UPRS Sklep IV U 46/2020-16

I. Tožba se zavrže.

II. Vsaka stranka sama trpi svoje stroške postopka.

1Z izpodbijano odločbo je organ prve stopnje odločil, da se ugodi zahtevku davčnega zavezanca A. A. (tožnika v tem upravnem sporu) z dne 18. 11. 2019 za določitev statusa nerezidenta Slovenije v skladu z Zakonom o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) za obdobje od 16. 7. 2015 do sprememb dejstev in okoliščin, ki vplivajo na rezidentski status (1. točka izreka) ter da davčni zavezanec trpi stroške tega postopka; davčnemu organu pa posebni stroški niso nastali (2. točka izreka).

2Iz obrazložitve odločbe izhaja, da je zavezanec 18. 11. 2019 davčnemu organu predložil vlogo za ugotovitev nerezidentskega statusa. Davčni organ je ugotovil, da je bilo iz uradnih evidenc in dokumentacije, ki jo je predložil davčni zavezanec, razvidno, da se zavezanec v skladu z ZDoh-2 šteje za nerezidenta Slovenije od 16. 7. 2015, to je z naslednjim dnem po odjavi stalnega prebivališča v Republiki Sloveniji, do sprememb dejstev in okoliščin, ki vplivajo na rezidentski status. Kot pravna podlaga je naveden 6. člen ZDoh-2¹.

3Zoper izpodbijano odločbo je tožnik vložil pritožbo, ki jo je Ministrstvo za finance (v nadaljevanju organ druge stopnje) kot neutemeljeno zavrnilo. Zavrnilo pa je tudi zahtevo za povrnitev stroškov postopka. Iz obrazložitve izhaja, da je imel pritožnik do vključno 15. 7. 2015 v Sloveniji uradno prijavljeno stalno prebivališče. To pa pomeni, da je pravilna ugotovitev organa prve stopnje, da je do tega trenutka izpolnjen pogoj za davčno rezidentstvo Slovenije po določbi 1. točke 6. člena ZDoh-2. Prijava, odjava in sprememba stalnega prebivališča se vodi v Registru stalnega prebivalstva, ki je uradna evidenca. Gre za formalni pogoj, ki v danem primeru ni sporen. Organ druge stopnje je zavrnil stališče, da bi bilo za odločitev relevantno dejansko prebivanje, saj je v nasprotju z zakonskim besedilom, pri tem se sklicuje na stališča Upravnega sodišča RS. Prijava in odjava stalnega bivališča je obvezna po določbah Zakona o prijavi prebivališča (ZPPreb-1), zato je uradoma prijavljeno stalno prebivališče utemeljeno šteti za tisto odločilno okoliščino, ki daje davčnemu zavezancu položaj rezidenta Slovenije za davčne namene.

4Glede pritožbenega sklicevanja na z novelo ZDoh-2 sprejet nov drugi odstavek 7. člena ZDoh-2 je organ pojasnil, da se skladno s 23. členom ZDoh-2R ta nova določba uporablja za davčna leta, ki se začnejo od vključno 1. 1. 2017 in v konkretnem primeru to pomeni, da se pritožnik za davčna leta oz. obdobje pred 1. 1. 2017 na to določbo ne more opreti. Za obdobje po 1. 1. 2017 pa se z novo določbo 7. člena ZDoh-2 postopki odločanja o rezidentskem statusu, kot so se izvajali po novejši sodni praksi iz leta 2015, ne spreminjajo. Davčni organ mora pri presoji rezidentstva fizične osebe svojo odločitev utemeljevati le na podlagi določb nacionalne davčne zakonodaje, ne na podlagi mednarodnih pogodb. Tako se rezidentstvo presoja zgolj na podlagi določb ZDoh-2, ne tudi po prelomnih pravilih za dvojne rezidente iz mednarodnih pogodb v primerih, ko zavezanec izkazuje hkratno rezidentstvo druge države, s katero ima Slovenija sklenjeno mednarodno pogodbo. Pritožnik ima v izogib dvojni obdavčitvi dohodka pravico uveljavljati ugodnost, ki jo daje mednarodna pogodba. Status dvojnega rezidentstva in s tem uporaba prelomnih pravil iz mednarodne pogodbe se presoja le v okviru postopka za uveljavljanje ugodnosti po mednarodni pogodbi (v odmernem postopku).

