VSRS Sklep X Ips 220/2017

I. Revizija se zavrže.

II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

1Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo tožbo tožeče stranke (v nadaljevanju revidentka) zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije, Posebnega finančnega urada št. DT 4200-1423/2014-7 (07-141-02) z dne 14. 4. 2015, s katero je navedeni organ revidentki in družbi M., d. o. o., na podlagi priglasitve izčlenitve iz 43. člena Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2) zavrnil upravičenja iz 40. člena ZDDPO-2. Ministrstvo za finance je revidentkino pritožbo zoper upravno odločbo prve stopnje z odločbo št. DT-499-14-22/2015-2 z dne 14. 11. 2016 kot neutemeljeno zavrnilo.

2V obrazložitvi izpodbijane sodbe je sodišče prve stopnje pritrdilo odločitvi in razlogom upravnega organa prve stopnje. Pri tem je navedlo, da mora za priznanje uveljavljanih upravičenj izčlenitev izpolnjevati pogoje iz 39. in 40. do 42. ter 48. člena ZDDPO-2. Revidentka ne izpolnjuje dveh pogojev, in sicer pogoja, da z izčlenitvijo ne preneha in pogoja, da gre za prenos obrata. Sklicevanje na posebnosti Zakona o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (v nadaljevanju ZFPPIPP) je zavrnilo, saj to ni zakon o obdavčenju v smislu petega odstavka 3. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) in zato ne more predpisovati davčne ugodnosti, ne glede na določbe Direktive Sveta 2009/133/ES¹ in ZDDPO-2. Po mnenju sodišča prve stopnje je vprašanje vsakega konkretnega primera, kaj iz ekonomske vsebine premoženja izhaja, da ga lahko štejemo za obrat v smislu 39. člena ZDDPO-2, pri čemer ne zadostuje, da je obrat z organizacijskega vidika sposoben tvoriti neodvisno poslovanje, ampak se mora prenesti tudi vsa sredstva in vire teh sredstev, oziroma obveznosti, ki so povezane s prenesenim obratom. Sklicujoč se na 71. člen ZUS-1 in natančnejše razloge iz upravnih odločb prve in druge stopnje, sodišče prve stopnje ugotavlja, da se nekatere obveznosti, ki so del obrata in bi se morale prenesti, niso prenesle. Revidentkino stališče, da so se prenesle le bistvene sestavine obrata, zdravo jedro ter njeno sklicevanje na francosko sodno prakso, zavrne z obrazložitvijo, da je zakon jasen in da je treba prenesti obrat kot celoto sredstev in obveznosti. Tožbeno zahtevo revidentke za postavitev vprašanja za predhodno odločanje je sodišče prve stopnje zavrnilo z obrazložitvijo, da to ni relevantno oziroma, da ni potrebno. Očitek o kršitvi ZDavP-2 je zavrnilo s pojasnilom, da je v 379. členu taksativno navedena dokumentacija, ki mora biti predložena, da se priglasitev lahko šteje za popolno. Ker se rok za izdajo odločbe (90 dni) šteje od dneva, ko organ prejme vso dokumentacijo, na podlagi katere lahko zanesljivo odloči, to je bilo 9. 2. 2015, je bila izpodbijana odločba, z dne 14. 4. 2015, izdana v predpisanem roku.

3Zoper sodbo sodišča prve stopnje je revidentka vložila revizijo, katere dovoljenost utemeljuje z 2. točko drugega odstavka 83. člena ZUS-1, in v kateri uveljavlja vse revizijske razloge iz 85. člena ZUS-1. Vrhovnemu sodišču predlaga, naj reviziji ugodi, izpodbijano sodbo spremeni tako, da tožbi ugodi ter odpravi odločbi upravnih organov, podrejeno, naj izpodbijano sodbo razveljavi in zadevo vrne sodišču prve stopnje v novo sojenje. Poleg tega Vrhovnemu sodišču predlaga, da Sodišču Evropske Unije postavi vprašanje za predhodno odločanje. Zahteva povračilo stroškov upravnega spora.

4V odgovoru na revizijo tožena stranka predlaga zavrnitev revizije iz razlogov, navedenih v obeh upravnih odločbah in sodbi sodišča prve stopnje.

K I. točki izreka:

5Revizija ni dovoljena.

6Po drugem odstavku 83. člena ZUS-1 je revizija dovoljena, če je izpolnjen eden od tam navedenih pogojev. Po ustaljeni upravnosodni praksi Vrhovnega sodišča je trditveno in dokazno breme o izpolnjevanju teh pogojev na strani revidenta, saj revizije po uradni dolžnosti ni mogoče dovoliti. Vrhovno sodišče glede na značilnosti tega pravnega sredstva ter svoj položaj in temeljno funkcijo v sodnem sistemu svojih odločitev o tem, da revizija ni dovoljena, podrobneje ne obrazlaga (razlogi za to so pojasnjeni v sodbi X Ips 420/2014 z dne 2. 12. 2015).

