VSRS Sodba X Ips 201/2013

I. Revizija se zavrne.
II. Tožeča stranka trpi sama svoje stroške revizijskega postopka.

1Z izpodbijano sodbo je prvostopenjsko sodišče na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo tožeče stranke (v nadaljevanju revident) zoper odločbo Republike Slovenije, Ministrstva za finance, Davčne uprave RS, Davčnega urada Koper, št. DT 42152-2/2009/351 z dne 22. 2. 2010, s katero je ta organ revidentu odmeril in naložil v plačilo dohodnino od dobička iz kapitala od odsvojitve nepremičnin od davčne osnove 29.359,85 EUR po stopnji 20 % v znesku 5.871,97 EUR in mu naložil, da odmerjeno dohodnino plača v roku 30 dni od vročitve odločbe. Po preteku tega roka se bodo zaračunale zamudne obresti in začel postopek davčne izvršbe. Odločil je še, da pritožba ne zadrži izvršitve izpodbijane odločbe ter da posebni stroški v tem postopku niso nastali. Drugostopenjski organ je pritožbo zoper izpodbijano odločbo, z odločbo, št. DT-499-05-29/2010 z dne 8. 12. 2011, kot neutemeljeno zavrnil.

2Sodišče prve stopnje je v obrazložitvi izpodbijane sodbe pritrdilo odločitvi in razlogom davčnih organov, opredelilo pa se je tudi do tožbenih navedb. Ključni razlog za zavrnitev tožbe in potrditev pravilnosti ter zakonitosti odločitve davčnih organov je, da čas pridobitve solastninske pravice izhaja iz dokončne in pravnomočne upravne odločbe, ki temelji na ugotovitveni zamudni sodbi Okrožnega sodišča v Kopru, revident pa se je v tem postopku strinjal z vrednostjo in datumom pridobitve nepremičnine. Revident tako nepremičnine ni pridobil v letu 1993, ko so bili izpolnjeni pogoji priposestvovanja, ampak šele takrat, ko je sodišče s sodbo z dne 22. 12. 2008 ugotovilo, da je pravi (so)lastnik on.

3Zoper sodbo sodišča prve stopnje vlaga revident revizijo in se glede njene dovoljenosti sklicuje na 2. točko drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Uveljavlja revizijska razloga zmotne uporabe materialnega prava in bistvene kršitve določb postopka. Predlaga, da Vrhovno sodišče reviziji ugodi in izpodbijani akt odpravi oziroma reviziji ugodi, izpodbijano sodbo razveljavi in zadevo vrne v novo sojenje. Priglaša stroške revizijskega postopka. V reviziji navaja, da se nepravilni datum pridobitve lastninske pravice nahaja zgolj v obrazložitvi davčne odločbe in se nanj učinki pravnomočnosti ne nanašajo. Pri pridobitvah lastninske pravice na originaren način je povsem zgrešeno, da se upoštevajo zgolj vpisi v zemljiško knjigo, saj se v takem primeru lastninska pravica pridobi, ko se iztečejo pogoji za priposestvovanje, vpis v zemljiško knjigo pa je le deklaratorne narave.

4Tožena stranka v odgovoru na revizijo predlaga njeno zavrnitev.

5Revizija ni utemeljena.

6Po 2. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1 je revizija dovoljena, če gre po vsebini zadeve za odločitev o pomembnem pravnem vprašanju ali če odločba sodišča prve stopnje odstopa od sodne prakse Vrhovnega sodišča glede vprašanja, ki je bistveno za odločitev, ali če v sodni praksi o tem vprašanju ni enotnosti.

7Revident izpostavlja konkretno pravno vprašanje, kakšen je pomen strinjanja stranke glede določenih okoliščin (datum pridobitve lastninske pravice), ki so pomembne za odmero davka v postopku, ki je pravnomočno končan, o teh okoliščinah za davčni postopek, ki se odvija kasneje. V zvezi s tem postavlja pomembno pravno vprašanje, kdaj se pridobi kapital (nepremičnina) na podlagi priposestvovanja, in sicer z dnem, ko so izpolnjeni pogoji za priposestvovanje, ali z dnem izdaje ugotovitvene (zamudne) sodbe, s katero se ugotovi (so)lastništvo na nepremičnini, in z vpisom v zemljiško knjigo.

8Na to vprašanje z enostavno, jezikovno razlago ni mogoče odgovoriti, odločitev o tem vprašanju pa vpliva na položaj revidenta. V primeru, da se učinki pravnomočnosti na ugotovitev davčnih organov o datumu pridobitve lastninske pravice na nepremičnini iz postopka odmere davka na promet nepremičnin na obravnavani postopek ne raztezajo, in se ugotovi drug čas pridobitve kapitala, je od tega odvisna odločitev o obstoju obveznosti plačila davka od dobička iz kapitala. S tem vprašanje predstavlja pomembno pravno vprašanje, o katerem Vrhovno sodišče še ni odločalo. Ker je odločitev o tem vprašanju pomembna za zagotovitev pravne varnosti, enotne uporabe prava ali za razvoj prava preko sodne prakse, je revizija dovoljena.

9Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njem navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je revizijsko sodišče v obravnavani zadevi tudi opravilo revizijski preizkus.

10Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v upravnem postopku, na katero je Vrhovno sodišče vezano, izhaja, da je bila leta 2008 izdana zamudna sodba Okrožnega sodišča v Kopru P 254/2008 z dne 22. 12. 2008, s katero je bilo ugotovljeno, da sta revident in njegova nekdanja žena A. A. skupna lastnika parcele št. ..., vpisane pri vložku št. ... k. o. ..., stanovanjska stavba 65 m2 in dvorišče v izmeri 336 m2 in da je delež vsakega od njiju na tej nepremičnini do 1/2. Zemljiškoknjižni lastnik je bil do tedaj drugi toženec v tej zadevi, B. B. Iz obrazložitve te sodbe izhaja, da sta revident in A. A. lastninsko pravico na nepremičnini priposestvovala in da so bili pogoji za priposestvovanje izpolnjeni že leta 1993. Davčni urad Koper je z odločbo DT 4236-4/2009/44 z dne 10. 2. 2009 odmeril davek na promet nepremičnin v zvezi s pridobitvijo nepremičnine na podlagi priposestvovanja. V tem postopku odmere davka na promet nepremičnin revident ni izpodbijal cene nepremičnine in ugotovitve, da je nepremičnino pridobil z zgoraj navedeno zamudno sodbo leta 2008, po revidentovih navedbah zato, ker datum pridobitve solastninske pravice na nepremičnini za ta postopek ni bil relevanten. Datum pridobitve lastninske pravice na nepremičnini in cena sta razvidna iz obrazložitve te odločbe, ne pa iz izreka. Dne 10. 9. 2009 je bila med revidentom kot tožečo stranko ter A. A. in B. B. kot toženima strankama, sklenjena sodna poravnava, s katero je revident odsvojil svoj delež toženima strankama za 85.000,00 EUR. Zaradi te odsvojitve mu je bil odmerjen davek na kapitalski dobiček od odsvojitve nepremičnin, ki je predmet obravnavane zadeve.

11Po Zakonu o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) je dobiček od kapitala dobiček, dosežen z odsvojitvijo kapitala (92. člen), nepremičnina pa se šteje za kapital (prvi odstavek 93. člena). Davčna osnova je razlika med vrednostjo kapitala ob odsvojitvi in vrednostjo kapitala ob pridobitvi (prvi odstavek 97. člena ZDoh-2). Za čas pridobitve kapitala se šteje datum sklenitve pogodbe ali drugega pravnega posla oziroma datum pravnomočnosti sodne odločbe ali dokončnosti odločbe upravnega organa, na podlagi katerih je fizična oseba pridobila kapital. V drugih primerih pridobitve se za čas pridobitve kapitala šteje datum, ki je razviden iz drugih dokazil (prvi odstavek 101. člena ZDoh-2).

12V revizijskem postopku ostaja sporno, kdaj je revident pridobil kapital (nepremičnino), in sicer: ali z dnem, ko so bili izpolnjeni pogoji za priposestvovanje (glede na obrazložitev zamudne sodbe P 254/2008 z dne 22. 12. 2008, in navedbe revidenta leta 1993), ali z dnem izdaje ugotovitvene zamudne sodbe (dne 22. 12. 2008), s katero je bilo ugotovljeno, da je revident skupni lastnik oziroma (so)lastnik te nepremičnine na podlagi priposestvovanja, in vpisa v zemljiško knjigo. Navedeno vpliva na odmero davka na dobiček iz kapitala, ki se plačuje od odsvojitev nepremičnin, pridobljenih po 1. 1. 2002. Kot datum pridobitve je sodišče prve stopnje štelo datum izdaje zamudne sodbe leta 2008 in ne leto 1993, saj naj bi ta čas pridobitve solastninske pravice izhajal iz obrazložitve dokončne in pravnomočne upravne odločbe o odmeri davka na promet nepremičnin. Revident pa se je po navedbah sodišča prve stopnje v tem postopku strinjal z vrednostjo nepremičnine in z datumom pridobitve nepremičnine. Sporen je torej tudi pomen strinjanja revidenta glede dejanskih okoliščin, ki so pomembne za odmero davka na promet nepremičnin v postopku, ki je pravnomočno končan, na ugotovitve o teh okoliščinah za drug davčni postopek, za drug davek in zaradi drugega pravnega posla, ki se odvija kasneje.

