UPRS sklep in sodba I U 1441/2014

I. Tožba zoper I. točko izreka in zoper odpravljeni del II. točke izreka (za znesek 5 259,98 EUR v točki II.1, za znesek 3 150,61 EUR v točki II.2 in za znesek 3 640,00 EUR v točki II.3 ter pripadajoče obresti) odločbe Davčnega urada Ljubljana št. DT-0610-4012/2012-28 08-210-04 z dne 14. 5. 2013, se zavrže.

II. Tožba zoper preostali del II. točke izreka odločbe Davčnega urada Ljubljana št. DT-0610-4012/2012-28 08-210-04 z dne 14. 5. 2013 se zavrne.

III. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1Prvostopni davčni organ je v zadevi davčnega inšpekcijskega nadzora davka od dohodkov pravnih oseb za davčno obdobje od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2011 in davka na dodano vrednost za davčna obdobja od 1. 1. 2009 do 31. 7. 2012 tožeči stranki dodatno odmeril in naložil v plačilo : v I. točki izreka davek od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju: DDPO) za obdobje od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2009 v znesku 38 995,12 EUR (1. točka), za obdobje od 1. 1. 2010 do 31. 12. 2010 v znesku 5 934,16 EUR (2. točka), in za obdobje od 1. 1. 2011 do 31. 12. 2011 v znesku 5 850,91 EUR (3. točka), vse s pripadajočimi obrestmi; ter v II. točki izreka davek na dodano vrednost (v nadaljevanju: DDV) za obdobje od 1. 1. 2009 do 31. 12. 2009 v znesku 63 143,88 EUR (1. točka), za obdobje od 1. 1. 2010 do 31. 12. 2010 v znesku 11 622,99 EUR (2. točka), za obdobje od 1. 1. 2011 do 31. 12. 2011 v znesku 18 819,73 EUR (3. točka) in za obdobje od 1. 1. 2012 do 31. 7. 2012 v znesku 27 340,23 EUR (4. točka) in pripadajoče obresti.

2Drugostopni davčni organ je pritožbi tožeče stranke delno ugodil, tako da je izpodbijano odločbo v točkah I.1, I.2 in I.3 odpravil, v točki II.1 izreka odpravil za znesek 5 259,98 EUR in pripadajoče obresti, v točki II.2 izreka odpravil za znesek 3 150,61 EUR in pripadajoče obresti, v točki II.3 izreka odpravil za znesek 3 640,00 EUR in pripadajoče obresti in v točki II.4 izreka odpravil za znesek 11 398,28 EUR in pripadajoče obresti ter v tem obsegu zadevo vrnil organu prve stopnje v ponovni postopek, v ostalem pa pritožbo zavrnil kot neutemeljeno.

3Tožeča stranka se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo ter povrnitev stroškov postopka. Toži iz vseh razlogov iz 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) in zaradi kršitev pravil (pravilno: določb) Ustave. V tožbi nasprotuje ugotovitvam prvostopnega organa, ki se nanašajo na način poslovanja tožeča stranke, saj meni, da ni podlage za to, da davčni organ postavlja vrednostna merila za ravnanje gospodarskega subjekta (v zvezi z izkazovanjem izgube pri poslovanju) in da so zato razlogi izpodbijane določbe v tem delu napačni, odločitev pa nezakonita.

4Nadalje poudarja, da poslovanje z gotovino ni prepovedano. Bistvena je možnost kontrole. Tožeča stranka je v preteklih letih zamenjala več računovodskih servisov, zato se je izgubila večja količina dokumentov. Še vedno pa je možna kontrola njenega poslovanja. Sledljivost gotovinskega poslovanja dokazuje z bančnimi izpiski, iz katerih izhaja, da je bila gotovina dvignjena in z njo plačani računi za dobavljeno blago ali opravljeno storitev. V nadaljevanju tožbe niza podatke o dvigih gotovine s poslovnega računa ter podatke o skupnem znesku izstavljenih računov po posameznih meseci v kontroliranem obdobju (v letih od 2009 do 2012), kar po navedbah v tožbi dokazuje, da je tožeča stranka z gotovinskimi dvigi dejansko poravnala prejete in zapadle račune povezane osebe A.A. s.p. ter da je bil promet blaga in storitev dejansko opravljen, zaračunani znesek DDV s strani povezane osebe pa utemeljen. Nasprotno davčni organ ni dokazal neobstoja ali simuliranosti takšnih poslov, kar bi vodilo do sklepa, da gre za protipravno izogibanje izpolnitvi davčnih obveznosti.