7Revidentka se glede dovoljenosti revizije sklicuje na 2. točko drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Po 2. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1² je revizija dovoljena, če gre po vsebini zadeve za odločitev o pomembnem pravnem vprašanju ali če odločba sodišča prve stopnje odstopa od sodne prakse Vrhovnega sodišča glede pravnega vprašanja, ki je bistveno za odločitev, ali če v sodni praksi sodišča prve stopnje o tem vprašanju ni enotnosti, Vrhovno sodišče pa o tem še ni odločilo. Kakšne so zahteve za to, da se določeno pravno vprašanje upošteva kot izpolnjevanje pogoja za dovoljenost revizije in kako mora biti izkazan odstop od sodne prakse Vrhovnega sodišča, da se lahko upošteva kot izpolnjevanje pogoja za dovoljenost revizije iz citirane 2. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1, izhaja iz ustaljene sodne prakse Vrhovnega sodišča.³

8Revidentka postavlja več vprašanj, od katerih se nekatera nanašajo na razlago določb davčnega postopka ("Ali 379. člen ZDavP-2 v primeru opustitve izdaje zavrnilne odločbe v predpisanem roku predpisuje fikcijo izdaje pozitivne odločbe?, Od kdaj teče rok za izdajo zavrnilne odločbe?, Odstop odločitve sodišča prve stopnje od prakse Vrhovnega sodišča glede presoje ravnanja upravnih organov z nepopolno in z neutemeljeno vlogo.") in na pravilnost in zakonitost upravnega postopka izdaje upravnega akta pred organi tožene stranke. Procesna vprašanja upravnega postopka in s tem povezana presoja pravilnosti tega postopka sama zase niso predmet revizijske presoje. Presoja pravilnosti postopka izdaje upravnega akta namreč ni revizijski razlog v smislu 85. člena ZUS-1, saj se v postopku revizije ne presojajo kršitve pravil upravnega postopka, temveč zgolj kršitve materialnega prava in pravil ZUS-1. Zato revizije ni mogoče dovoliti na podlagi vprašanj, ki se nanašajo na pravilnost upravnega postopka. Glede vprašanja v zvezi z odstopom odločitve sodišča prve stopnje od prakse Vrhovnega sodišča o presoji ravnanja upravnih organov z nepopolno in z neutemeljeno vlogo, Vrhovno sodišče ugotavlja, da očitek ni upošteven, ker iz sodbe sodišča prve stopnje ne izhaja, da bi organ revidentko pozival na podlagi 140. člena ZUP. V zvezi s tem Vrhovno sodišče zgolj pripominja, da tretji odstavek 379. člena ZDavP-2 določa obvezne sestavine vloge za priglasitev in njegove priloge.

9Vrhovno sodišče ugotavlja, da nekatera druga vprašanja, ki jih revidentka opredeljuje kot pomembna in zahteva njihovo vsebinsko presojo, niso relevantna za obravnavano zadevo, saj temeljijo na dejanskemu stanju, ki je drugačno, kot je bilo ugotovljeno v obravnavani zadevi ("Ali je vsebina 39. člena ZDDPO-2 res taka, da lahko prenosna družba na prevzemno družbo oziroma prevzemne družbe prenese le del svojega premoženja, ne more pa prenesti vsega premoženja, ki ga ima do tega trenutka, in ga zamenja za delnice?"). Glede drugih vprašanj ("Kaj šteje za obrat v smislu ZDDPO-2 in v skladu s katerim predpisom se prenos premoženja izvede? Ali je ZFPPIPP davčni zakon po petem odstavku 3. člena ZDavP-2?, Neenotnost prakse sodišča prve stopnje glede stališča ali se lahko v davčnih zadevah utemeljuje odločitev s sklicevanjem na ZFPPIPP, odločitev sodišča prve stopnje je v nasprotju s prakso Sodišča Evropske Unije in prakso drugih držav članic EU") pa revidentka za odgovor nanje nima pravnega interesa, saj si z izpolnjevanjem zgolj enega od več kumulativnih pogojev (glede pojma obrat) ne bi mogla izboljšati pravnega položaja, ker, kot je razvidno iz nadaljevanja, ne izpolnjuje že pogoja glede prepovedi prenehanja prenosne družbe.

