38. člen ZDoh-2

Odločitve o priznanju nagrade za ustno podajanje izvedenskega mnenja na naroku 19. 1. 2026 ni mogoče preizkusiti, ker se sodišče prve stopnje v obrazložitvi sklepa ni opredelilo, v okviru katerega izmed navedenih statusov je izvedenka opravila izvedensko delo oziroma ni navedlo, za katero vrsto dohodka gre.

Odločitve o priznanju nagrade za izdelavo dopolnilnega izvedenskega mnenja ni mogoče preizkusiti, ker se sodišče prve stopnje v obrazložitvi sklepa ni opredelilo, v okviru katerega izmed navedenih statusov je izvedenka opravila izvedensko delo oziroma ni navedlo, za katero vrsto dohodka gre. Od teh ugotovitev je tudi odvisno ali je izvedenka upravičena do plačila prispevkov ali ne.

Na podlagi prvega odstavka 280. člena OZ mora biti obveznost izpolnjena upniku ali osebi, ki jo določa zakon, sodna odločba ali pogodba med upnikom in dolžnikom ali jo je določil sam upnik. V primeru, ko iz izvršilnega naslova izhaja obveznost plačila denarnega zneska, ki je po zakonu obdavčen, in je zavezanec za izpolnitev obveznosti iz izvršilnega naslova oseba, ki se po 12. členu ZDavP-2 šteje za plačnika davka, je glede na navedeno določbo OZ, ob upoštevanju kogentne davčnopravne zakonodaje, tako obveznost treba izpolniti tako, da se del denarne obveznosti, ki ustreza višini davčnega odtegljaja za plačilo davkov v zvezi s prejetim dohodkom, v imenu in za račun upnika nakaže neposredno osebi, ki jo določa zakon, preostali del pa upniku v njegovo neposredno razpolaganje. Plačilo davčnega odtegljaja je pravzaprav plačilo upniku oziroma natančneje za upnika (samo ne njemu na račun, ampak zanj državi). Če gre za obdavčljiv dohodek, tožniku sodišče torej prisodi bruto znesek, vendar pa zaradi davčne obveznosti in zakonsko predvidenega načina plačevanja davka prek plačnika davka (toženca) v neposredno razpolaganje lahko dobi le zmanjšan (neto) znesek.

Sklepanje podjemnih pogodb oz. pogodb civilnega prava med javnimi zavodi oziroma drugimi gospodarskimi subjekti je omogočala šele novela ZZDej‑K, zato se ti pridobljeni dohodki zdravnikov, ustvarjeni na z davčnega vidika neveljavni podlagi pred tem ne morejo obdavčiti kot dohodki, ki jih fizična oseba dosega v okviru svojega organiziranega poslovanja, (tj. kot s. p., d. o. o., zavod) oziroma v okviru svoje organizirane dejavnosti po 46. členu ZDoh-2. Okoliščine, da so se na podlagi sklenjenih pogodb opravljale raznovrstne zdravstvene storitve, diagnostični pregledi, dežurstva, da so se storitve opravljale v prostorih tožnika, z njegovimi sredstvi in po njegovih navodilih oz. pod njegovim nadzorom, kaže na odvisno pogodbeno razmerje med delodajalcem in fizično osebo iz tretjega odstavka 35. člena ZDoh-2. Zato glede na navedene dejanske okoliščine ni videti, da bi šlo pri obravnavanih storitvah za neodvisno samostojno opravljanje dejavnosti iz 46. člena ZDoh-2. Okoliščin, ki bi kazale na tržno obnašanje in samostojno ter neodvisno opravljanje storitev po sklenjenih pogodbah o poslovnem sodelovanju, tožnik konkretno ne zatrjuje. Zato tudi dohodkov, doseženih na podlagi pogodb

