UPRS Sodba IV U 91/2022-13

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

Glede poteka upravnega postopka

1S sklepom št. DT 4294-614/2021-2 z dne 16. 8. 2021 je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju prvostopenjski organ) odločila, da se dolžniku A. A. (v nadaljevanju tožnik) kot ustanovitelju oziroma družbeniku izbrisane pravne osebe po skrajšanem postopku B., d. o. o. (v nadaljevanju izbrisana družba) opravi izvršba dolžnega zneska obveznosti izbrisane družbe, ki 13. 8. 2021 skupaj (z glavnico, zamudnimi obrestmi, stroški preteklih davčnih izvršb in stroški davčne izvršbe) znašajo 6.785,80 EUR (1. točka izreka), da se davčna izvršba opravi z rubežem denarnih sredstev pri banki oziroma hranilnici (2. točka izreka), da banka oziroma hranilnica opravi rubež do višine dolga po sklepu o izvršbi, pri čemer upošteva izvzetja in omejitve po Zakonu o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2; 3. točka izreka), da banka P., d. d. zarubi denarna sredstva do višine dolga po sklepu z obračunanimi zamudnimi obrestmi, kot izhajajo iz tabele v tej točki izreka izpodbijanega sklepa, in da zarubljena denarna sredstva prenese na prehodni račun prvostopenjskega organa (4. točka izreka), da banka B., d. d. obvesti druge izvajalce plačilnega prometa, ko denarna sredstva na transakcijskem računu primarnega izvajalca zadoščajo za poplačilo dolga (5. točka izreka), da se banki oziroma hranilnici prepoveduje izplačati denarna sredstva dolžniku, slednjemu pa razpolagati z zarubljenimi denarnimi sredstvi, dokler ne bo poravnan celoten dolg po sklepu o davčni izvršbi (6. točka izreka), da vse stroške davčne izvršbe plača dolžnik (7. točka izreka) in da pritožba dolžnika ne zadrži začete davčne izvršbe (8. točka izreka).

2Iz izpodbijane odločbe izhaja, da je izbrisana družba, ki je bila iz sodnega registra izbrisana z dnem 24. 6. 2016, imela zapadle in neplačane davčne obveznosti. Obveznost plačila morebitnih obveznosti izbrisane družbe je v skladu s prvim odstavkom 425. člena Zakona o gospodarskih družbah (v nadaljevanju ZGD-1) kot družbenik te družbe prevzel tožnik. Prvostopenjski organ je zato tožnika z obvestilom št. DT 4294-483/2016-2 z dne 5. 9. 2016 pozval k plačilu neporavnane davčne obveznosti družbe. Tožnik je prvostopenjskemu organu posredoval dopis, v katerem je navedel, da obveznosti ne izhajajo iz leta 2016, saj družba od 31. 12. 2015 ni več poslovala. Obračuni, ki so podlaga za terjatev, so bili izdelani za potrebe izbrisa družbe in niso vezani na leto 2016. Pojasnil je, da je sodišče s sklepom z dne 5. 6. 2016 zoper njega začelo postopek osebnega stečaja in da je izdalo sklep o odpustu obveznosti, nastalih do dneva začetka stečajnega postopka. Ker so obveznosti nastale pred začetkom stečajnega postopka, ne more odgovarjati za njihovo plačilo.

3Prvostopenjski organ je zoper tožnika za obveznosti izbrisane družbe, ki niso bile plačane in so postale izvršljive po začetku osebnega stečaja, s sklepom št. DT 4294-483/2016-5 z dne 10. 10. 2016 (v nadaljevanju sklep z dne 10. 10. 2016) začel davčno izvršbo na dolžnikove denarne prejemke. Pritožbo zoper navedeni sklep je drugostopenjski organ zavrnil z odločbo št. DT-499-29-838/2016-4 z dne 13. 2. 2017.

