ZDavP-2. Če zavezanec napovedi ne vloži, mu lahko davčni organ tudi naknadno odmeri dohodnino z odločbo. V takšnem primeru dohodnino odmeri z upoštevanjem podatkov o dohodkih, ki so bili posredovani s strani izplačevalcev in s katerimi razpolaga. Na to (izpodbijano) odločbo je tožnik vložil pritožbo, v kateri želi, da se mu upošteva posebna olajšava za vzdrževane družinske člane iz obračuna akontacije dohodnine in dohodnine od dohodka iz dejavnosti. V zvezi s tem drugostopenjski organ navaja, da uveljavljanje olajšave pri obračunu akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti ne pomeni avtomatskega priznanja te olajšave pri letni odmeri dohodnine. Olajšave, ki jih je zavezanec uveljavljal v obračunu, davčni organ upošteva le pri sestavi informativnega izračuna dohodnine, če ta iz kakršnegakoli razloga ni sestavljen, pa mora zavezanec vložiti napoved in v njej uveljavljati olajšavo za vzdrževane družinske člane, kolikor to želi. Če napovedi, kot v konkretnem primeru, ne odda, je dohodnina odmerjena na podlagi podatkov o izplačanih dohodkih pri izplačevalcih. Zavezancu se ne prizna olajšava za vzdrževane družinske člane. Iz določb 271. člena ZDavP-2 je namreč razvidno, da lahko zavezanci uveljavljajo posebno olajšavo za vzdrževane družinske člane najpozneje v ugovoru na informativni izračun, v pritožbi pa le, če vložijo napoved. Uveljavljanje vzdrževanih družinskih članov v pritožbi na odločbo o odmeri dohodnine, izdano brez napovedi, je glede na 271. člen ZDavP-2 prepozno in zato tožniku olajšave ni mogoče priznati. Drugostopenjski organ tožniku pojasni še, da se fizični osebi lahko dovoli obročno plačilo davka v največ treh mesečnih obrokih, če se davek ne nanaša na opravljanje dejavnosti, vendar je to predmet posebnega postopka.

5Tožnik je zoper izpodbijano odločbo vložil tožbo v upravnem sporu. V njej se sklicuje na 27. člen Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju: ZUS-1) ter na določbe Ustave Republike Slovenije, ZDavP-2, Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju: ZUP) in Kazenskega zakonika, na Evropsko konvencijo o človekovih pravicah in temeljnih svoboščinah s protokoli, sodbe Evropskega sodišča za človekove pravice (v nadaljevanju: ESČP) in Listino Evropske unije o temeljnih pravicah.

6V tožbi izpostavlja, da je davčni organ po 5. členu ZDavP-2 dolžan ugotoviti vsa dejstva, ki so pomembna za sprejem pravilne in zakonite odločitve, pri čemer je dolžan z enako skrbnostjo ugotoviti tudi dejstva, ki so v korist zavezanca za davek. V konkretnem primeru bi moral upoštevati, da je tožnik v letu 2014 preživljal nezaposleno zunajzakonsko partnerico A.A. in mladoletni hčeri B.B., roj. 7. 10. 2010, in C.C., roj. 7. 5. 2012, in zanje pri odmeri dohodnine upoštevati davčno olajšavo, saj je tožnikov delodajalec D. d.o.o. pravočasno po uradni dolžnosti posredoval vse podatke o dohodkih za leto 2014, tožnik pa je preko delodajalca tudi prijavil vzdrževane družinske člane. Prvostopenjski organ pred izdajo izpodbijane odločbe tožniku ni omogočil, da se izjavi o vseh dejstvih in okoliščinah, pomembnih za odločbo (9. in 146. člen ZUP), zaradi česar ni bilo ugotovljeno resnično dejansko stanje. Tožnik izpostavlja določbe 7. in 13. člena ZDavP-2 ter navaja, da ga davčni organ ni nikoli povabil ali pisno obvestil, da bi moral vložiti napoved za odmero dohodnine za leto 2014. Tožnika, ki je prava neuk, tudi ni opozoril na pravice, ki jih lahko uveljavlja v postopku, oziroma na dolžnosti, ki jih ima. Tožnik ni imel možnosti sodelovati v postopku pred izdajo odmerne odločbe in izvajati dokazov v svojo korist. Zahteva javno in pošteno sojenje ter izvrševanje sodb ESČP ter sodišču predlaga, da tožbi ugodi, saj je prišlo do bistvenih kršitev določb postopka. Tožbi je poleg izpodbijane odločbe priložil izpis obračuna osebnih prejemkov oziroma dohodkov izplačevalca D. d.o.o. za leto 2014.