Vsak dohodek iz drugega pogodbenega razmerja (neodvisno od tega, ali ima elemente odvisnega oziroma neodvisnega razmerja), če ni v zvezi z opravljanjem dejavnosti, se obdavči po določbah 2. točke III. poglavja ZDoh-2. Te vključenosti v civilnopravnih razmerjih v splošnem ni, podjetnik se zaveže naročniku le opraviti določen posel (obligacija rezultata). Če pa rezultat ne nastaja v podjetju naročnika, ni mogoče govoriti, da bi podjemnik prihajal na delo k naročniku, temveč prihaja tja v zvezi z izročitvijo (izvedbo) predmeta pogodbe (v tožnikovem primeru je to izvedba predavanja). V teh primerih že pojmovno ni mogoče govoriti o stroških prevoza na delo in z dela, temveč ima tožnik prav v svoji razlagi, da te poti bolj ustrezajo karakteristikam "službene poti", zaradi česar se višina stroškov zanje določi po znesku iz 5. člena Uredbe. Drugače pa je v neodvisnih civilnopravnih razmerjih, kakršno naj bi bilo tudi tožnikovo, česar pa davčni organ zaradi zmotne uporabe materialnega prava sploh ni ugotavljal. V ponovljenem postopku bo zato moral davčni organ preveriti okoliščine v zvezi s tožnikovimi navedbami, da njegovo delo nima značilnosti odvisnega razmerja, ter upošte

Ustavno sodišče RS je v svojih odločitvah že zavzelo stališče, da ima država pri predpisovanju davkov široko polje proste presoje. Sodišče zato sodi, da tudi ureditev splošne davčne olajšave, s katero je določen znesek dohodka, ki se ne obdavčuje z letno odmero dohodnine, sodi v to polje proste presoje. Kriterij razlikovanja kilometrine, ki sledi ureditvi v delovnem razmerju, je ustrezen pri tistih t.i. drugih pogodbenih razmerjih, ki jih je po drugem odstavku 13. člena ZDR-1 dopustno sklepati tudi v primeru odvisnih razmerij, oziroma v razmerjih z dejansko ugotovljenimi elementi odvisnega razmerja. Drugače pa je v neodvisnih civilnopravnih razmerjih, kakršno naj bi bilo tudi tožnikovo, pa prvostopenjski organ okoliščin s tem v zvezi ni ugotavljal.

Obstoj listine, ki ustreza računovodskim standardom, torej po stališču Vrhovnega sodišča RS sam po sebi na davčnem področju ni zadosten pogoj za uspešnost dokazovanja nastanka poslovnega dogodka. To v konkretnem primeru pomeni, da formalno popoln potni nalog še ne pomeni nujno, da je bilo službeno potovanje dejansko izvedeno. In obratno, davčni zavezanec lahko kljub formalno pomanjkljivim potnim nalogom z drugimi dokazi (npr. druge evidence) dokazuje (in dokaže) obstoj, trajanje in namen službenih poti.

O pravnih vprašanjih organ odloča samostojno in je vezan zgolj na zakon, ne pa tudi na presojo, ki jo opravi sam davčni zavezanec. Zato organ pri priznanju višine kilometrine ni vezan na tožnikov zahtevek, temveč mora odločati skladno z zakonom, davčni zavezanec pa pravilno uporabo prava lahko zahteva v postopku izdaje odmerne odločbe oziroma v pritožbenem postopku in glede tega ni prekludiran z rokom iz drugega odstavka 289. člena ZDavP-2. Ker davčna organa te presoje nista opravila (saj sta sama pojasnila, da sta le sledila tožnikovemu zahtevku), je bila izpodbijana odločba v delu odločitve glede stroškov prevoza po četrtem odstavku 41. člena ZDavP-2 sprejeta s kršenjem pravil postopka. V civilnopravnih razmerjih se podjetnik zaveže naročniku opraviti določen posel (obligacija rezultata). Če rezultat ne nastaja v podjetju naročnika, ni mogoče govoriti, da bi podjemnik prihajal na delo k naročniku, temveč prihaja tja v zvezi z izročitvijo (izvedbo) predmeta pogodbe (v tožnikovem primeru je to izvedba predavanja). V teh primerih že pojmovno ni mogoče govoriti o stroških prevoza na delo in iz dela, temveč ima tožnik prav v svoji razlagi, da te poti bolj ustrezajo karakteris