4Na podlagi knjigovodske evidence je prvostopenjski organ ugotovil, da tožnik v predpisanem roku ni poravnal obveznosti izbrisane družbe, kot so izhajale že iz sklepa z dne 10. 10. 2016, zato je zoper njega z izpodbijanim sklepom začel davčno izvršbo, tokrat z rubežem tožnikovih denarnih sredstev. Prvostopenjski organ je v izpodbijanem sklepu nato povzel še določbe ZDavP-2 o zamudnih obresti, izvzetjih in omejitvah, ter glede izvedbe izvršbe pri banki oziroma hranilnici.

5Zoper izpodbijani sklep je tožnik vložil pritožbo, ki jo je Ministrstvo za finance (v nadaljevanju drugostopenjski organ, tudi toženka) z odločbo št. DT-499-29-433/2021-4 z dne 30. 5. 2022 (v nadaljevanju drugostopenjska odločba) v celoti zavrnil kot neutemeljeno. Po vpogledu v izpodbijani sklep je drugostopenjski organ ugotovil, da gre za iste obveznosti oziroma izvršilne naslove, na podlagi katerih je bil tožniku izdan že sklep z dne 10. 10. 2016, dodatno pa se ga terja še za stroške izdaje prej navedenega sklepa.

6Drugostopenjski organ se ni strinjal s tožnikovim pritožbenim stališčem, da naj bi z izpodbijanim sklepom terjane obveznosti nastale pred začetkom postopka osebnega stečaja. V zvezi z davkom od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju DDPO) 371. člen ZDavP-2 določa, da davčni zavezanec med davčnim obdobjem plačuje akontacijo davka, ki je enaka znesku davka, ki se izračuna od davčne osnove po davčnem obračunu za predhodno davčno obdobje in po stopnji, ki velja za tekoče davčno obdobje. Letni obračun DDPO mora davčni zavezanec predložiti davčnemu organu najpozneje v treh mesecih po poteku koledarskega leta za preteklo koledarsko leto (drugi odstavek 358. člena ZDavP-2), razliko med plačano akontacijo in izračunanim davkom pa mora plačati v roku 30 dni od predložitve davčnega obračuna, če zakon ne določa drugače (drugi odstavek 370. člena ZDavP-2). Če davčni zavezanec preneha v skrajšanem postopku, mora v skladu s 369. členom ZDavP-2 davčni obračun sestaviti na dan pred izbrisom iz sodnega registra in ga davčnemu organu predložiti v 30 dneh od dneva izbrisa, hkrati pa plačati obračunani davek. Na načelu samoobdavčitve temelji tudi obračunavanje in plačevanje davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV). V skladu s prvim odstavkom 88. člena Zakona o DDV (v nadaljevanju ZDDV-1) mora davčni zavezanec obračun DDV predložiti davčnemu organu do zadnjega delovnega dne naslednjega meseca po poteku davčnega obdobja, v istem roku pa mora DDV tudi plačati (prvi odstavek 77. člena ZDDV-1). Posebnih določb glede predložitve davčnega obračuna v primeru prenehanja davčnega zavezanca po skrajšanem postopku pa ZDDV-1 ne vsebuje.

7V skladu s tretjim odstavkom 44. člena ZDavP-2 davčna obveznost, za izpolnitev katere se znesek davka izračunava po koncu časovnega obdobja, za katero se davek ugotavlja, nastane zadnji dan časovnega obdobja, za katero se davek ugotavlja, če ni s tem zakonom ali z zakonom o obdavčenju drugače določeno. To pomeni, da obveznost iz naslova DDV, ki se nanaša na posamezno tromesečje, nastane z iztekom zadnjega dne tega tromesečja, kar v konkretnem primeru pomeni, da je obveznost iz naslova DDV za prvo tromesečje leta 2016 nastala 31. 3. 2016, za drugo tromesečje leta 2016 pa 30. 6. 2016. Obveznost iz naslova akontacije DDPO za drugo tromesečje leta 2016 je nastala 30. 6. 2016, obveznost iz naslova razlike po obračunu DDPO za obdobje od 1. 1. 2016 do 24. 6. 2016 pa 24. 6. 2016. Glede obveznosti iz naslova stroškov izdaje sklepa o davčni izvršbi št. 4934-79825/2016-1 z dne 30. 5. 2016 je drugostopenjski organ ugotovil, da ta ni mogla nastati pred samo izdajo navedenega sklepa, enako pa velja glede stroškov izdaje sklepa z dne 10. 10. 2016. Vse terjane obveznosti so tako nastale po začetku stečajnega postopka nad tožnikom (ta se je začel 5. 2. 2016). Ker pravne posledice začetka stečajnega postopka nastanejo zgolj za terjatve upnikov do stečajnega dolžnika, ki so nastale do začetka stečajnega postopka, z izpodbijanim sklepom terjane terjatve pa so nastale po njegovem začetku, stečajni postopek nanje ne vpliva.