5Tožnik je pri tukajšnjem sodišču vložil tožbo zaradi kršitve materialnega prava, bistvene kršitve procesnih določil in nepopolno ter nepravilno ugotovljenega dejanskega stanja. V tožbi je predlagal, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in se zadeva vrne organu prve stopnje v ponovno odločanje. Zahteval je tudi povrnitev stroškov postopka, skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

6V tožbi je navedel, da je 18. 11. 2019 vložil vlogo za ugotovitev nerezidentskega statusa za obdobje od 1. 6. 2013 dalje. Tožnik skupaj z ženo, s katero se je poročil 6. 4. 2013, živi v Švici že od 1. 6. 2013 dalje, središče njunih vitalnih interesov je v Švici. V Sloveniji ni pustil nobenega relevantnega premoženja, v Slovenijo se je tudi v spornem obdobju vračal le redko, enkrat ali dvakrat letno. Od preselitve dalje je tamkajšnji davčni zavezanec in je tudi v spornem obdobju 1. 6. 2013 do 16. 7. 2015 v Švici plačeval vse davčne obveznosti.

7Organ prve stopnje je za obdobje od 16. 7. 2015 dalje ustrezno ugotovil, da tožnik ni rezident Republike Slovenije. To bi moral ugotoviti tudi za obdobje od 1. 6. 2013 do vključno 15. 7. 2015, če bi na podlagi pravilne materialnopravne podlage popolno ugotovil dejansko stanje. V spornem obdobju od 1. 6. 2013 do 16. 7. 2015 tožnik v Sloveniji ni imel ničesar, kar bi lahko Slovenija štela za njegov center življenja. S Slovenijo je praktično pretrgal vsako vez in v Švici vzpostavil tesnejšo vez kot s Slovenijo. To je od 1. 6. 2013 izključno Švica.

8Tožnik je v upravnem postopku predložil vse potrebne dokumente, ki to dokazujejo - zdravstveno zavarovanje, matični poročni list, potrdilo davčnega urada v Švici, da je rezident do 1. 6. 2013, potrdilo o prijavi prebivališča skupaj z njegovo ženo, osebne dokumente tožnika in njegove žene in potrdilo o prijavi osebnega vozila v Švici. Ne organ prve stopnje ne pritožbeni organ njegove vloge nista presojala na podlagi pravilne materialnopravne podlage, saj sta rezidentstvo presojala le na podlagi 6. člena ZDoh-2. Pri tem nista uporabila drugega odstavka 7. člena ZDoh-2 ter povsem spregledala določila Konvencije med Vlado RS in Zveznim Svetom Švicarske Konfederacije o izogibanju dvojnega obdavčevanja v zvezi z davki na dohodek in premoženje (v nadaljevanju Konvencija). Ta v 4. členu določa, da se oseba šteje za rezidenta države pogodbenice, v kateri ima stalno prebivališče; če pa ima stalno bivališče v obeh državah pogodbenicah, se šteje za rezidenta države pogodbenice, s katero ima tesnejše osebne in ekonomske odnose (središče vitalnih interesov). Tako je organ prve stopnje neutemeljeno zaključil, da je tožnik nerezident Slovenije šele od 16. 7. 2015, saj je pri tem izhajal izključno iz formalne odjave.

9Toženka je sodišču posredovala upravni spis in v odgovoru na tožbo prerekala tožbene navedbe tožnika, vztrajala pri razlogih iz obrazložitve upravnih odločb ter predlagala, da sodišče tožbo zavrne kot neutemeljeno.

K I. točki izreka:

10Tožba ni dovoljena.

11Tožnik v tem upravnem sporu ne izpodbija odločitve toženke, s katero je ta ugodila njengovi zahtevi za določitev statusa nerezidenta Slovenije v skladu z ZDoh-2 za obdobje od 16. 7. 2015 do sprememb dejstev in okoliščin, ki vplivajo na rezidentski status.

