103. člen ZDavP-2

Upnik meni, da v predmetni situaciji, ko je zapadlost obveznosti vezana na nastop negativnega dejstva (neplačilo dveh obrokov), zapadlosti ni dolžan izkazovati na način iz drugega in tretjega odstavka 20. člena ZIZ, temveč zadošča, da zatrjuje, da je takšno negativno dejstvo nastopilo. Upnik se ob tem sklicuje na sklep Vrhovnega sodišča RS II Ips 46/2022 z dne 5. 10. 2022 ter na VSL sklep I Ip 46/2023 z dne 2. 2. 2023, takim navedbam pa ni mogoče slediti. Vrhovno sodišče in Višje sodišče v Ljubljani sta sicer res zavzeli stališče, ki ga navaja upnik, vendar pa se to stališče nanaša na izkazovanje zapadlosti terjatev iz notarskega zapisa in ga ni mogoče širiti tudi na izkazovanje zapadlosti terjatve iz sodne poravnave. Za terjatve iz notarskih zapisov je namreč v tretjem odstavku 20.a člena ZIZ predvidena možnost poenostavljenega izkazovanja zapadlosti (zgolj z upnikovo enostransko izjavo), medtem ko za izkazovanje zapadlosti terjatve iz sodne poravnave taka možnost zakonsko ni predvidena oziroma ZIZ po že obrazloženem predvideva izkazovanje zapadlosti izključno s kvalificirano listino.

Iz obrazložitev ne izhajajo konkretni razlogi, zaradi katerih davčna organa menita, da predlagan instrument zavarovanja v obravnavanem primeru ni ustrezen. Prvostopenjski organ v obrazložitvi glede predmetnih nepremičnin v lasti tožnika za katere tožnik predlaga vknjižbo zastavne pravice navaja: "da so nekatere nepremičnine zavezanca predhodno obremenjene s strani banke A., d.d., ter da so odprte terjatve zavezanca do banke v višini 248.077,81 EUR in 981.770,08 EUR, zato ugotavlja, da je zavarovanje neustrezno". Navedba davčnega organa, da ima zavezanec, torej tožnik, odprte terjatve do navedene banke, ni logična glede na zaključek davčnega organa.

Kadar je zapadlost terjatve iz izvršljivega notarskega zapisa neposredna zakonska posledica neplačila (posameznega obroka), tedaj upnik ni dolžan dokazovati zapadlosti terjatve s posebno izvensodno izjavo iz tretjega odstavka 20a. člena ZIZ. Zadošča, če upnik zapadlost terjatve zatrjuje v predlogu za izvršbo. Razumna razlaga tiste prvine 20.a člena ZIZ, ki govori o pisni izjavi o zapadlosti terjatve, se zato nanaša na položaje, ko ima takšna izjava nek materialnopravni pomen. To je tedaj, ko upnik z izjavo uresničuje odpoklicno upravičenje. Razlaga, ki bi zahtevo iz 20. a člena ZIZ raztezala tudi na položaje, ko izjava takšnega pomena nima ter bi bila sama sebi namen, bi brez razumnega razloga oteževala upnikov položaj ter s tem posegala v njegovo pravico do učinkovite izvršbe, torej v pravico do sodnega varstva (23. člen Ustave).

Revizija se dopusti glede vprašanja, ali mora upnik pri obročnem načinu odplačevanja davčnega dolga v primeru dolžnikove zamude s plačilom posameznega neplačanega obroka, ki v skladu s četrtim odstavkom 103. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) povzroči zapadlost vseh naslednjih neplačanih obrokov, ob vložitvi predloga za izvršbo dokazati zapadlost vseh naslednjih neplačanih obrokov v smislu tretjega odstavka 20.a člena Zakona o izvršbi in zavarovanju (v nadaljevanju ZIZ) ali glede na zakonsko določbo 103. člena ZDavP-2 zadostuje zgolj trditev o zapadlosti vseh naslednjih neplačanih obrokov davčnega dolga.

