VSRS Sklep X DoR 269/2022-5

I. Predlog se zavrže glede 2., 3., 4., 6., 7. in 9. vprašanja.

II. Revizija se dopusti glede vprašanj:

1. Ali sme v zadevi, kjer presoja zakonitost upravnega akta, ki v izreku vsebuje materialnopravno odločitev o denarni obveznosti, katere višina presega 20.000,00 EUR, Upravno sodišče voditi naroke za glavno obravnavo in kasneje odločati po sodniku posamezniku?

2. Ali v okvir obdavčitve z dohodnino kot drugega dohodka po 11. točki tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2 spada tudi obdavčitev prejemka, za katerega ni ugotovljeno, da bi bil dosežen z aktivnostjo davčnega zavezanca in s ciljem povečanja premoženja?

1Upravno sodišče Republike Slovenije je na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo zoper odločbo Finančne uprave Republike Slovenije, št. DT 0610-2071/2013-46 08-545-09-PP z dne 19. 11. 2018, s katero je bila v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora davka od drugih dohodkov tožniku dodatno odmerjena akontacija dohodnine od drugih dohodkov po stopnji 25% od bruto osnove 158.546,43 EUR v znesku 39.636,61 EUR in pripadajoče obresti v znesku 12.025,41 EUR (I. točka izreka), pri čemer je tožnik že plačal skupaj 56.739,17 EUR prvotno odmerjene akontacije in obresti, vsled česar se mu je vrnila razlika 13.640,87 EUR z obrestmi (II. točka izreka), zavrnjeno mu je bilo še povračilo stroškov postopka, stroški organa pa bremenijo slednjega (III. točka izreka).

2V postopku davčnega inšpekcijskega nadzora je bilo ugotovljeno, da je tožnik od družbe A., registrirane na Cipru, v več zaporednih letih prejel nakazila v skupni višini 247.100 EUR, za katera ni oddal davčne napovedi. Tožnik je z družbo A. kot posojilodajalko sklenil posojilno pogodbo z dne 15. 4. 2008, na podlagi katere mu je družba izplačala 35.300 EUR. Posojilo do datuma zapadlosti ni bilo vrnjeno. Davčni organ je zato pogodbo opredelil kot navidezno na podlagi tretjega odstavka 74. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), izplačani znesek pa štel za tožnikov obdavčljiv dohodek. Več posojilnih pogodb z družbo A. kot posojilojemalko sta sklenili tudi družbi B., d. o. o., in C., d. o. o. V letu 2009 sta navedeni družbi prenehali po skrajšanem postopku brez likvidacije, njuno premoženje pa je prešlo na tožnika kot edinega družbenika. Nanj naj bi prešle tudi terjatve do ciprske družbe iz naslova sklenjenih posojilnih pogodb. Davčni organ je tudi te posojilne pogodbe štel za navidezne, kar posledično pomeni, da terjatev družb B. in C. do družbe A. iz naslova posojil ni nikoli obstajala in zato ob prenehanju družb ni mogla preiti na tožnika. Zato zneskov, ki jih je tožniku nakazala družba A., ni mogoče šteti za vračila posojil, ampak gre tudi v tem primeru za tožnikove druge dohodke, ki se obdavčijo na podlagi 11. točke tretjega odstavka 105. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2).

3Upravno sodišče je glede pravne kvalifikacije prejetih sredstev pritrdilo toženki, saj določba 11. točke tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2 zagotavlja, da so v polje obdavčljivosti vključeni vsi dohodki, ki ustrezajo splošnemu pojmu dohodka (15. člen ZDoh-2), vendar jih ni mogoče uvrstiti v nobeno od konkretneje navedenih vrst dohodkov ali v katerega od specifičnih vrst prejemkov, ki jih ZDoh-2 opredeljuje kot obdavčljive dohodke. Zavrnilo je tudi tožbeni ugovor, da odločba ne vsebuje vsebinskih razlogov, na katerih temelji odmera davka. Presodilo je, da je davčni organ vsa relevantna dejstva natančno in konkretno navedel v izpodbijani odločbi ter se opredelil do vseh tožnikovih navedb, ki jih je slednji podal po pozivu davčnega organa. Sodišče prve stopnje je tudi opravilo javno obravnavano v zadevi.