12Tožnik s tožbo uveljavlja, da toženka ni v celoti ugodila njegovi zahtevi, ko mu je podelila status nerezidenta Slovenije od 16. 7. 2015, čeprav se je njegov predlog glasil na obdobje od 1. 6. 2013 dalje in zahteva, da bi nerezidentski status moral organ prve stopnje ugotoviti tudi za obdobje od 1. 6. 2013 do vključno 15. 7. 2015. Za tožnika je torej sporna odločitev glede statusa nerezidenta od 1. 6. 2013 do vključno 15. 7. 2015, ki je v izreku izpodbijane odločbe ni. To pomeni, da v tem upravnem sporu izpodbija tisto, o čemer toženka sploh ni odločila.

13Po določbi prvega odstavka 213. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) se v izreku odloči o predmetu postopka in vseh zahtevkih strank. Izrek odločbe je osrednji in najpomembnejši sestavni del odločbe, saj se z njim odloči o pravici oziroma obveznosti posameznika v upravni zadevi, ki je predmet postopka, vsebina te odločitve pa mora biti formulirana tako, da je neposredno in nedvomno izražena v izreku. Samo izrek odločbe, ne pa njena obrazložitev, namreč postane dokončen in pravnomočen in kot tak zavezuje. V izreku bi torej moral upravni organ v celoti odločiti o tožnikovi zahtevi za priznanje nerezidentskega statusa, ki ga je zahteval v svoji vlogi za obdobje od 1. 6. 2013 dalje (kot trdi v tožbi), vendar je odločil le o priznanju tega statusa od 16. 7. 2015 dalje.

14Iz obrazložitve organa prve stopnje izhaja, da je status nerezidenta tožniku dodeljen od 16. 7. 2015, to je naslednji dan po odjavi stalnega prebivališča. Iz obrazložitve organa druge stopnje o zavrnitvi pritožbe pa še dodatni razlogi, zakaj drugi kriteriji za odločitev niso podani, pri čemer je organ druge stopnje tudi navedel (to naj bi bila tudi ugotovitev organa prve stopnje, kar pa v izpodbijani odločbi prve stopnje ni navedeno), da je do 15. 7. 2015, ko je imel tožnik v Sloveniji uradno prijavljeno stalno prebivališče, izpolnjen pogoj za davčno rezidentstvo v Sloveniji. Vendar obrazložitev ne more nadomestiti ali dopolniti oziroma popraviti pomanjkljivosti izreka. Če iz obrazložitve upravne odločbe izhaja, da toženka ni ugodila zahtevku stranke v celoti, mora biti to razvidno tudi v izreku odločbe, kar pa v konkretnem primeru iz izreka izpodbijane odločbe ni razvidno.

15Tožnik s tožbo zahteva, da sodišče njegovi tožbi ugodi, odločbo toženke odpravi in ji zadevo vrne v ponovni postopek. Sodišče ugotavlja, da v obravnavani zadevi ne more odpraviti izpodbijane odločbe, saj izrek odločbe izpodbijanega dela ne vsebuje. Kot že navedeno, izrek izpodbijane odločbe vsebuje le odločitev o ugotovitvi nerezidentskega statusa od 16. 7. 2015 dalje, ki pa je tožnik ne izpodbija. Odprava te odločitve bi bila tožniku v škodo.

16V skladu s 36. členom Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) mora sodišče najprej preveriti, ali so za vsebinsko obravnavo tožbe izpolnjene procesne predpostavke, opredeljene v 1. do 8. točki prvega odstavka 36. člena ZUS-1. Na to pazi sodišče po uradni dolžnosti ves čas trajanja postopka, kar določa drugi odstavek 36. člena ZUS-1. Če te niso izpolnjene, mora tožbo s sklepom zavreči.

17Upravni spor se sme sprožiti zoper dokončni upravni akt, ki je bil izdan na prvi ali drugi stopnji v postopku izdaje upravnega akta, odvisno od tega, kateri organ je vsebinsko odločil o zahtevku stranke, po tem, ko zoper ta akt ni več mogoče vložiti rednih pravnih sredstev v postopku odločanja (drugi in tretji odstavek 2. člena ZUS-1). Za upravni spor mora biti torej izpolnjena procesna predpostavka, da je bilo z upravnim aktom vsebinsko odločeno o zahtevku tožnika. Sodišče presoja upravni akt v mejah tožbenega predloga (prvi odstavek 40. člena ZUS-1). Tožba je v delu, ki izpodbija neobstoječi zavrnilni del, nedovoljena.