Pritožbeno sodišče je v istovrstni zadevi tožniku že določno pojasnilo, da z vključitvijo v obvezno zdravstveno zavarovanje po 15. členu ZZVZZ nastopi obveznost plačila prispevkov. ZZVZZ glede obračunavanja prispevkov, rokov za plačilo, izterjavo, vračilo preveč plačanih prispevkov, zamudnih obresti, odpisa zaradi neizterljivosti, poroštva, zastaranja in kaznovanja odkazuje na smiselno uporabo posebnega zakona, ki ureja plačevanje prispevkov (58. člen). Vendar toženi zavod več nima pooblastila za določitev meril in pogojev, pod katerimi se zavezancem prispevek lahko zmanjša ali odpiše, saj je bil z ZUJF-om, ki velja od 31. 5. 2012 dalje odpravljen prvi odstavek 60. člena ZZVZZ. Ker gre za obveznost plačila prispevkov za mesec september, oktober in november 2017, je protispisno pritožbeno zatrjevanje o nastanku obveznosti pred uveljavitvijo ZUJF-a. Gre za obveznosti iz obdobja, ko več ni zakonske podlage po kateri bi nosilec in izvajalec obveznega zdravstvenega zavarovanja lahko odločal o odlogu, obročnem plačilu ali odpisu neplačanih prispevkov iz obveznega zdravstvenega zavarovanja.

Dolgovane obveznosti, katerih odpis predlaga tožeča stranka, imajo naravo akontacije davka oziroma davčnega odtegljaja, zakon pa za te vrste davčne obveznosti odpisa ne dopušča. Okoliščine, ki jih v tožbi navaja tožeča stranka, zato ne vplivajo na drugačno odločitev. Slabo finančno stanje in druge okoliščine se namreč upoštevajo samo v primeru, če je odpis dovoljen, v obravnavani zadevi tožeče stranke pa ne gre za tak primer, saj, kot je bilo že obrazloženo, zakon odpisa davčnega dolga v primeru, kot je primer tožeče stranke, ne dovoljuje.

Po začetku postopka zaradi insolventnosti ni mogoče voditi postopkov odpisa, delnega odpisa, obročnega plačila, odloženega plačila davka in obročnega plačevanja davka iz 101. ,102., in 103. člena ZDavP-2 za obveznosti, na katere v skladu z zakonom, ki ureja finančno poslovanje, postopek zaradi insolvetnosti in prisilno prenehanje, učinkuje postopek zaradi insolventnosti.

Po določbi prvega odstavka 103. člena ZDavP-2 se zavezancu, v primeru da predloži instrument zavarovanja, dovoli plačilo davka v največ 24 mesečnih obrokih ali odlog plačila za največ 24 mesecev.

Stališče pritožnika, da je za odločanje o vloženem predlogu pristojna Finančna uprava RS, je zmotno. Ta upravni organ namreč vodi zgolj postopek davčne izvršbe za predlagatelja, to je sodišče oziroma državo in zato po določilu 110. člena ZDavP-2 ni pristojen za odločanje o oprostitvi, odlogu, obročnem odplačevanju ali odpisu dolga.

Iz določb ZPIZ-1 izhaja, da se postopki za odpis, delni odpis, odlog in obročno odplačevanje prispevkov za obvezno pokojninsko in invalidsko zavarovanje, ki so bili začeti na podlagi določb 228. člena ZPIZ-1, dokončajo po predpisih, veljavnih do uveljavitve tega zakona. Vendar pa za tak primer v predmetni zadevi ne gre. Ker gre za odločanje o tožničini vlogi z dne 30. 10. 2015, dani v času sedaj veljavnega zakona, izpodbijana odločitev temelji pravilno na določbah tega zakona, to je ZPIZ-2.