8Res je, da je bil izpodbijani sklep izdan po izteku dvoletnega roka iz drugega odstavka 425. člena ZGD-1, ki določa, da lahko upniki uveljavljajo terjatve napram družbenikom izbrisane družbe v dveh letih po objavi izbrisa družbe iz registra (v konkretnem primeru to pomeni najkasneje do 24. 6. 2018). Vendar je prvostopenjski organ tožniku že 5. 9. 2016 izdal obvestilo o neplačanem davku in ga pozval k plačilu. Nobene ovire pa ni, da se postopek davčne izvršbe, ki je bil začet znotraj navedenega roka, ne bi nadaljeval tudi po izteku tega roka z drugim sredstvom izvršbe.

9V obravnavanem primeru tudi niso potekli zastaralni roki, ki jih določa ZDavP-2. Z izpodbijanim sklepom terjane obveznosti izbrisane družbe, ki so vse postale izvršljive v letu 2016, so se predhodno terjale že s sklepom z dne 10. 10. 2016, s katerim je bilo zastaranje v skladu s 126. členom ZDavP-2 pravočasno pretrgano in je nato ponovno začelo teči. Do izdaje izpodbijanega sklepa pa ni potekel ne relativni petletni ne absolutni desetletni zastaralni rok.

10Drugostopenjski organ je še pojasnil, da v obravnavani zadevi ni šlo za odločanje po prostem preudarku, kot tudi ne za odločanje na podlagi verjetno izkazanih dejstev. Nestrinjanje tožnika z materialnopravnimi stališči prvostopenjskega organa pa samo po sebi še ne pomeni, da je ravnanje prvostopenjskega organa nezakonito. Poudaril je še, da je imel tožnik že pred izdajo sklepa z dne 10. 10. 2016 možnost izjaviti se o vseh dejstvih in okoliščinah, na katerih temelji izpodbijani sklep.

Bistvene navedbe strank v upravnem sporu

11Zoper izpodbijani sklep je tožnik vložil tožbo, v kateri navaja, da terjatve, ki so nastale do začetka stečajnega postopka, ne morejo biti predmet izvršbe zoper tožnika. Pojasnjuje, da je bil sklep skupščine o izbrisu izbrisane družbe sprejet 1. 12. 2015, iz sodnega registra pa je bila izbrisana 24. 6. 2016. Po sklepu skupščine o prenehanju je morala izbrisana družba izdati račune, ki so se nanašali na storitve brezplačne pravne pomoči, opravljene še pred sklepom o izbrisu. Dva računa pa sta se nanašala na plačilo pavšala po pogodbi o zastopanju za nazaj, zato sta bila izdana v januarju 2016. Končni obračun je ugotovil znesek dobave blaga in storitev v višini 18.773,00 EUR, vendar se ta znesek ne nanaša na dobavo blaga in storitev po 1. 12. 2015, ampak za leto 2015, ter račune, ki so bili izdani v letu 2016. Zoper tožnika je bil 5. 2. 2016 začet postopek osebnega stečaja. Sodišče je s sklepom z dne 1. 4. 2016 začelo postopek odpusta obveznosti za vse terjatve upnikov, ki so nastale do 5. 2. 2019. Sklep o odpustu obveznosti je sodišče izdalo 2. 10. 2019.