18Izpodbijana obstoječa odločba pa očitno ne posega v tožnikovo pravico ali v njeno neposredno, na zakon oprto osebno korist. Po 6. točki prvega odstavka 36. člena ZUS-1 sodišče tožbo s sklepom zavrže, če je vložena zoper upravni akt, ki očitno ne posega v tožnikovo pravico ali njegovo neposredno, na zakon oprto korist. Glede na te zakonske določbe sodišče v upravnem sporu o tožbi meritorno odloča le, če tožnik izkazuje pravni interes, ki je procesna predpostavka za tožbo v upravnem sporu. Vsakdo, ki v upravnem sporu zahteva varstvo svojih pravic in pravnih koristi, mora ves čas postopka izkazovati svoj pravni interes. Pravni interes pa je izkazan, če si z vložitvijo tožbe v upravnem sporu tožnik lahko izboljša svoj pravni položaj.² To pomeni, da mora kot verjetno izkazati, da bi ugoditev njegovi zahtevi pomenila zanj določeno pravno korist, ki je brez tega ne bi mogel doseči oziroma, da bi si v primeru ugoditve tožbi izboljšal svoj pravni položaj. Kadar pa si stranka ne more več izboljšati svojega pravnega položaja, preneha tudi pravovarstvena potreba za odločanje v upravnem sporu.

19Po obrazloženem je sodišče na podlagi 6. točke prvega odstavka 36. člena ZUS-1 tožbo zavrglo.

20Sodišče tudi ne more toženki naložiti, da odloči o zahtevku tožnika in izda upravni akt, saj tožnik ni vložil tožbe zaradi (delnega) molka organa (tretji v zvezi z drugim odstavkom 28. člena ZUS-1) in tudi ni postavil ustreznega tožbenega zahtevka, na kar je sodišče pri odločanju vezano.

21Sodišče pojasnjuje, da je v 220. členu ZUP urejeno, če pristojni organ ni odločil o vseh vprašanjih, ki so bila predmet postopka, da lahko izda na predlog stranke ali po uradni dolžnosti posebno odločbo o vprašanjih, ki v že izdani odločbi niso zajeta (dopolnilna odločba). Dopolnilna odločba se namreč izda, če posamezno vprašanje, ki je predmet postopka, sploh ni bilo rešeno, pa tudi takrat, ko to vprašanje ni bilo rešeno v celoti.³ Ob tem pa velja tudi, da vložitev zahteve za izdajo dopolnilne odločbe ni vezana na rok (četrti odstavek 220. člena ZUP).

22Sodišče v navedeni zadevi ni opravilo glavne obravnave ter izvajalo dokazov, ker glede na navedeno niso podane procesne predpostavke za vsebinsko obravnavo tožbe. Sicer pa sta obe stranki soglašali, da sodišče v sporu odloči na podlagi pisnih vlog in pisnih dokazov strank brez glavne obravnave, skladno s peto alinejo drugega odstavka 59. člena ZUS-1.

K II. točki izreka:

23Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem med drugim, če sodišče tožbo zavrže, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.

¹ Uradni list RS, št. 13/11 - uradno prečiščeno besedilo, 9/12, 24/12, 30/12, 40/12, 75/12, 94/12, 52/13, 96/13, 29/14, 50/14, 23/15, 55/15, 63/16, 69/17, 21/19, 28/19 in 66/19.
² Primerjaj odločitve Vrhovnega sodišča RS: sklep I Up 121/2018 z dne 17. 10. 2018, sklep I Up 161/2018 z dne 23. 1. 2019, sklep I Up 86/2021 z dne 30. 3. 2022, sklep I Up 172/2017 z dne 6. 9. 2017 in drugi.
³ Komentar Zakona o splošnem upravnem postopku, JP UL RS in PF UL, Ljubljana 2020, str. 470.