5Nedokazane in nepravilne so tudi ugotovitve davčnega organa prve stopnje, da so dana posojila fizičnima osebama, A.A. in B.B., protipravna oziroma neutemeljena, ker tožeča stranka ni predložila posojilnih pogodb. Veljavna je namreč tudi pogodba, sklenjena neoblično. Neoblično sklenjena posojilna pogodba pa še ne pomeni, da pogodba ne obstoji ali da je simulirana. Takšnih okoliščin posla v konkretnem primeru ni in jih tudi davčni organ ne navaja Zato so ugotovitve davčnega organa v tej smeri neutemeljene oziroma brez razlogov, dejansko stanje pa ugotovljeno napačno na podlagi nepravilne uporabe materialnega prava.

6Očitki organa prve stopnje v zvezi z (nepravilnim) vodenjem poslovnih knjig in evidenc so z ozirom na določbe Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1) in Pravilnika o izvajanju zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju Pravilnik) po mnenju tožeče stranke neutemeljeni. Meni, da je na računih jasno zapisano, kje so se opravljale določene storitve ter da to velja za vse izdane račune. Napačne so tudi ugotovitve prvostopnega organa glede pravice do odbitka davka na dodano vrednost ter se pri tem sklicuje na določbe ZDDV-1 in Pravilnika, ki urejajo pravico do odbitka, na določbe Šeste direktive Sveta ter na sodno prakso SEU, po kateri se lahko odbitek zavrne le, kadar se glede na objektivne elemente ugotovi, da je davčni zavezanec vedel ali bi moral vedeti, da z nakupom sodeluje pri transakciji, ki je del utaje DDV. Napačno knjiženje oziroma napačna uporaba knjigovodske metodologije sama po sebi ne izkazuje, da so izpolnjene navedene zahteve. Mnogo bolj kažejo na nedoslednost knjigovodenja pri tožeči stranki, medtem ko davčni organ ni dokazal, da bi metodološke nekonsistentnosti vodile do neutemeljenih odbitkov DDV. Razlogi davčnega organa tako ostajajo na ravni domnev in pavšalnih zatrjevanj, brez konkretnih okoliščin in dokazov. Zato je odločba davčnega organa prve stopnje v tem delu nezakonita, saj nima dokazov v zvezi z utajo DDV niti razlogov. Poleg napačno ugotovljenega dejanskega stanja je tudi materialno pravo napačno uporabljeno, predvsem pa je uporaba prava povsem v nasprotju s pravili, ki izhajajo iz odločitev SEU v podobnih primerih.

7Pri poslih, ki jih je tožeča stranka sklepala v povezano osebo A.A. s.p., se ugotavlja, da gre za navidezne oziroma fiktivne račune, medtem ko iz okoliščin poslovanja ne izhaja, da bi storitve ne bile opravljene. Tožeča stranka lahko to dokaže z vsemi dokaznimi sredstvi, tudi z zaslišanjem A.A. ter z ogledom kraja, kjer so bile storitve opravljene. Neskladnost omenjenih poslov s poslovno prakso ni podana niti izkazana. Storitve so bile opravljene in plačane. Zaključek davčnega organa ne temelji na dokazih, zato odločba nima razlogov, napačno pa je uporabljeno tudi materialno pravo. Tožnik je od A.A. s.p. prejel veljavne račune ter v postopku inšpiciranja predložil vsa potrebna dokazila, vendar davčni organ ni upošteval niti pojasnil niti dokazil o tem, da posli niso fiktivni in da so bile storitve opravljene. V zvezi z gradbenimi dnevniki tožeča stranka predlaga zaslišanje pooblaščenega nadzornika C.C., ki je potrdil opravljena dela in ki bo lahko izpovedal glede okoliščin opravljenih del na objektih. Trditve tožeče stranke potrjuje oddajnice materiala, strojna poročila in dobavnice, ki so priložene posameznim računom, kot to tožeča stranka v nadaljevanju pojasnjuje po posameznih spornih računih. Tožeča stranka poleg tega poudarja, da je iz vseh računov razvidno tudi, za katero nepremičnino gre ter da je vsa predložena dokumentacija verodostojna. Pri posameznih računih predlaga, poleg že navedenih, zaslišanje še drugih prič, tj. voznika Č.Č., naročnice del D.D. s.p. ter pooblaščenega nadzornika del E.E.