12Izpostavlja, da dolžnik ne odgovarja za terjatve, ki so nastale do dneva začetka stečajnega postopka. Iz dokumentacije je jasno, da gre pri izbrisani družbi za obveznosti, ki so nastale pred 1. 12. 2015 oziroma pred 5. 2. 2016, ko so bile storitve opravljene, torej pred začetkom stečajnega postopka. Napačno je stališče toženke, da določilo zakona o stečajnem postopku ne velja v konkretni zadevi, temveč zadnji dan časovnega obdobja, za katero se davek ugotavlja. Nastanek obveznosti je vezan na opravo storitve in izdajo računa, ne pa na njihovo zapadlost ali obračun.

13Nadalje tožnik povzema obveznosti iz tabele v izreku izpodbijanega sklepa in trdi, da iz tam navedenih odločb ni razviden nastanek obveznosti. Je pa iz podatkov, ki jih ima toženka, razvidno, da izbrisana družba po sprejetju sklepa o prenehanju družbe po skrajšanem postopku ni opravila storitev, na podlagi katerih bi bila zavezana k plačilu kakršnihkoli davčnih obveznosti. Nesporno izvirajo iz obdobja pred dnevom začetka stečajnega postopka, ki je presečni datum za terjatev do stečajnega dolžnika. Toženka v izpodbijanem sklepu ni obrazložila, da izvirajo terjatve iz časa po uvedbi stečajnega postopka, zato izpodbijani sklep ni obrazložen v smislu dokazov o obstoju terjatev družbe pred 5. 2. 2016.

14Toženka je postopke v zvezi z davčnimi obveznostmi družbe zoper tožnika začela po začetku stečajnega postopka, čeprav se obveznosti nanašajo na obdobje pred 5. 2. 2016. Obračun DDV za obdobje od 1. 4. 2016 do 30. 6. 2016 sicer navaja obdobje pred in po začetku stečajnega postopka, vendar obveznosti niso mogle nastati po 1. 12. 2015, ko družba ni imela več poslovnih dogodkov. Enako velja za obračun davka DDPO. Podatki iz obračuna toženke niso pravilni, kot to izhaja iz obračuna obveznosti po izdanih računih. Toženka je obračunala tudi DDV za obdobje pred 1. 1. 2016, kar pomeni, da je to terjatev, ki je nastala pred začetkom stečajnega postopka, DDPO pa je obračunala za obdobje od 1. 1. 2016 do 30. 6. 2016, in sicer pravilno za izdane račune v tem obdobju. Iz davčnih pravil izhaja, da se davčno obdobje v primeru prenehanja po skrajšanem postopku konča dan pred sprejetjem sklepa o prenehanju družbe v skrajšanem postopku, kar pomeni, da se je za izbrisano družbo končalo 30. 11. 2015.

15Toženka je kršila načelo odločanja po prostem preudarku. Če organ v postopku odločanja po prostem preudarku prekorači pooblastilo, je sankcija nezakonitost odločbe. Naloga upravnega organa je varovati pravice strank ob istočasnem varstvu javnih koristi. Javni interes je še posebej izpostavljen v davčnem pravu. Navedeno načelo se je pri izdaji izpodbijanega sklepa izgubilo. Tekom ugotovitvenega postopka je davčni organ dolžan ugotavljati in upoštevati vse okoliščine konkretne zadeve, tudi tiste, ki so lahko v korist zavezanca za davek, in ne sme postopati pristransko, to je upoštevaje le javni interes (fiskalni vidik). Toženka eklatantno krši materialno resnico.

16Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijani sklep odpravi in da zadevo vrne prvostopenjskemu organu v ponovno odločanje.

17Toženka je sodišču hkrati z upravnim spisom posredovala tudi odgovor na tožbo, v katerem navaja, da je glede na tožbene navedbe sporno, kdaj so nastale terjane davčne obveznosti. Vztraja pri stališču, da so vse terjane obveznosti nastale po začetku stečajnega postopka, v izogib ponavljanju pa se sklicuje na razloge, ki jih je pojasnila v drugostopenjski odločbi. Sodišču predlaga, da tožbo zavrne kot neutemeljeno.