Četrti odstavek 41. člena ZDoh-2 tožnici daje pravico do znižanja davčne osnove za v tem členu določene dejanske stroške, pogojevanje te pravice z roki iz prvega in drugega odstavka 289. člena ZDavP-2 pa v okoliščinah tega primera privede do tega, da tožnica ni v enakem položaju z davčnim zavezancem, ki to pravico pridobi v postopku ugovora zoper informativni izračun, torej v postopku, ko s strani davčnega organa že v informativnem izračunu prejme informacijo o davčni obravnavi dohodka.

Tožena stranka je v svoji prvi odločbi, s katero je odpravila prvo odmerno odločbo z dne 24. 11. 2015, ugotovila kršitev tožničine pravice do izjave, saj se v prvem postopku tožnica ni imela možnosti opredeliti do spornega dohodka iz tujine. Če pa tožnica te možnosti ni imela, tudi ni imela možnosti uveljavljati spornih stroškov. Stališče tožene stranke, da je bila kršitev v ponovljenem postopku ustrezno odpravljena že s tem, ko je bil upoštevan ugovor v zvezi z vrsto dohodka, ni pravilno. Ob dejstvu, da se tožnica ni imela možnosti se izjaviti glede spornega dohodka pred izdajo odmerne odločbe, prav ta okoliščina predstavlja utemeljen razlog za navajanje novih dejstev in dokazov že v pritožbi, kot to določa tretji odstavek 238. člena ZDavP-2, vsekakor pa tudi v ponovljenem postopku odmere dohodnine.

Presoja pravilnosti obračuna davčnega odtegljaja in prispevkov za socialno varnost ter presoja, ali je pravilno, da so bili davčni odtegljaj in prispevki sploh obračunani in plačani, ni predmet civilnega izvršilnega postopka in presega pristojnost izvršilnega sodišča, temveč spada v pristojnost presoje davčnih organov (FURS). Morebitne napake pri izračunu oziroma plačilu davčnega odtegljaja in prispevkov ter posledično vrnitev neutemeljeno oziroma preveč plačane dohodnine in prispevkov, mora upnik zato uveljavljati pri pristojnem davčnem organu po pravilih, ki jih določajo davčni predpisi, morebitno sodno varstvo pa lahko nato uveljavlja v upravnem sporu. V postopku pred davčnim organom v zvezi z odločanjem o vrnitvi preveč oziroma neutemeljeno plačanega davka in prispevkov in ne v civilnem izvršilnem postopku se tako tudi presoja, ali s sodno poravnavo dogovorjena odškodnina za nepremoženjsko škodo zaradi odpovedi spada med izjeme od obveznosti plačila dohodnine po 5. točki 27. člena ZDoh-2.3

V konkretni zadevi je bilo pravilno ugotovljeno, da so obravnavani tožnikovi dejanski stroški, nastali v zvezi s prihodom do kraja, kjer se opravljajo običajne naloge oz. kjer se izvajajo običajne funkcije člana nadzornega sveta navedenih družb. Iz listin upravnega spisa tudi ne izhajajo navedbe tožnika in dokazila, zaradi katerih bi bilo potrebno obravnavane stroške tožnika pri izvajanju funkcije člana nadzornega sveta navedenih družb šteti kot izjemne napotitve s strani naročnika oz. izplačevalca obravnavanega dohodka torej, kot napotitev tožnika na službeno pot v smislu 5. člena Uredbe o davčni obravnavi povračil stroškov in drugih dohodkov iz delovnega razmerja.

