111. člen ZDoh-2

Ustavno sodišče RS je v svojih odločitvah že zavzelo stališče, da ima država pri predpisovanju davkov široko polje proste presoje. Sodišče zato sodi, da tudi ureditev splošne davčne olajšave, s katero je določen znesek dohodka, ki se ne obdavčuje z letno odmero dohodnine, sodi v to polje proste presoje. Kriterij razlikovanja kilometrine, ki sledi ureditvi v delovnem razmerju, je ustrezen pri tistih t.i. drugih pogodbenih razmerjih, ki jih je po drugem odstavku 13. člena ZDR-1 dopustno sklepati tudi v primeru odvisnih razmerij, oziroma v razmerjih z dejansko ugotovljenimi elementi odvisnega razmerja. Drugače pa je v neodvisnih civilnopravnih razmerjih, kakršno naj bi bilo tudi tožnikovo, pa prvostopenjski organ okoliščin s tem v zvezi ni ugotavljal.

Po presoji sodišča je utemeljen tožnikov tožbeni ugovor, da iz obrazložitve izpodbijane odločbe ne izhaja, kako je davčni organ citiran sporazum o socialnem zavarovanju med Slovenijo in Črno goro, ki se neposredno uporablja, uporabi v konkretnem primeru. Glede pravilne uporabe materialnega prava izpodbijane odločbe ni mogoče preizkusiti. Iz nje ne izhaja, kako je davčni organ glede na ugotovljeno dejansko stanje v konkretnem primeru uporabil relevantno materialno pravo (pravna subsumpcija).

Glede na citirano obrazložitev prvostopenjskega in pritožbenega organa pa je po presoji sodišča utemeljen tožnikov tožbeni ugovor, da iz obrazložitve izpodbijane odločbe ne izhaja, kako je davčni organ citiran sporazum o socialnem zavarovanju med Slovenijo in Črno goro, ki se neposredno uporablja, v uporabil konkretnem primeru. Glede pravilne uporabe materialnega prava izpodbijane odločbe ni mogoče preizkusit. Sodišče zato sodi, da tudi ureditev splošne davčne olajšave, s katero je določen znesek dohodka, ki se ne obdavčuje z letno odmero dohodnine, sodi v to polje proste presoje. Tožnikovi argumenti, češ da država, kolikor obdavčuje tudi dohodek v višini minimalnih stroškov zavezanca za njegovo preživetje, na ta način krši določena ustavna načela (npr. načelo socialne države, posega pa tudi v pravico do osebnega dostojanstva in varnosti), je prepričljiva, vendar pa sodišče sodi, da je način zagotavljanja sistema, ki bo skladen s temi ustavnimi načeli in tudi z načelom plačevanja davkov po ekonomski sposobnosti, s čimer bo zagotovljen ustrezen nivo socialne varnosti, v prosti presoji države.

Ustavno sodišče je v svojih odločitvah že nekajkrat zavzelo stališče, da ima država pri predpisovanju davkov široko polje proste presoje. Sodišče zato sodi, da tudi ureditev splošne davčne olajšave, s katero je določen znesek dohodka, ki se ne obdavčuje z letno odmero dohodnine, sodi v to polje proste presoje. Kriterij razlikovanja kilometrine, ki sledi ureditvi v delovnem razmerju je ustrezen pri tistih t. i. drugih pogodbenih razmerjih, ki jih je po drugem odstavku 13. člena ZDR-1 dopustno sklepati tudi v primeru odvisnih razmerij, oziroma v razmerjih z dejansko ugotovljenimi elementi odvisnega razmerja. Drugače pa je v neodvisnih civilnopravnih razmerjih, kakršno naj bi bilo tudi tožnikovo, davčni organ pa okoliščin s tem v zvezi ni ugotavljal. Veljavna davčna zakonodaja obrestovanja zneska vračila dohodnine, kadar odločba o odmeri letne dohodnine ni izdana v roku po 276. členu ZDavO-2, ne določa. Prav tako ni sporno, da ima davčni zavezanec v primeru dolgotrajnega odločanja na voljo pravno sredstvo, to je pritožbo zaradi molka, pri čemer z uporabo tega sredstva pospeši odločanje (ne doseže pa obrestovanja zneska vračila).

O pravnih vprašanjih organ odloča samostojno in je vezan zgolj na zakon, ne pa tudi na presojo, ki jo opravi sam davčni zavezanec. Zato organ pri priznanju višine kilometrine ni vezan na tožnikov zahtevek, temveč mora odločati skladno z zakonom, davčni zavezanec pa pravilno uporabo prava lahko zahteva v postopku izdaje odmerne odločbe oziroma v pritožbenem postopku in glede tega ni prekludiran z rokom iz drugega odstavka 289. člena ZDavP-2. Ker davčna organa te presoje nista opravila (saj sta sama pojasnila, da sta le sledila tožnikovemu zahtevku), je bila izpodbijana odločba v delu odločitve glede stroškov prevoza po četrtem odstavku 41. člena ZDavP-2 sprejeta s kršenjem pravil postopka. V civilnopravnih razmerjih se podjetnik zaveže naročniku opraviti določen posel (obligacija rezultata). Če rezultat ne nastaja v podjetju naročnika, ni mogoče govoriti, da bi podjemnik prihajal na delo k naročniku, temveč prihaja tja v zvezi z izročitvijo (izvedbo) predmeta pogodbe (v tožnikovem primeru je to izvedba predavanja). V teh primerih že pojmovno ni mogoče govoriti o stroških prevoza na delo in iz dela, temveč ima tožnik prav v svoji razlagi, da te poti bolj ustrezajo karakteris