V obravnavani zadevi dejansko stanje ni popolno ugotovljeno, izpodbijani upravni akt pa je tako pomanjkljiv, da ga ni mogoče preizkusiti. Niti iz sklepa o zavrženju niti iz odločbe o zavrnitvi tožnikove zahteve ni razvidna višina davčnega dolga iz različnih naslovov, ki bi bili podprti z dokazili v upravnih spisih, iz katerih bi lahko sodišče preizkusilo pravilnost odločitve finančnega organa po posameznih vrstah prispevkov. Zgolj navajanje pravne podlage brez ugotovljenega dejanskega stanja pa ne more biti predmet posamičnega upravnega akta, katerega pravilnost se preizkuša v tem upravnem sporu.

Po določbah 110. člena ZDavP-2 se 101., 102. in 103. člen tega zakona ne uporabljajo za prispevke za zdravstveno zavarovanje ter za prispevke za pokojninsko in invalidsko zavarovanje. Podlage za odločanje o odlogu oziroma obročnem plačilu teh prispevkov torej v davčnem zakonu (ZDavP-2) ni, temveč jo je potrebno iskati v področnih predpisih, kakršna sta ZPIZ-2 in ZZVZZ.

Po določbah 110. člena ZDavP-2 se 101., 102. in 103. člen tega zakona ne uporabljajo za prispevke za zdravstveno zavarovanje ter za prispevke za pokojninsko in invalidsko zavarovanje. Podlage za odločanje o odlogu oziroma obročnem plačilu teh prispevkov torej v davčnem zakonu (ZDavP-2) ni, temveč jo je potrebno iskati v področnih predpisih, kakršna sta ZPIZ-2 in ZZVZZ. V teh predpisih pa, kot pravilno navajata že oba davčna organa, podlage za odpis oziroma obročno plačilo od 1. 1. 2013 (ZPIZ-2) oziroma od 31. 5. 2012 (ZUJF) dalje ni več. V obeh odločbah se pravilno ugotavlja tudi, da tožniku ni mogoče odobriti odloga in obročnega plačevanja akontacije dohodnine, saj je tako izrecno določeno v četrtem odstavku 102. člena ZDavP-2.

Po določbah 110. člena ZDavP-2 se 101., 102. in 103. člen tega zakona ne uporabljajo za prispevke za zdravstveno zavarovanje ter za prispevke za pokojninsko in invalidsko zavarovanje. Podlage za odločanje o odlogu oziroma obročnem plačilu teh prispevkov torej v davčnem zakonu (ZDavP-2) ni, temveč jo je potrebno iskati v področnih predpisih, kakršna sta ZPIZ-2 in ZZVZZ. V teh predpisih pa, kot pravilno navajata že oba davčna organa, podlage za odpis oziroma obročno plačilo od 1. 1. 2013 (ZPIZ-2) oziroma od 31. 5. 2012 (ZUJF) ni več, zato je davčni organ vlogo tožeče stranke v delu, ki se nanaša na odpis oziroma obročno plačilo teh prispevkov za leto 2014, utemeljeno zavrgel. Ni podlage za ugoditev vlogi v preostalem delu, to je v delu, ki se nanaša na plačilo stroškov davčne izvršbe in nadomestila za uporabo stavbnega zemljišča, saj je že glede na višino tega (preostalega) dolga, ki znaša 72,68 EUR, davčni organ pravilno presodil, da grožnja hujše gospodarske škode, ki bi lahko nastala tožeči stranki iz tega naslova, ni izkazana, zato pogoji za odobritev odloga oziroma obročnega plačila davčnega dolga niso podani.

Ker gre za davke, ki se nanašajo na opravljanje dejavnosti, davčni organ ni imel druge možnosti kot da tožnikovo vlogo za odpis davčnega dolga v pretežnem delu zavrne. Slabo finančno stanje in druge osebne okoliščine se upoštevajo samo v primeru, če je odpis dovoljen.