4Tožnik (v nadaljevanju predlagatelj) je na Vrhovno sodišče vložil predlog za dopustitev revizije po 367. b členu Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) in predlagal, da Vrhovno sodišče dopusti revizijo zoper izpodbijano sodbo zaradi naslednjih vprašanj:

1Ali sme v zadevi, kjer presoja zakonitost upravnega akta, ki v izreku vsebuje materialnopravno odločitev o denarni obveznosti, katere višina presega 20.000,00 EUR, Upravno sodišče voditi naroke za glavno obravnavo in kasneje odločati po sodniku posamezniku?

2Ali je Upravno sodišče ustrezno obrazložilo ugotovitev navideznosti posojilne pogodbe s pomočjo indicev, če je bilo v postopku poleg dejstev, ki naj bi govorili v prid navideznosti, ugotovljeno tudi, da je domnevno navidezni posojilodajalec izpolnil svoje del obveznosti (nakazal je denar), Upravno sodišče pa se do vpliva te okoliščine na sklenitev indičnega kroga ni opredelilo, ker jo je očitno prezrlo?

3Ali je pravilno stališče Upravnega sodišča, da so posojilne pogodbe absolutno navidezne, čeprav je bilo v postopku kot nesporno ugotovljeno, da so bila na podlagi teh pogodb izvedena nakazila denarnih sredstev posojilojemalcu s strani posojilodajalca, ali bi šlo lahko zaradi tega kvečjemu za relativno navideznost pogodb ali celo za nedopustno davčno izogibanje (davčni obid)?

4Ali je pravilno stališče Upravnega sodišča, da tretji odstavek 74. člena ZDavP-2, ki ureja davčnopravne posledice navideznih pravnih poslov, dopušča odločanje o tem, ali obstajajo civilnopravne terjatve med zasebniki?

5Ali je s tem, ko je Upravno sodišče potrdilo odločitev davčnih organov, da zaradi absolutne navideznosti posojilne pogodbe ne obstaja terjatev posojilodajalca do posojilojemalca za vračilo sredstev, ki so bila nakazana na podlagi take pogodbe, prišlo do odločanja o civilnopravnih pravicah s strani nepristojnega organa in s tem za kršitev 23. člena Ustave, saj z vidika Ustave ni ustrezno, da bi lahko davčni organ o obstoju civilnopravne terjatve odločal kot o predhodnem vprašanju?

6Ali je Upravno sodišče, s tem ko je odločilo, da zaradi absolutne navideznosti pogodbe ne obstaja terjatev, kasneje pa je obstoj dela te terjatve (38.553,57 EUR) kljub vsemu ugotovilo, storilo absolutno bistveno kršitev pravil postopka po 14. točki drugega odstavka 339. člena ZPP v zvezi z ZUS-1 (medsebojno nasprotje v odločilnih dejstvih)?

7Ali je pravilno in skladno z načelom materialne resnice stališče Upravnega sodišča, da je višina premoženja, ki ga družbenik prejme od družbe kot posledico prenehanja družbe po skrajšanem postopku, lahko le tolikšna, kolikor znaša (neto) knjigovodska vrednost kapitala (sredstva – obveznosti) po zaključni bilanci stanja družbe?

8Ali v okvir obdavčitve z dohodnino kot drugega dohodka po 11. točki tretjega odstavka 105. člena ZDoh-2 spada tudi obdavčitev prejemka, za katerega ni ugotovljeno, da bi bil dosežen z aktivnostjo davčnega zavezanca in s ciljem povečanja premoženja?

9Ali se uspeh v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora, ki je pomemben za odločanje o upravičenosti do povračila stroškov postopka, meri le v absolutnem smislu, ali pa je mogoče, da stranka (zavezanec) v postopku uspe tudi delno, zato je upravičena do delnega povračila stroškov postopka?

K I. točki izreka

5Glede 2., 3., 4., 6., 7. in 9. vprašanja predlog ni popoln.