Glede izvedbe glavne obravnave in dokazov

18V skladu s prvim odstavkom 59. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) lahko sodišče odloči brez glavne obravnave, če dejansko stanje, ki je bilo podlaga za izdajo upravnega akta, med strankama ni sporno. Kot je razvidno iz obrazložitve te sodbe, je sodišče obravnavalo zgolj materialnopravna vprašanja, ki se nanašajo na učinek odpusta obveznosti v postopki osebnega stečaja na davčno izvršbo terjatev izbrisane družbe. Tudi stranki v svojih navedbah v delu, ki je ob upoštevanju narave in vsebine izpodbijanega sklepa relevanten za odločitev v tej zadevi, nista posebej navajali nobenih pravno pomembnih dejanskih okoliščin, ki bi bile zmotno ali nepopolno ugotovljene (tožnik celo sam navaja, da je prvostopenjski organ odločil v nasprotju z nespornim dejanskim stanjem). O predmetni zadevi je zato bilo mogoče odločiti na podlagi dokumentacije v spisu in dejanskega stanja ni bilo treba dopolnjevati, zaradi česar glavna obravnava ne bi v ničemer doprinesla k razjasnitvi stvari. Tudi glede na prakso Evropskega sodišča za človekove pravice (v nadaljevanju ESČP) pa davčne zadeve ne spadajo v okvir prvega odstavka 6. člena Evropske konvencije o varstvu človekovih pravic (v nadaljevanju EKČP)¹. Glede na navedeno je sodišče odločilo brez naroka in je navedbe strank upoštevalo v pisni obliki (prvi odstavek 59. člena ZUS-1).

K I. točki izreka

19Tožba ni utemeljena.

20Predmet presoje v tem upravnem sporu je pravilnost in zakonitost odločitve prvostopenjskega organa, da se zoper dolžnika kot družbenika izbrisane družbe opravi davčna izvršba na njegova denarna sredstva zaradi obveznosti izbrisane družbe v skupnem znesku 6.785,80 EUR. Sodišče pripominja, da izpodbijani sklep temelji na izvršilnih naslovih, ki se nanašajo tako na stroške predhodno izdanih sklepov v postopku davčne izvršbe, kot tudi na davčne obveznosti (DDV in DDPO) izbrisane družbe. Tožnik v tožbenih navedbah obrazloženo nasprotuje izpodbijanemu sklepu v delu, ki se nanaša na davčne obveznosti, ne navaja pa razlogov, ki se nanašajo na izterjavo stroškov po predhodno izdanih sklepih v postopku davčne izvršbe. Sodišče je zato presojalo pravilnost in zakonitost izpodbijane odločbe, kolikor se ta nanaša na izterjavo davčnih obveznosti izbrisane družbe (v nadaljevanju tudi sporne obveznosti).

21Med strankama ni sporno, da je bila izbrisana družba v postopku prenehanja po skrajšanem postopku brez likvidacije po 425. členu ZGD-1 iz sodnega registra izbrisana 24. 6. 2016 in da je tožnik ob izbrisu prevzel obveznost plačila morebitnih obveznosti izbrisane družbe. Med strankama tudi ni sporno, da se je 5. 2. 2016 zoper tožnika začel postopek osebnega stečaja, v okviru katerega je bil izdan sklep o odpustu obveznosti.