Način izračuna dodatne splošne olajšave je utemeljen v različnosti položaja samozaposlenih v primerjavi z zaposlenimi delavci, kar se odraža tudi na davčnem področju. Samozaposleni sami obračunavajo in plačujejo celotne prispevke za socialno varnost in se zato ti prispevki v celotnem znesku upoštevajo pri izračunu dodatne splošne olajšave po formuli iz tretjega odstavka 111. člena ZDoh-2 v povezavi s četrtim odstavkom istega člena.

S Sporazumom se je toženka zavezala plačati morebitno razliko v dohodnini v Sloveniji za izplačane dohodke v E., ki se nanašajo na obdobje tožnikove napotitve. Toženka je plačilo te razlike v dohodnini izvršila s plačilom 99.917,72 EUR, ki je predstavljalo plačilo razlike davka po odmernih odločbah FURS za leti 2015 in 2016, torej za leti, ki se nanašata na obdobje tožnikove napotitve v tujino. Tožnik v letu 2017 s strani E. ni prejel izplačil dohodkov, ki bi se nanašala na obdobje napotitve v tujino, zato razlika davka v višini 19.951,27 EUR po informativnem izračunu dohodnine za leto 2017 ne predstavlja razlike v dohodnini v Sloveniji za izplačane dohodke v E. in zato tudi ne obveznosti toženke iz citiranega določila Sporazuma.

Iz potrdila družbe izhaja, da je tožnik od 6. 11. 1984 upravičen do izplačila nadomestila za nezgode pri delu za zaposlene v kmetijstvu na podlagi 4-odstotne stopnje delne trajne invalidnosti, ki je za obdobje od 1. 10. 2018 do 31. 12. 2018 znašalo 00,25 EUR. Davčni organ bo zato moral upoštevati, da je tožnik do spornega izplačila bil upravičen in ga je prejemal že v času, ko je še bil v delovnem razmerju.

Zavezanci, ki dosegajo le dohodke, ki ne spadajo v letno dohodnino, niso v enakem položaju kot zavezanci, ki dosegajo (tudi) dohodke, ki spadajo v letno dohodnino. Obvezni prispevki za pokojninsko in invalidsko zavarovanje so glede na uporabljeno zakonodajno tehniko namenjeni izključno izračunu zakonsko omejenega zneska zmanjšanja davčne osnove za dohodke, ki spadajo v letno dohodnino.

V obravnavani zadevi med strankama ni sporno, da je tožnica v letu 2016 prejemala iz Nemčije dohodke od dveh izplačevalcev. Sporna pa je pravna narava teh dohodkov. Tožnica meni, da gre za odškodnino, ki ne zapade obdavčitvi z dohodnino (5. točka 27. člena ZDoh-2), toženka pa meni, da gre za pokojnino, ki jo je potrebno obdavčiti z dohodnino. Po mnenju sodišča je v obravnavanem primeru davčni organ ugotovil pravilno pravno naravo obravnavanih prejemkov tožnice in pravilno pravno podlago za obračun akontacije dohodnine, ko je presodil, da imajo obravnavani prejemki pravno naravo pokojnine in ne odškodnine, kot to trdi tožnica.

Dohodki iz kapitala (tudi obresti od denarnih depozitov) se ne vštevajo v letno davčno osnovo. Zato sodišče soglaša z utemeljitvijo tožene stranke, da se splošna davčna olajšava ne priznava davčnemu zavezancu, ki se mu odmerja dohodnina od denarnih depozitov, kot to velja za tožnika. Z drugimi besedami, ureditev obračuna dohodnine od obresti je drugačna od ureditve odmere dohodnine od letne davčne osnove po 109. členu ZDoh-2. Ustavno načelo enakosti od zakonodajalca zahteva, da se dvoje življenjskih področij, dejanskih stanov ali oseb, ki so med seboj v pretežni meri enake, tudi ureja enako in če so različne, ureja različno. Tožnik meni, da je bilo to načelo kršeno s tem, da zakonodajalec pri odmeri dohodnine od obresti ni predvidel upoštevanja splošne davčne olajšave, da pa jo je predvidel pri odmeri dohodnine od letne davčne osnove. Sodišče meni, da taka (različna) ureditev ne pomeni, da bi bil tožnik diskriminiran, pač pa da je zakonodajalec dva različna položaja uredil različno, kar je ustavno dopustno.