6Predlog v navedenem obsegu ne izpolnjuje formalnih zahtev iz 367. b člena ZPP, ki določa, da mora stranka v predlogu za dopustitev revizije natančno in konkretno navesti sporno pravno vprašanje in pravno pravilo, ki naj bi bilo prekršeno, okoliščine, ki kažejo na njegovo pomembnost, ter na kratko obrazložiti, zakaj je sodišče prve stopnje to vprašanje rešilo nezakonito; zatrjevane kršitve postopka mora predlagatelj opisati natančno in konkretno, na enak način pa mora izkazati tudi obstoj sodne prakse Vrhovnega sodišča, od katere naj bi odločitev odstopala, oziroma neenotnost sodne prakse.

7Iz sodbe izhaja, da je predlagatelj v tožbi vztrajal, da gre pri obdavčenih sredstvih za posojilo oziroma vračilo posojil in da torej ne gre za dohodke, ki bi bili obdavčeni po ZDoh-2. V sodbi tako ni stališča glede trditve, da naj bi svoj del obveznosti po sklenjenih pogodbah predlagatelj izpolnil, saj tega stališča v tožbi ni, na kar se nanaša 2. zastavljeno vprašanje. Prav tako iz sodbe ne izhaja, da bi sodišče sprejelo stališče o nujnosti prekrivanja drugih pravnih poslov ter same pravne narave absolutno navideznih pravnih poslov ali o načinu izračuna vrednosti družb ob prenehanju, saj teh ugovorov nima niti predlagateljeva tožba, na kar se nanašajo 3. 4., 6. in 7. vprašanje. Nadalje iz tožbe v nobenem delu ne izhaja, v katerem delu predlagatelj meni, da je v davčnem postopku uspel, posledično se sodišče prve stopnje do tega niti ni moglo opredeliti, na opisano pa se nanaša 9. vprašanje. Navedena vprašanja tako ne izpolnjujejo nujne lastnosti spornosti iz četrtega odstavka 367. b člena ZPP oziroma koneksnosti z izpodbijano sodbo, saj če sodišče določenega (materialnopravnega) vprašanja v sodbi ni obravnavalo, ga ni moglo rešiti nezakonito in ni prekršilo nobenega materialnopravnega pravila. Ker torej predlog nima kratke obrazložitve (in je tudi ne more imeti), zakaj je Upravno sodišče ta vprašanja rešilo nezakonito, predlog glede 2., 3., 4., 6., 7. in 9. vprašanja ne izpolnjuje zahtev iz četrtega odstavka 367. b člena ZPP in je kot tak nepopoln. Vrhovno sodišče ga je zato na podlagi šestega odstavka istega člena v tem delu zavrglo.

K II. točki izreka

8Predlog je delno utemeljen.

9Vrhovno sodišče je presodilo, da je glede vprašanj, navedenih v izreku tega sklepa, izpolnjen pogoj za dopustitev revizije iz prvega odstavka 367. a člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1. Zato je predlogu v tem obsegu ugodilo (tretji odstavek 367. c člena ZPP). Glede 5. vprašanja pa revizije ni dopustilo, saj za to niso izpolnjeni zakonski pogoji.

10V zvezi s prvim dopuščenim vprašanjem predlagatelj zatrjuje kršitev 13. člena ZUS-1, saj je sodišče prve stopnje odločalo po sodnici posameznici ne glede na dejstvo, da vrednost zadeve presega 20.000,00 EUR. S tem pa je neposredno odstopilo od sodne prakse Vrhovnega sodišča, da lahko v teh primerih odloča le senat (sklep Vrhovnega sodišča X Ips 9/2022). Odgovor Vrhovnega sodišča nanj je zato pomemben za zagotavljanje enotne sodne prakse in zagotovitev pravne varnosti strank v upravnem sporu.

11Drugo dopuščeno vprašanje pa naslavlja pravilno uporabo materialnega prava. Gre za vprašanje pravne kvalifikacije zneskov, ki jih je predlagatelj prejel od ciprske družbe A., ki je širše pomembno, saj se nanaša na potencialno večje število davčnih zavezancev in je s tega vidika objektivno pomembno za razvoj in enotno uporabo pojma drug dohodek v upravno-sodni praksi.