Sklicevanje tožeče stranke na določbe 44. člena ZDoh-2 ne vzdrži pravne presoje. V konkretnem primeru namreč razmerje, sklenjeno med tožečo stranko in čuvajem B. B. in C. C. za opravljanje omenjene službe nedvomno ni bilo delovno in zato zanj ne velja izvzem povračila stroškov v zvezi z delom iz davčne osnove (dohodka iz delovnega razmerja), ki je določen v 3. točki prvega odstavka 44. člena ZDoh-2 in kot se uveljavlja v tožbi. Pač pa po presoji sodišča ni v zadostni meri ugotovljeno, za kakšno oziroma za katero razmerje po določbah ZDoh-2 gre in kakšna je v posledici obdavčitev. Tako tožena stranka ugotavlja, da organ prve stopnje pri odločanju ni pravilno uporabil določb (38. in 108. člena) ZDoh-2 ter da je napačno tudi njegovo stališče, da je delo čuvajev pridobitne narave in da mora biti kot takšno obdavčeno.

Pogodbe o (poslovnem) sodelovanju, ki jih je tožnik za opravljanje zdravstvenih storitev sklepal z zdravniki kot gospodarskimi subjekti, so sklenjene na neveljavni pravni podlagi. Navedene pogodbe civilnega prava so sklenjene v nasprotju s kogentnimi predpisi, zato se tudi po presoji sodišča ti aktivno pridobljeni dohodki zdravnikov, ustvarjeni na z davčnega vidika neveljavni podlagi, ne morejo obdavčiti kot dohodki, ki jih fizična oseba dosega v okviru svojega organiziranega poslovanja, oziroma v okviru svoje organizirane dejavnosti po 46. členu ZDoh-2. Tožnik glede vrste in načina opravljanja storitev po Pogodbah o (poslovnem) sodelovanju, ne ugovarja, da so se na podlagi sklenjenih pogodb opravljale raznovrstne zdravstvene storitve, diagnostični pregledi, dežurstva, pa tudi ne o tem, da so se storitve opravljale v prostorih tožnika, z njegovimi sredstvi, po njegovih navodilih oziroma pod njegovim nadzorom, kar vse kaže na odvisno pogodbeno razmerje med delodajalcem in fizično osebo iz tretjega odstavka 35. člena ZDoh-2.

Ker tožnica skladno z novejšo, a enotno sodno prakso ne more v individualnem delovnem sporu zahtevati odločitve o plačilu davkov in prispevkov, saj gre za vprašanje iz pristojnosti davčnega organa, je bilo treba zavrniti njeno pritožbo, s katero se je zavzemala za naložitev plačila davkov in prispevkov od njene bruto plače toženki, saj njena pritožba ni utemeljena. Tožnica, ki ji je bila plača že v celoti plačana, ni pa bil pravilno plačan del njene bruto plače za davke in prispevke od plače, je upravičena do plačila davkov in prispevkov od pripadajočih mesečnih bruto plač za čas trajanja delovnega razmerja pri toženki, kar je po zakonu tožena stranka dolžna zanjo plačati po postopku, predpisanem z davčnimi predpisi, in ZMEPIZ-1. Šele, ko bo toženka v skladu z odločitvijo sodišča za tožnico naredila obračun plače ter izvedla davčni odtegljaj (ki vključuje odtegljaj davkov in prispevkov), bo glede na to, da ji je določene zneske že plačala (sicer po pogodbah civilnega prava) mogoče ugotoviti, ali zneski, ki jih je tožnica prejela v neposredno razpolaganje, ustrezajo preostanku pripadajoče plače, torej neto izplačilu, in višini drugih pripadajočih prejemkov iz delovnega razm