10Revidentka kot pomembno pravno vprašanje izpostavlja tudi: "Ali je v primeru, ko po izvedeni izčlenitvi družba razglasi stečaj, izpolnjen pogoj iz 39. člena ZDDPO-2, da družba z izčlenitvijo ne preneha?" O tem vprašanju Vrhovno sodišče ob vložitvi revizije še ni odločalo, je pa ob reševanju revizije to vprašanje v sodni praksi Vrhovnega sodišča že rešeno. Vrhovno sodišče zaradi zagotovitve enakega varstva pravic (22. člen Ustave RS) revizijo na podlagi 2. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1 sicer v takem primeru lahko obravnava po vsebini, ne glede na to, da zaradi že rešenega vprašanja odločitev ni (več) pomembna za zagotovitev pravne varnosti, enotne uporabe prava ali za razvoj prava preko sodne prakse (367.a člen ZPP, v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1). Vrhovno sodišče z vsebinsko obravnavo na ta način predvsem zagotavlja enakost strank glede možnosti uspeha v reviziji, če je ob tako že rešenem pravnem vprašanju stališče Vrhovnega sodišča za revidenta (lahko) ugodno, pri dotedanjem odločanju pa še ni moglo biti upoštevano.

11Vrhovno sodišče se je do zgoraj navedenega vprašanja v vsebinsko enaki zadevi, vloženi v istem časovnem obdobju, že opredelilo⁴ in sprejelo stališče, da v primeru, ko je stečaj posledica odločitve o prenosu premoženja, kot je bilo ugotovljeno v obravnavanem primeru, ko je bila odločitev za stečaj, ki pomeni odločitev o prenehanju družbe, sprejeta hkrati z odločitvijo o izčlenitvi, pogoj iz 39. člena ZDDPO-2 ni izpolnjen. Stečaj je bil tako posledica uspešno izvedene izčlenitve in z njo v neposredni vzročni zvezi. V primeru, ko gre za izčlenitev zdravega jedra s prenehanjem prenosne družbe, tvori odločitev o izčlenitvi in prenehanju nedeljivo celoto oziroma transakcijo. Dejstvo, da se stečajni postopek še ni zaključil, da (še) traja daljše obdobje ter da revidentka še ni izbrisana, na obseg revidentkinih pravic ne more vplivati, saj trajanje postopkov ne more vplivati na to, da bi bila revidentka zaradi tega v boljšem položaju.

12Vrhovno sodišče lahko sicer določena pravna vprašanja, glede katerih se je že vsebinsko opredelilo, ponovno obravnava, če presodi, da je to ob morebitnih novih uveljavljanih argumentih potrebno prav z vidika že navedenih razlogov iz 367.a člena ZPP. Vendar pa od že sprejetega stališča Vrhovnega sodišča odločitev v obravnavani zadevi ne odstopa, prav tako pa niso podane zgoraj navedene okoliščine, zaradi katerih bi Vrhovno sodišče moralo ista pravna vprašanja ponovno vsebinsko obravnavati. Revidentka tako z revizijo v tej zadevi, ob že sprejetem pravnem stališču, ki je zanjo neugodno, ne more uspeti, zato si svojega pravnega položaja ne more izboljšati.

13Ker uveljavljani pogoji za dovoljenost revizije niso izkazani, je moralo Vrhovno sodišče revizijo kot nedovoljeno zavreči na podlagi 89. člena ZUS-1.

K II. točki izreka:

14Ker revidentka z revizijo ni uspela sama trpi svoje stroške revizijskega postopka (prvi odstavek 165. člena v zvezi s prvim odstavkom 154. člena ZPP in v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1).

¹ Direktiva Sveta 2009/133/ES z dne 19. oktobra 2009 o skupnem sistemu obdavčitve za združitve, delitve, delne delitve, prenose sredstev in zamenjave kapitalskih deležev družb iz različnih držav članic ter za prenos statutarnega sedeža SE ali SCE med državami članicami, v nadaljevanju Direktiva Sveta 2009/133/ES.
² Z novelo ZPP-E (Uradni list RS, št. 10/2017) je bil črtan 83. člen ZUS-1 (drugi odstavek 122. člena ZPP-E). Ker pa je bila v obravnavanem primeru izpodbijana sodba sodišča prve stopnje izdana pred začetkom uporabe ZPP-E, to je pred 14. 9. 2017, se revizijski postopek konča po do sedaj veljavnem ZPP (tretji odstavek 125. člena ZPP-E) in posledično po dosedanjih določbah ZUS-1.
³ Primerjaj s sklepi X Ips 286/2008 z dne 19. 6. 2008, X Ips 189/2009 z dne 4. 6. 2009, X Ips 423/2012 z dne 29. 11. 2012, X Ips 302/2013 z dne 13. 2. 2014, X Ips 360/2013 z dne 9. 7. 2015 in X Ips 86/2015 z dne 4. 11. 2015.
⁴ Sodba VS RS X Ips 183/2017 z dne 24. 1. 2018.