7Toženka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe, vztraja pri izpodbijani odločitvi in njenih razlogih, razvidnih iz obrazložitve prvo- in drugostopenjske odločbe, ter sodišču predlaga, da tožbo zavrne.

8Tožnik v nadaljnji vlogi vztraja pri tožbenih razlogih.

K I. točki izreka:

9Tožba je utemeljena.

10Predmet presoje v tem upravnem sporu je pravilnost in zakonitost s tožbo izpodbijane odločbe, s katero je bila tožniku odmerjena dohodnina za leto 2014. Pri odmeri dohodnine tožniku ni bila upoštevana posebna olajšava za vzdrževane družinske člane.

11V obravnavanem primeru ni spora o tem, da tožniku za leto 2014 ni bil sestavljen informativni izračun dohodnine in da tožnik tudi ni vložil napovedi za odmero dohodnine skladno s šestim odstavkom 267. člena ZDavP-2. V takšnem primeru, kot je pojasnil že drugostopenjski organ, lahko davčni organ zavezancu sam odmeri dohodnino z odločbo. V skladu z drugim odstavkom 267. člena ZDavP-2 se odmera dohodnine opravi na podlagi podatkov, s katerimi razpolagata davčni organ in davčni zavezanec rezident.

12Kot izhaja iz tabele v obrazložitvi izpodbijane odločbe, so bili v konkretnem primeru pri odmeri dohodnine za leto 2014 upoštevani tožnikovi dohodki iz naslova plače v višini, nadomestila plače in povračil stroškov v zvezi z delom 11.527,46 EUR, bonitete v višini 50,44 EUR in regresa za letni dopust v višini 1.068,49 EUR, torej dohodki iz delovnega razmerja, ter dohodek iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti v višini 377,26 EUR. V tej zvezi sodišče ugotavlja, da navedbe drugostopenjskega organa, da bi moral tožnik za obdobje od 9. 9. 2014 do 25. 11. 2014 predložiti davčni obračun oziroma obračun akontacije dohodnine od dohodka iz dejavnosti, niso konkretizirane. Iz obrazložitve, pa tudi predloženih spisov zadeve, tako ni razvidno, vsekakor ne jasno, ali se navedeni očitek nanaša na pri odmeri upoštevani dohodek iz osnovne kmetijske in osnovne gozdarske dejavnosti ali na kakšen drug dohodek iz (druge) dejavnosti. Že s tega vidika izpodbijane odločbe oziroma z njo opravljene odmere dohodnine ni mogoče preizkusiti, kar pomeni bistveno kršitev določb postopka po 7. točki drugega odstavka 237. člena ZUP v zvezi s tretjim odstavkom 2. člena ZDavP-2.

13Glede razlogov drugostopenjskega organa, ki se nanašajo na uveljavljanje posebne olajšave za vzdrževane družinske člane, in njegovega sklicevanja na določbe 271. člena ZDavP-2¹, pa sodišče meni, da v tem členu ZDavP-2 ureja, kdaj najkasneje lahko zavezanec uveljavlja omenjeno olajšavo v primeru pravnih sredstev, pri čemer pa, glede na v obeh odstavkih uporabljeno besedo "tudi", ne izključuje drugačne možnosti že predhodnega uveljavljanja posebne olajšave za vzdrževane družinske člane². V zvezi s tem je pomemben 287. člen ZDavP-2, ki ureja možnost, da zavezanec v primeru dohodka iz delovnega razmerja in pokojnine, ki se izplačuje za mesečno obdobje, olajšavo za vzdrževane družinske člane uveljavlja že med letom tako, da pri izračunu akontacije dohodnine od navedenih dohodkov o tem pisno obvesti glavnega delodajalca in izplačevalca pokojnine, pri čemer mora na obvestilu navesti osebne in druge podatke, ki omogočajo njegovo identifikacijo in identifikacijo vzdrževanih družinskih članov. Skladno s prvim odstavkom 337. člena ZDavP-2 mora plačnik davka davčnemu organu dostaviti podatke, potrebne za pobiranje dohodnine, določanje davčne osnove in uveljavljanje davčnih olajšav, pri čemer je izrecno določeno, da mora davčnemu organu dostaviti tudi podatke o vzdrževanih družinskih članih.