13Čas pridobitve kapitala, kot ga določa 101. člen ZDoh-2 po mnenju Vrhovnega sodišča ni vedno enak trenutku pridobitve lastninske pravice po civilnopravnih predpisih. Res je, da je priposestvovanje originaren način pridobitve lastninske pravice(1), do katerega pride že v trenutku, ko so izpolnjene vse predpostavke.(2) Vpis v zemljiško knjigo je v teh primerih deklaratoren.(3) Vendar je treba z vidika davčnih predpisov upoštevati javne interese države pri pobiranju davkov. Ker davčni organ za nastop priposestvovanja in torej pridobitev lastninske pravice na nepremičnini ne izve, dokler davčni zavezanec sam ne postane aktiven glede vpisa te lastninske pravice v zemljiško knjigo, tudi ne more odmeriti davščin. Navedeno ni problematično samo z vidika odmere davka na kapitalski dobiček, ampak tudi z vidika odmere davka na promet nepremičnin in z vidika zastaranja odmere in izterjave davka. Bistveno je torej, da je davčni organ seznanjen z dogodkom, zaradi katerega lahko reagira in odmeri dajatve.

14Vrhovno sodišče meni, da obravnavana situacija, ko se ugotavlja čas pridobitve kapitala na podlagi priposestvovanja nepremičnine, ni enaka situaciji, ki jo je v zvezi z obdavčenjem dobička iz kapitala od odsvojitve nepremičnine z dohodnino, in problemom časa pridobitve kapitala z dedovanjem, obravnavalo Ustavno sodišče v odločbi Up-492/11-14 z dne 9. 5. 2013. Čas smrti zapustnika davčnega zavezanca je namreč dano dejstvo, ki je davčnemu organu znano. Priposestvovanje nepremičnine pa je na zunaj zaznavno šele takrat, ko davčni zavezanec postane aktiven in želi priposestvovano lastninsko pravico vpisati v zemljiško knjigo. Zaznavnost dogodka je torej v celoti odvisna od davčnega zavezanca.

15Nezmožnost davčnega organa za preverjanje pogojev za odmero davka Vrhovno sodišče šteje kot razumen razlog za drugačno razlago določbe 101. člena ZDoh-2, kot se razlaga po zgoraj navedeni ustavni odločbi v primeru pridobitve lastninske pravice na podlagi dedovanja. Zaradi tega se po mnenju Vrhovnega sodišča za čas pridobitve kapitala (nepremičnine) v smislu 101. člena ZDoh-2 v primerih, ko se pridobitev lastninske pravice na podlagi priposestvovanja ugotovi s sodno odločbo, šteje pravnomočnost take sodne odločbe.

16Vrhovno sodišče sicer meni, da revident, ker v postopku odmere davka na promet nepremičnin (v katerem je Davčni urad Koper v izreku odmeril davek na promet nepremičnin od davčne osnove 20.000,00 EUR po stopnji 2 % v znesku 400,00 EUR), časa pridobitve nepremičnine ni izpodbijal,(4) ni omejen z navajanjem dejstev in dokazov v zvezi s to okoliščino v drugem postopku, pri odmeri drugega davka (davka na kapitalski dobiček), na podlagi drugega pravnega posla (prodaje nepremičnine), kjer je čas pridobitve lastninske pravice dejansko relevanten za presojo, ali je ta davek sploh mogoče odmeriti. Vendar vezanost davčnega organa na to ugotovitev, glede na materialnopravno stališče Vrhovnega sodišča, da se za davčne namene šteje, da je revident v tem primeru kapital pridobil v letu 2008, ne vpliva, saj je bil v tem postopku, na katerega se je sklicevalo sodišče prve stopnje v izpodbijani sodbi, ugotovljen pravilen čas pridobitve kapitala (oziroma je bil kapital pridobljen še kasneje, saj na dan izdaje sodbe le-ta še ni bila pravnomočna, kar pa na odločitev ne vpliva).

17Ker niso podani razlogi, ki jih uveljavlja revizija, in ne razlogi, na katere pazi sodišče po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo kot neutemeljeno zavrnilo.

18Ker revident z revizijo ni uspel, v skladu s prvim odstavkom 154. člena in prvim odstavkom 165. člena Zakona o pravdnem postopku v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1, sam trpi svoje stroške revizijskega postopka.

----

Op. št. (1): M. Tratnik in drugi, Stvarnopravni zakonik s komentarjem (SPZ), GV Založba, Ljubljana 2004, stran 261.

Op. št. (2): Npr. tudi sodba in sklep VSL II Cp 7552/2006 z dne 7. 3. 2007, VSL sodba in sklep II Cp 2244/2010 z dne 4. 8. 2010, VSL sodba in sklep I Cp 3488/2010 z dne 19. 1. 2011.

Op. št. (3): J. Velkaverh, Pridobitev lastninske pravice na nepremičninah na izviren način in vpis v zemljiško knjigo.

Op. št. (4): Pri tem je v obrazložitvi odločbe o odmeri davka na promet nepremičnin navedeno le, da je revident lastninsko pravico na nepremičnini pridobil z zamudno sodbo z dne 22. 12. 2008, in sicer na podlagi priposestvovanja.