Predlagatelj ne trdi, da bi trajalo potovanje na relaciji Ljubljana-Celje manj kot eno uro, temveč priznava, da le-to traja eno uro, zato je ob pravilni uporabi materialnega prava (določila 3. odstavka 39. člena Pravilnika) zaključiti, da ob zaključku potovanja že nastopi začetek tretje pol ure potovanja. Neutemeljene so navedbe predlagatelja, da izvedeniškega mnenja v tem konkretnem primeru ni mogoče ovrednotiti kot izjemno zahtevnega že iz razloga, ker obsega zgolj 20 strani. Obsežnost izdelanega pisnega izvedeniškega mnenja, število strani, ki ga le-ta obsega, tako ni niti edino niti najpomembnejše merilo za oceno zahtevnosti mnenja. Sodišče namreč zahtevnost izvedeniškega mnenja ugotavlja glede na obsežnost dokumentacije, ki je podlaga za izdelavo mnenja, časa, ki ga ima sodni izvedenec na voljo, da pripravi mnenje, kompleksnost in vrsto zadeve, ki je predmet mnenja ter upoštevaje druge dejavnike, ki lahko vplivajo na stopnjo zahtevnosti dela sodnega izvedenca. Obračun DDV in obračun prispevkov se med seboj izključujeta. Glede na podano izjavo sodne izvedenke v stroškovniku, da ima od 1. 8. 2014 status upokojenke, kar pomeni, da že iz tega razloga ne obstaja upra

Iz izpodbijane odločitve ni razvidno, kje naj bi tožnik delo običajno opravljal, tako da bi se lahko štelo, da gre izključno za stroške prevoza na delo in z dela, katere poti je tožnik dejansko opravil, ali so bila domnevna službena potovanja dejansko opravljena in dokumentirana s potnimi nalogi, odobrenimi s strani delodajalca in z računi. Zgolj sklicevanje na pravno podlago, brez obrazložitve relevantnih okoliščin konkretne odmere, ne ustreza standardu obrazložitve po ZUP.

Zavezanci od dohodkov iz drugega pogodbenega razmerja morajo na podlagi 55.a člena ZZVZZ plačati prispevke za zdravstveno zavarovanje, ne glede na to, da se prispevki za zdravstveno zavarovanje plačujejo že iz njihovih dohodkov, na primer plač, nadomestil, pri čemer zakon ne omejuje prispevkov le na dohodke, dosežene v Sloveniji. Posledično to pomeni, da mora zavarovanec plačati te prispevke tudi za dohodke iz drugega pogodbenega razmerja, ki jih doseže v tujini. V obravnavnem primeru to pomeni, da mora tožnik na podlagi 55.a člena ZZVZZ od svojih dohodkov iz naslova pogodbe o prokuri, ki jih je dosegel na Hrvaškem, plačati prispevke za zdravstveno zavarovanje.

V zvezi z obdavčitvijo oziroma oprostitvijo obveznosti plačila dohodnine fizične osebe od dobička iz kapitala od odsvojitve premičnin (1. točka 32. člena ZDoh-2), način nastanka odsvojiteljeve lastninske pravice na tem kapitalu (premičninah), ni odločilen. Ker med strankama ni sporno, da so bile odpadne surovine ob prodaji revidentu last prodajalcev (njihov kapital) se od dohodkov, ki so jih ustvarili s prodajo premičnin, torej po 1. točki 32. člena ZDoh-2, dohodnine ne plača, zato tudi revident ni bil dolžan plačati akontacije tega davka kot davčnega odtegljaja. Zmotno je materialnopravno stališče, da se navedeni dohodki fizičnih oseb (doseženi s prodajo odpadnega materiala, pridobljenega z aktivnostjo zbiranja), lahko obravnavajo in obdavčijo z dohodnino kot dohodek iz drugega pogodbenega razmerja po tretjem odstavku 38. členu ZDoh-2. Za dohodek iz zaposlitve na podlagi drugega pogodbenega razmerja je nujno, da je med izplačevalcem in prejemnikom dohodka sklenjen pravni posel, katerega vsebina je opravljanje dela (ali storitve) in plačilo zanj v odvisnem pogodbenem razmerju. Ker ni bilo ugotovljeno, da bi med revidentom in fizičnimi osebami obstajalo po