Po 1. odstavku 110. člena ZDavP-2 se določbe 101., 102. in 103. člena tega zakona ne uporabljajo za prispevke za zdravstveno zavarovanje, za prispevke za pokojninsko in invalidsko zavarovanje in za obveznosti, za katere davčni organ opravlja samo izvršbo in ne vodi knjigovodskih davčnih evidenc o odmeri teh obveznosti. Z navedenim členom je torej uporaba institutov odpisa, odloga in obročnega plačevanja davka po ZdavP-2 izrecno izključena za obveznosti, za katere davčni organ opravlja samo izvršbo, kamor spada tudi izterjava neplačane sodne takse po 1. odstavku 35. člena ZST-1.

V obravnavani zadevi manjka eden izmed bistvenih elementov, to je, da je izdaja začasne odredbe nujna oziroma da je le z izdajo začasne odredbe mogoče preprečiti nastanek tožniku težko popravljive škode. Glede na to, da je z odločbo prvostopenjskega upravnega organa, že odložena izvršitev izpodbijane odločbe do 3. 7. 2014, izdaja začasne odredbe ni nujna, saj tožniku do navedenega datuma ne grozi neposredna nevarnost nastanka težko popravljive škode.

Plačilo davka v največ 12 mesečnih obrokih ali odlog plačila za največ 12 mesecev se dovoli tudi, če davčni zavezanec predloži katerikoli instrument zavarovanja iz 117. člena ZDavP-2 ali če dovoli vknjižbo zastavne pravice v ustrezen register. Davčni organ lahko na zahtevo zavezanca za davek sprejme tudi druge instrumente zavarovanja, če na enakovreden način zagotavljajo izpolnitev oziroma plačilo davčne obveznosti. To pomeni, da morajo biti enako zanesljivi kot bančna garancija brez ugovora na prvi poziv, kot garantno pismo zavarovalnice, cirkulirani certificirani ček, avalirana menica oziroma gotovinski polog, torej kot tisti instrumenti, ki so določeni v prvem odstavku 117. člena ZDavP-2 in ki v skladu s 123. členom omogočajo unovčenje predloženega instrumenta in s tem takojšnje poplačilo celotne davčne obveznosti za primer, če davčni zavezanec ne izpolni davčne obveznosti v predpisanem roku. Pri ugotavljanju ustreznosti ponujenega zavarovanja gre za presojo po prostem preudarku, ki omogoča davčnemu organu, da izbere odločitev, ki jo šteje za najprimernejšo glede na javno korist, ki se zasleduje pri odločanju.

Tožnik ne izpolnjuje pogojev za odpis, delni odpis ali obročno plačilo davčnega dolga v skladu s 101. členom ZDavP-2. V davčnem postopku je bilo namreč nesporno ugotovljeno, da je v relevantnem obdobju razpolagal z večjim zneskom kupnine za prodano stanovanje, ki jo je sicer po pritožbenih navedbah porabil za poplačilo drugih obveznosti. Pač pa izpolnjuje pogoje za obročno odplačevanje davka skladno z drugim odstavkom 103. člena ZdDvP-2 ter mu je bilo tako odobreno obročno odplačilo dolga v treh obrokih, kar je zanj glede na v postopku ugotovljeno dejansko stanje najugodnejša možna odločitev. Na določbe ZDavP-2 o odpisu, delnem odpisu in obročnem odplačilu davčnega dolga je pri presoji zakonitosti izpodbijanega akta v celoti vezano tudi sodišče.

Odpis davčnega dolga in ostale ugodnosti glede (načina) plačila obveznosti so predvidene za najbolj ogrožene socialne primere, ko zavezanec nima sredstev, premoženja in ne prihrankov, s katerimi bi lahko poplačal davčne obveznosti. Ker je v obravnavani zadevi nesporno ugotovljeno, da je tožnica z družino v obdobju pred vložitvijo vloge razpolagala z večjo vsoto denarja iz naslova kupnine za stanovanje, je bila njena vloga za odpis davčnega dolga utemeljeno zavrnjena. Odobreno pa ji je bilo obročno plačilo davka v treh mesečnih obrokih, kar je zanjo glede dejansko stanje, ugotovljeno v postopku, skladno z določbami ZDavP-2 najugodnejša odločitev.