22V skladu s prvim odstavkom 425. člena ZGD-1 lahko družba preneha po skrajšanem postopku brez likvidacije, če vsi delničarji predlagajo registrskemu organu izbris družbe iz registra brez likvidacije in predlogu priložijo sklep o prenehanju po skrajšanem postopku ter notarsko overjeno izjavo vseh delničarjev, da so poplačane vse obveznosti družbe, da so urejena vsa razmerja z delavci in da prevzemajo obveznost plačila morebitnih preostalih obveznosti družbe. V primeru prenehanja družbe v skrajšanem postopku po stališču ustaljene sodne prakse nastopi singularno pravno nasledstvo.² Izjava o prevzemu dolga učinkuje šele od dneva izbrisa družbe iz registra³, zato obveznosti izbrisane družbe v tem primeru preidejo na singularnega pravnega naslednika, ko je v celoti izveden izbris in ko se družba izbriše iz sodnega registra in preneha obstajati.⁴ Ob upoštevanju zgoraj povzetih nespornih dejstev to pomeni, da so obveznosti izbrisane družbe, vključno s spornimi obveznostmi, na tožnika prešle s 24. 6. 2016, ko je izbrisana družba z izbrisom iz sodnega registra prenehala obstajati.

23Drži, kot navaja tožnik, da v skladu s 408. členom Zakona o finančnem poslovanju, postopkih zaradi insolventnosti in prisilnem prenehanju (v nadaljevanju ZFPPIPP) odpust obveznosti učinkuje za vse terjatve upnikov do dolžnika, ki so nastale do začetka postopka osebnega stečaja, ne glede na to, ali je upnik to terjatev prijavil v postopku osebnega stečaja, če ni v drugem odstavku tega člena drugače določeno. To a contrario pomeni, da odpust obveznosti ne učinkuje za obveznosti, nastale po začetku postopka osebnega stečaja.

24V obravnavani zadevi pa je sporno, ali je odpust obveznosti v okviru tožnikovega osebnega stečaja učinkoval na njegovo obveznost plačila spornih obveznosti iz izpodbijanega sklepa. Sodišče pri tem meni, da ni bistveno, kdaj je za izbrisano družbo nastala obveznost plačila DDV in DDPO, kot (z nasprotujočimi si stališči) razlogujeta tožnik in toženka, temveč je treba upoštevati pravno podlago nastanka tožnikove obveznosti, torej kdaj je nastala terjatev iz naslova odgovornosti tožnika za obveznosti izbrisane družbe. Določilo 408. člena ZFPPIPP namreč posebej govori o terjatvah do (stečajnega) dolžnika, ki so nastale do trenutka postopka osebnega stečaja, zato ga je treba po presoji sodišča razlagati tako, da odpust učinkuje za terjatve, pri katerih je bil stečajni dolžnik do trenutka začetka postopka osebnega stečaja v položaju dolžnika. Sporne obveznosti so bile v premoženjski sferi izbrisane družbe vse do njenega prenehanja, do takrat pa tožnik kot njen družbenik v skladu z izrecnim določilom 472. člena ZGD-1⁵ zanje ni bil odgovoren. Terjatev iz naslova odgovornosti družbenika za obveznosti izbrisane družbe je nastala šele z izbrisom družbe iz sodnega registra (24. 6. 2016), torej po začetku postopka osebnega stečaja (5. 2. 2016), ki zato na potek predmetnega postopka davčne izvršbe ne vpliva.⁶ Drugačna razlaga bi po presoji sodišča dolžnikom posredno omogočala oškodovanje upnikov s prenosom obveznosti, nastalih pred začetkom stečajnega postopka, na insolvenčnega dolžnika, kar bi nenazadnje bilo v nasprotju s temeljim načelom instituta prevzema dolga⁷, da upnik zaradi prevzema dolga ne sme biti oškodovan.⁸

25Ker trenutek nastanka obveznosti za izbrisano družbo, ki ga polemizira tožnik, ni bistven za odločitev v tej zadevi, so nepomembne tudi tožnikove navedbe, da družba po 1. 12. 2015 ni imela več poslovnih dogodkov in da prvostopenjski organ v izpodbijanem sklepu ni dokazal trenutka nastanka obveznosti za izbrisano družbo, v zvezi s čimer očita tudi neobrazloženost izpodbijanega sklepa. Sicer pa ima izpodbijani sklep vse sestavine, ki jih določa 151. člen v zvezi s 145. členom ZDavP-2 s tem, ko so navedeni izvršilni naslovi, datumi izvršljivosti in zneski še neporavnanih glavnic, saj se kaj več po citiranih zakonskih določbah ZDavP-2, ki so v odnosu z Zakonom o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) specialne narave, ne zahteva; v zvezi z opredelitvijo izvršilnih naslovov tako ni treba še posebne vsebinske obrazložitve.⁹