8Tudi vsi računi, ki jih je izstavila tožeča stranka, so po navedbah tožbe pravilni in vsebujejo vse predpisane sestavine. Zato jih ni mogoče šteti za neverodostojne brez slehernega dokaza, ki bi izkazoval drugačno dejansko stanje. Ravnanje davčnega organa je po mnenju tožeče stranke samovoljno in arbitrarno ter brez dokazne podlage, odločitev pa nezakonita. Vsi kraji in vse storitve so opravljene in preverljive, tako na podlagi računov kot z zaslišanjem strank, ogledom kraja, kjer je bila storitev opravljena in z zaslišanjem prič. V nadaljevanju tožeča stranka po posameznih računih pojasnjuje opravljeno storitev, in sicer z gradbenimi dnevniki, strojnimi poročili, oddajnicami materiala, dobavnicami, gradbenimi situacijami in z zaslišanji prič, ki so bile navzoče in ki lahko potrdijo, da je bila storitev resnično opravljena. Po posameznih računih pa ugovarja tudi ugotovitvam davčnega organa prve stopnje, da je bilo blago porabljeno v privatne namene. Pri tem poudari in z opisovanjem konkretnih okoliščin pojasnjuje, da je v vseh primerih šlo za storitve, ki so bile potrebne za dejavnost tožeče stranke. Pojasnjuje tudi porabo goriva ter predlaga ogled cistern, s katerim dokazuje možnost skladiščenja ter resničnost svojih trditev o tem, da predstavlja gorivo v celoti davčno priznan strošek. Prilaga podatke o okvirni letni porabi goriva za gradbeno mehanizacijo ter predlaga, kolikor to ni dovolj, izvedbo dokaza s postavitvijo izvedenca strojne stroke.

9Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih ter predlaga zavrnitev tožbe. V zvezi s tožbeni ugovori navaja, da navedbe davčnega organa o izkazani izgubi niso vplivale na odmero davka, temveč je davčni organ na ta način samo pojasnil način poslovanja tožeče stranke. Prav tako ne spreminjajo ugotovitev davčnega organa o tem, da je tožnik z A.A. s.p. posloval gotovinsko, podatki o dvigih gotovine s poslovnega računa tožeče stranke. Z navedbo datumov in zneskov gotovinskih dvigov ter izpiskov z računa tožeča stranka ne pojasni razlogov za to, da je poslovala s povezano osebo na drugačen način kot z ostalimi dobavitelji, ki jim je plačevala račune na njihove račune.

10Tako pa je tožeča stranka v letih 2009, 2010 in 2011 ustvarjala odhodke pretežno na podlagi računov, ki jih je izdala A.A. s.p. kot povezana oseba, kar vse je posebej obrazloženo v prvostopni odločbi. Z ugotovitvami davčnega organa, po katerih se ne priznajo odhodki poslovanja iz tega naslova v skupnem znesku 395 577,40 EUR brez DDV ter odbitek vstopnega DDV v skupnem znesku 79 115,48 EUR, je tožeča stranka soglašala in to tudi izrecno navedla v pripombah na zapisnik in nato še v pritožbi. Zato v tem delu niti ni podala pritožbe na izpodbijano odločbo. Šele v tožbi ugovarja tudi tem računom, ki so prikazani v preglednici na 8. strani izpodbijane odločbe in ki jih je davčni organ štel za navidezne v smislu določb 74. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2). Zato je sklepati, da so ugotovitve organa prve stopnje glede spornih računov točne in da zato tožeči stranki utemeljeno niso bili priznani posamezni odhodki poslovanja oziroma odbitek vstopnega DDV, kot to sledi iz izpodbijane odločbe.

11Glede preostalih računov, ki so navedeni v preglednicah izpodbijane odločbe, in od katerih tožeči stranki niso bili priznani posamezni odhodki ali so bili povečani prihodki ter posledično ni bil priznan odbitek DDV, pa tožena stranka navaja, da je drugostopni organ v tem delu soglašal s tožečo stranko, da izpodbijana odločba ni dovolj pojasnjena in obrazložena. Zato je bila odločba v tem delu glede na celovitost obračuna pod točko izreka I.1, 2 in 3 odpravljena v celoti in v točkah II.1 do 4 delno ter v tem delu vrnjena organu prve stopnje v ponovno odločanje.

12Zato tožena stranka predlaga, da sodišče tožbo zavrne kot neutemeljeno, oziroma jo v delu, v katerem je izpodbijana odločba odpravljena in vrnjena zadeva v ponovni postopek in odločanje, zavrže kot nedopustno.

K I. točki izreka

13Kot dovolj jasno sledi iz izpodbijane in drugostopne odločbe, je drugostopni organ pritožbi zoper izpodbijano odločbo delno ugodil in odločbo prve stopnje v I. točki izreka v celoti, v II. točki izreka pa delno odpravil in v odpravljenem delu zadevo vrnil v ponovno odločanje organu prve stopnje. Kot pravilno poudarja že tožena stranka v odgovoru na tožbo, v tem delu odločitve davčnih organov še ni, zato tožeča stranka pravnega interesa za tožbo zoper ta del odločbe, ne glede na razloge, iz katerih je bila odločba odpravljena, ne izkazuje. Čim pa ni pravnega interesa za tožbo, mora sodišče na podlagi določb 6. točke 36. člena ZUS-1 tožbo kot nedopustno zavreči.