14Glede na navedeno po presoji sodišča ni ovire, da bi v konkretnem primeru davčni organ, če je od tožnikovega delodajalca kot izplačevalca dohodkov iz delovnega razmerja in plačnika davka prejel tudi podatke o tem, da je tožnik že med letom uveljavljal posebno olajšavo za vzdrževane družinske člane in za katere, to upošteval pri odmeri dohodnine od navedenih dohodkov. Tožnik zatrjuje, da je davčni organ od plačnika davka vse omenjene podatke prejel, razlogi drugostopenjskega organa pa tudi kažejo na takšno možnost, oziroma davčni organ ne trdi, da jih ne bi prejel. Pri čemer sodišče dodaja, da bi, če bi v konkretnem primeru davčni organ pred izdajo izpodbijane odločbe postopal po drugem odstavku 7. člena ZDavP-2³ oziroma če bi tožniku pred izdajo odločbe dal možnost, da se izjasni o ugotovitvah postopka, to prispevalo k popolni ugotovitvi vseh relevantnih okoliščin v smislu 5. člena ZDavP-2. V tej zvezi se sodišče navezuje še na stališča, ki jih je Vrhovno sodišče navedlo v sklepu, ki ga je izdalo (v sicer drugačni situaciji) v zadevi X Ips 63/2017 (18. točka obrazložitve), to je, da je skladno z načelom davčne pravičnosti temeljni kriterij obdavčitve posameznikova zmožnost plačevanja davkov, ki se v primeru dohodnine odraža skozi višino njegovega razpoložljivega dohodka. Pravičnost obdavčitve pomeni tudi to, da država posamezniku ne nalaga takega davčnega bremena, ki bi ogrožalo njegov minimalni življenjski standard. Enakomerna porazdelitev davčnega bremena se zagotavlja tudi z uvedbo davčnih olajšav, preko katerih se z upoštevanjem določenih osebnih okoliščin davčnega zavezanca, denimo z upoštevanjem števila družinskih članov, ki jih s svojim dohodkom vzdržuje, poskuša odpraviti oziroma omiliti s neenakost položaja davčnih zavezancev glede njihovega dejansko razpoložljivega dohodka.

15Ker iz navedenega izhaja, da v postopku izdaje izpodbijane odločbe niso bila pravilno uporabljena pravila postopka, kar je lahko vplivalo na pravilnost in zakonitost odločitve, da posledično ni zadostne podlage za zaključek, da je bilo dejansko stanje v celoti popolno ugotovljeno, kaže pa tudi na možnost nepravilne uporabe materialnega prava, je sodišče na podlagi 3., 2. in 4. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1 tožbi ugodilo, izpodbijano odločbo odpravilo ter zadevo, skladno s tretjim odstavkom istega člena ZUS-1, vrnilo v ponovni postopek prvostopenjskemu organu.

16Sodišče je v upravnem sporu odločilo brez glavne obravnave in izvajanja dokazov, za kar ima podlago v določbi 1. alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1, saj je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijane odločbe in upravnih spisov tožbi treba ugoditi in izpodbijano odločbo odpraviti na temelju prvega odstavka 64. člena ZUS-1, v upravnem sporu pa ni sodeloval stranski udeleženec z nasprotnim interesom.

17Sklepno sodišče pojasnjuje, da bo za tožbo plačano sodno takso v višini 148,00 EUR tožniku vrnilo sodišče po uradni dolžnosti (37. člen Zakona o sodnih taksah, ZST-1, in opomba 6.1.c taksne tarife tega zakona).

¹ ZDavP-2 v prvem odstavku 271. člena določa, da davčni zavezanec lahko olajšavo za vzdrževane družinske člane uveljavlja tudi v ugovoru na informativni izračun, v drugem odstavku istega člena pa, da davčni zavezanec, ki vlaga napoved v skladu s šestim odstavkom 267. člena tega zakona, lahko uveljavlja posebno olajšavo za vzdrževane družinske člane tudi po poteku roka za vložitev napovedi, vendar najpozneje v roku za pritožbo na odločbo o odmeri dohodnine.
² Primerjaj razloge sodb tega sodišča v zadevah I U 1707/2013, I U 985/2013 in II U 59/2014.
³ Tako, kot je npr. v zadevi, obravnavani v sodbi tega sodišča II U 297/2017.