26Tožnik v tožbi trdi tudi, da podatki iz obračuna¹⁰ niso pravilni, kot to izhaja iz obračuna obveznosti po izdanih računih. Pri tem sicer ne pojasni, ali se ta očitek nanaša na čas nastanka obveznosti, kot pojasnjuje tekom predhodnih tožbenih navedb, ali na višino obveznosti, niti ne pojasni, kateri konkretni obračun naj ne bi bil pravilen, vendar te navedbe za presojo zakonitosti izpodbijanega sklepa niso pomembne. Glede časa nastanka obveznosti in s tem učinkovanja odpusta se je sodišče že opredelilo, dodaja pa še, da v postopku davčne izvršbe pa po sedmem odstavku 157. člena ZDavP-2 ni mogoče izpodbijati izvršilnega naslova¹¹, kar pomeni, da davčni organ ne sme posegati v vsebino izvršilnega naslova, vključno z višino v izvršilnem naslovu določene obveznosti. Za začetek davčne izvršbe je bistveno, da obstaja izvršljiv izvršilni naslov ter da obveznost, ki je terjana iz izvršilnih naslovov, še ni bila poravnana. Sklep o davčni izvršbi se zato lahko izda v skrajšanem ugotovitvenem postopku, saj se da stanje zadeve ugotoviti na podlagi uradnih podatkov, ZDavP-2 kot lex specialis pa v takšnem primeru ne predvideva izvedbe posebnega ugotovitvenega postopka.¹² Samemu nastanku davčne obveznosti izbrisane družbe, nastopu izvršljivosti izvršilnih naslovov, iz katerih te obveznosti izhajajo, in prevzemu obveznosti izbrisane družbe tožnik ne nasprotuje. Trdi sicer, da je odpust obveznosti, v posledici katerega preneha pravica upnikov uveljavljati sodno plačilo terjatve, smiselno enak razveljavitvi izvršilnega naslova, vendar sodišče temu stališču glede na predhodne ugotovitve o učinku odpusta obveznosti ne more slediti.

27Glede kršitve načele presoje po prostem preudarku tožnik ni vsebinsko pojasnil, kako naj bi prvostopenjski organ v postopku izdaje izpodbijanega sklepa storil očitano kršitev, sicer pa odločanje po prostem preudarku sploh ni bilo podlaga za izdajo izpodbijanega sklepa; v danem primeru so bili podlaga za odločanje 143. (in naslednji) člen ZDavP-2, ki davčnemu organu prostega preudarka oz. diskrecijske pravice za odločanje v konkretni zadevi ne omogočajo. Tudi tožbeni očitki glede načela zakonitosti, načela varstva javnega interesa in načela varstva koristi strank so nekonkretizirani, zato jih sodišče kot pavšalne zavrača.

28Po vsem povedanem sodišče zaključuje, da odpust obveznosti v postopku osebnega stečaja v obravnavani zadevi ni učinkoval na sporne obveznosti oziroma terjatve, ki so predmet izpodbijanega sklepa. Prvostopenjski organ je zato ravnal pravilno, ko je zoper tožnika kljub odpustu obveznosti z izpodbijanim sklepom začel davčno izvršbo.