K II. točki izreka

14V preostalem delu izpodbijane odločbe, to je v delu, ki se nanaša na DDV, pa iz spisov sledi, da gre le še za DDV po računih iz tabele 1 na 8. strani odločbe, to je po računih, izdanih tožniku s strani povezane osebe A.A. s.p. (očeta lastnika in zakonitega zastopnika tožeče stranke B.B.). Iz spisov tudi povsem jasno (na 8. strani odločbe) sledi, da je prvostopni davčni organ v postopku nadzora te račune obravnaval posebej ter glede teh računov ugotovil, da so fiktivni, oziroma da gre za račune, po katerih gradbene storitve niso bile opravljene oziroma nabavljeno blago in material ni bil dobavljen. Zato je (na 21. strani odločbe) zaključil, da tožeča stranka ni upravičena do odbitka vstopnega DDV po določbah 62. in 63. člena ZDDV-1, po katerih ima zavezanec pravico, da od DDV, ki ga je dolžan plačati, odbije DDV, ki ga je plačal pri nabavah blaga oziroma storitev, če je to blago oziroma storitve uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij. V izpodbijani odločbi se poleg tega na 21. strani, enako kot pred tem že v zapisniku o nadzoru, ugotavlja še, da na računih, izdanih povezani osebi, ni podatkov, ki bi omogočali preveritev zapisanega ter da je to v nasprotju s 138. členom Pravilnika, po katerem se v primeru gradbenih storitev zahteva, da je v računu posebej navedena nepremičnina, na katero se račun nanaša.

15Iz spisov tudi povsem jasno sledi, da tožeča stranka ugotovitvam davčnega organa v tem delu ni ugovarjala ne v pripombah na zapisnik in ne v pritožbi. Še več, ugotovitvam je že v pripombah pritrdila in jih s tem pripoznala kot pravilne. V pritožbi pa (na 6. strani) izrecno navedla, da „ v ničemer ne ugovarja na strani 7 in 8 zapisanim ugotovitvam davčnega organa glede nepravilno izkazanih računov oziroma nevključenih v davčni obračun v skupnem znesku 395 577,40 EUR in pripadajočemu davku od dohodka pravnih oseb ter neobračunanemu DDV v višini 79 115,48 EUR“, kar pomeni, da v tem delu izpodbijani odločitvi tudi v pritožbenem postopku ni ugovarjala ne v pravnem in ne v dejanskem pogledu.

16Tožbeni ugovori v tej zvezi so torej novi, povsem novi pa so tudi vsi dokazni predlogi. Poleg tega iz spisov in iz tožbe ni videti nobenega razloga za to, da tožeča stranka vsega navedenega ni uveljavljala že v davčnem postopku. V upravnem sporu pa stranke v skladu z določbami 20. oziroma 52. člena ZUS-1 ne smejo navajati (novih) dejstev in predlagati (novih) dokazov, če so imele možnost navajati ta dejstva in predlagati te dokaze v postopku pred izdajo odločbe. Sodišče je zato tako navedbe v tožbi kot predlagane dokaze štelo za nedopustno tožbeno novoto in jih kot takšnih pri odločanju ni upoštevalo. Odločilo je torej po podatkih, ki so v davčnih spisih. Iz le-teh pa tudi po presoji sodišča sledi, da z ozirom na dejanske in pravne razloge, ki jih vsebuje obrazložitev izpodbijane odločbe in na katere se sodišče po pooblastilu iz 71. člena ZUS-1 sklicuje, v obravnavanih primerih prejetih računov ni bilo podlage za odbitek vstopnega DDV in da je zato izpodbijana odločba v tem delu pravilna in skladna z zakonom.

17Sodišče tudi ni našlo nepravilnosti pri preizkusu odločbe, ki ga opravi uradoma. Zato je tožbo v tem delu na podlagi 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

K III. točki izreka

18Odločitev o stroških temelji na določbah četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po katerih v primeru, če sodišče tožbo zavrne ali zavrže, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

19Sodišče je odločilo na nejavni seji na podlagi določb 2. alinee drugega odstavka 59. člena ZUS-1, po katerih sodišče odloči brez glavne obravnave, če je dejansko stanje med tožnikom in tožencem sporno, vendar stranke navajajo zgolj tista nova dejstva in dokaze, ki jih skladno z zakonom sodišče ne more upoštevati pri odločanju.