V predsodnem postopku materialni položaj tožnice oziroma njene družine, relevanten pri odločanju o upravičenosti do državne štipendije za sporno študijsko leto, ni bil pravilno razčiščen. Sporno je ostalo, kateri dohodki in premoženje so lahko zakonito všteti v skupni dohodek štiričlanske družine. Pri presoji zakonitosti izpodbijanih zavrnilnih odločb ni mogoče šele v sodnem pritožbenem postopku izračunati dejanskega skupnega dohodka družine ter s preračunavanjem ugotavljati, ali presega zakonsko določeno mejo, ko sporne pravice ni mogoče priznati. Zmotno je materialnopravno stališče sodišča prve stopnje, da dohodek iz naslova študentskega dela ne spada med dohodke, ki bi ga bilo potrebno upoštevati pri ugotavljanju materialnega položaja tožničine družine pri odločanju o upravičenosti tožnice do državne štipendije za sporno študijsko leto.

Zakonske zamudne obresti so občasne terjatve, ki zapadejo dnevno, in zastarajo v treh letih od zapadlosti posamezne dajatve (prvi odstavek 347. člena OZ). Zastarajo torej le tiste zakonske zamudne obresti, ki so zapadle več kot tri leta pred vložitvijo tožbe, ki pretrga zastaralni rok (365. člen OZ), ne pa tudi tiste zakonske zamudne obresti, ki so zapadle kasneje. V konkretnem primeru to pomeni, da so zastarale le zakonske zamudne obresti, ki so zapadle pred 22. 5. 2010 (tri leta pred vložitvijo tožbe dne 22. 5. 2013), ne pa tudi tiste, ki so zapadle po navedenem datumu. Sodišče prve stopnje bi zato pri odločanju o denarnih tožbenih zahtevkih za izplačilo razlik v plači, regresa in razlike v povračilu stroškov prevoza in prehrane pri obeh tožnikih moralo priznati zakonske zamudne obresti od 22. 5. 2010 dalje. Zato je pritožbeno sodišče zaradi zmotne uporabe materialnega prava pritožbi tožnikov v tem delu ugodilo in spremenilo odločitev sodišča prve stopnje glede teka zamudnih obresti. V spornem obdobju sta tožnika kot potniška referenta na oddelku za prihode in izgubljeno prtljago pri toženi stranki opravljala delo preko napotnic študentskega servisa. Tožnika sta delo op

Ker je pravni položaj šolajoče osebe mlajše od 26 let, v razmerju do staršev drugačen kot v razmerju do zakonca; ker so obveznosti staršev za preživljanje otrok drugačne kot medsebojne obveznosti za preživljanje zakoncev; ker je namen porabe dohodkov otrok v razmerju do staršev drugačen kot namen porabe dohodkov zakonca do drugega zakonca oziroma družine, je različna davčna obravnava obeh vrst zavezancev glede različne opredelitve vzdrževanih družinskih članov oziroma lastnih dohodkov za preživljanje, razumna. Glede na navedeno je drugačna ureditev, ki za šolajoče zakonce kot vzdrževane družinske člane ne določa, da so določene vrste dohodkov izvzete iz opredelitve „lastnih dohodkov za preživljanje“, ni v nasprotju z načelom enakosti.

Ker tožnica v preteklem letu ni imela obdavčljivih dohodkov po zakonu, ki ureja dohodnino, kar izhaja iz uradne evidence DURS (potrdila), ji ni bila izdana odločba o dohodnini. Zato je nepravilna odločitev tožene stranke, ki je pri odločanju o upravičenosti do znižanja plačila vrtca upoštevala dohodke iz odločbe o odmeri dohodnine iz predpreteklega leta. Zakonsko določilo, po katerem se pri ugotavljanju upravičenosti do pravice iz javnih sredstev primarno uporabijo podatki iz odločb o odmeri dohodnine (2. odst. 15. čl. ZUPJS), je namreč potrebno razumeti tako, da se primarno uporabijo podatki, ki jih o dohodkih zavezancev vodi Davčna uprava RS, ne glede na to, ali so podatki razvidni iz odločbe, ali pa iz potrdila o izplačanih dohodkih iz uradnih evidenc DURS. Šele nato se uporabijo podatki iz uradnih evidenc centrov za socialno delo in drugih upravljalcev zbirk podatkov, ki vodijo uradne evidence o izplačanih dohodkih oz. pravicah iz javnih sredstev.

V posebno osebno olajšavo iz 3. odstavka 113. člena ZDoh-2 (za katero se po 3. alineji 16. člena ZŠtip znižajo prejemki dijakov in študentov, prejetih preko pooblaščenih organizacij oziroma delodajalcev, ki na podlagi koncesijske pogodbe posredujejo občasna in začasna dela), za določitev skupnega dohodka družine za pridobitev pravice do državne štipendije se vštejejo znesek splošne olajšave, ki se prizna vsakemu rezidentu pod pogojem, da drug rezident za njega ne uveljavlja posebne olajšave za vzdrževanega člana in obe olajšavi, določeni glede na dosežen dohodek v letu, v katerem se odmerja dohodnina iz 2. in 3. odstavka 111. člena ZDoh-2.