29V skladu s tretjo alinejo drugega odstavka 63. člena ZUS-1 sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrne, če spozna, da je izpodbijani upravni akt po zakonu utemeljen, vendar iz drugih razlogov, kot so navedeni v upravnem aktu; te razloge sodišče tudi navede v sodbi. V zvezi s tem sodišče pojasnjuje, da je toženka ob smiselni uporabi tretjega odstavka 248. člena ZUP¹³ s tem, ko se je v drugostopenjski odločbi opredelila do tožnikovih navedb glede trenutka nastanka davčnih obveznosti, navedla dodatne razloge za odločitev in razširila materialno podlago izpodbijanega sklepa. Vendar pa je, kot že pojasnjeno, za presojo učinka odpusta obveznosti v tej zadevi relevanten trenutek prenehanja izbrisane družbe in s tem nastanek terjatve tožnika iz naslova odgovornosti za obveznosti izbrisane družbe, ne pa trenutek nastanka davčne obveznosti za izbrisano družbo. Tako je bila končna odločitev prvostopenjskega organa, da zoper tožnika začne postopek davčne izvršbe, ob upoštevanju zgoraj povzetih razlogov o učinku odpusta obveznosti ter ob ugotovitvi, da so izvršilni naslovi izvršljivi, obveznosti pa neporavnane, pravilna.

30Ker je izpodbijani sklep utemeljen iz razlogov, kot izhajajo iz obrazložitve te sodbe, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo kot neutemeljeno zavrnilo na podlagi tretje alineje drugega odstavka odstavka 63. člena ZUS-1.

K II. točki izreka:

31Odločitev o stroških postopka temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

¹ Sodba ESČP v zadevi Ferrazzini v Italy št. 44759/98 z dne 12. 7. 2001, točka 28, Študija projekta Pomen prakse in zahtev ESČP za izvedbo glavne obravnave v upravnem sporu, Pravna fakulteta v Ljubljani, Ljubljana 2018, str. 37.
² Sklep Višjega sodišča v Ljubljani I Ip 363/2023 z dne 4. 4. 2023, sklep Višjega sodišča v Ljubljani I Cp 715/2019 z dne 10. 7. 2019 in drugi.
³ Š. Ivanjko, v: M. Kocbek (ur.), Veliki komentar ZGD-1, GV Založba, Ljubljana 214, str. 805.
⁴ Sodba Višjega sodišča v Celju Cp 181/2023 z dne 17. 8. 2023.
⁵ Ta določa, da družbeniki niso odgovorni za obveznosti družbe z omejeno odgovornostjo.
⁶ Tako tudi sklep Višjega sodišča v Kopru II Ip 90/2013 z dne 21. 3. 2013. Čeprav gre v obravnavani zadevi za davčni dolg do države, sodišče izpostavlja, da 425. člen ZGD-1 in 408. člen ZFPPIPP ne razlikujeta med javno- in zasebnopravnimi obveznostmi.
⁷ Bodisi po splošnih pravilih Obligacijskega zakonika bodisi po specialnih pravilih iz 425. člena ZGD-1.
⁸ Š. Ivanjko, v: M. Kocbek (ur.), Veliki komentar ZGD-1, GV Založba, Ljubljana 214, str. 805.
⁹ Sodba Upravnega sodišča RS I U 345/2020-21 z dne 19. 1. 2023.
¹⁰ Sodišče zaradi jasnosti pripominja, da sta med izvršilnimi naslovi v izpodbijanem sklepu navedena tudi dva obračuna DDV in dva obračuna DDPO; drugi odstavek 145. člena ZDavP-2 kot izvršilne naslove, na podlagi katerega se opravi davčna izvršba, namreč določa tudi izvršljiv obračun davka.
¹¹ Sodba Upravnega sodišča RS I U 1847/2017-11 z dne 24. 4. 2018, sodba Upravnega sodišča RS II U 9/2016 z dne 16. 2. 2017 in druge.
¹² Sodba Upravnega sodišča II U 19/2022-21 z dne 27. 2. 2024.
¹³ Ta določa, da, če organ druge stopnje spozna, da je izrek prve stopnje zakonit, vendar obrazložen z napačnimi razlogi, navede v svoji odločbi pravilne razloge, pritožbo pa zavrne. Glede smiselne uporabe te določbe z vidika dopolnitve obrazložitve odločbe organa prve stopnje glej na primer sodbo Upravnega sodišča RS III U 80/2021-27 z dne 10. 7. 2024 in sodbo Upravnega sodišča RS I U 832/2016-11 z dne 20. 4. 2017.