VSRS Sodba II Ips 264/2017

I. Reviziji se delno ugodi, sodba sodišča druge stopnje se spremeni tako, da se po spremembi glasi:

„Pritožbi tožeče stranke se delno ugodi in se sodba sodišča prve stopnje v IV. točki izreka spremeni tako, da se glasi: „Tožena stranka je v roku 15 dni od prejema te sodbe dolžna tožeči stranki plačati 9.520,30 EUR stroškov postopka pred sodiščem prve stopnje, v primeru zamude s plačilom z zakonskimi zamudnimi obrestmi od izteka roka za prostovoljno izpolnitev obveznosti dalje do plačila. V ostalem se pritožba tožeče stranke zavrne in se v izpodbijanem pa nespremenjenem delu potrdi sodba sodišča prve stopnje.

Pritožba tožene stranke se zavrne in se sodba sodišča prve stopnje v II. točki izreka potrdi.

Pravdni stranki krijeta svoje stroške pritožbenega postopka.“

II. Sicer se revizija zavrne.

III. Pravdni stranki krijeta vsaka svoje stroške revizijskega postopka.

1Sodišče prve stopnje je razsodilo, da je toženka dolžna tožniku plačati 353.482,00 EUR z zakonskimi zamudnimi obrestmi od 7. 4. 2009 dalje in pravdne stroške v višini 6.085,00 EUR, višji tožbeni zahtevek pa je zavrnilo.

2Višje sodišče je pritožbama obeh pravdnih strank delno ugodilo in sodbo spremenilo tako, da je toženka dolžna tožnici plačati 353.482,00 EUR, od tega zneska obračunati davek ter tožniku izplačati neto znesek z zakonskimi zamudnimi obrestmi od 7. 4. 2009 dalje. Odločitev glede stroškov postopka je spremenilo tako, da je toženka dolžna tožnici povrniti 9.520,30 EUR, v ostalem pa je pritožbi zavrnilo in potrdilo sodbo sodišča prave stopnje.

3Vrhovno sodišče je s sklepom II DoR 381/2016 z dne 30. 3. 2017 dopustilo revizijo glede vprašanj: ali je glede na porazdelitev dokaznega bremena med denacionalizacijskim upravičencem in zavezancem dopustno pri izračunu čiste koristi po 72. členu ZDen odbiti pavšalne stroške upravljanja nepremičnine; in ali je treba pri določitvi zneska nadomestila za izgubo koristi po 72. členu ZDen v izreku sodbe upoštevati davčne obveznosti, ki nastanejo ob izplačilu nadomestila in za znesek davka znižati višino nadomestila, ki ga mora denacionalizacijski zavezanec plačati upravičencu.

4Tožnik se v reviziji sklicuje na ustaljeno sodno prakso glede nadomestila po drugem odstavku 72. člena Zakona o denacionalizaciji (v nadaljevanju ZDen), po kateri se stroški upravljanja od bruto najemnine lahko odštejejo le, če obstajajo dokazi, da so ti stroški zavezancu dejansko nastali. Materialno dokazno breme o obstoju stroškov upravljanja nepremičnine je na denacionalizacijskem zavezancu, kar pomeni, da mora on dokazovati morebiten obstoj stroškov. S stališčem, da gre za pavšalni strošek, ki se vedno odbije od ugotovljene bruto koristi, toženka pa niti ni dolžna podati navedb, da so ti stroški nastali, je višje sodišče toženko povsem razbremenilo dokaznega bremena. Po stališču višjega sodišča gre za neizpodbitno zakonsko domnevo, saj nasprotni dokaz, da takšni stroški niso nastali, ne more biti upoštevan. Stroški upravljanja naj bi po stališču višjega sodišča zajeli pregledovanje nepremičnine, ocenjevanje vzdrževalnih ukrepov, iskanje najemnikov in pogajanje, pobiranje najemnine in angažiranje v primeru neplačevanja, obračunavanje davščin, kar so vse brezplačne storitve, ki lastniku nepremičnine ne povzročajo izgube denarnega zneska, kvečjemu izgubo časa. V zadevi II Ips 172/2011 je zavzeto stališče, da morajo hipotetični stroški temeljiti na določenih dejanskih okoliščinah, ki izkazujejo, da bi upravičenec konkretno opredeljene in določene stroške dejansko tudi imel, višje sodišče pa ne pojasni, kaj stroški upravljanja v konkretnem primeru predstavljajo in kako vplivajo na izračun čiste koristi. Glede drugega dopuščenega vprašanja tožnik navaja, da izrek sodbe višjega sodišča, z dodatkom, da je toženka dolžna obračunati in plačati davek in tožnici izplačati neto znesek, odstopa od vseh dosedanjih izrekov sodb, kjer je šlo za določitev nadomestila po drugem odstavku 72. členu ZDen. Višje sodišče se je sklicevalo na 4., 8. in 27. člen Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), pri tem pa odstopilo od ustaljenega stališča sodne prakse (npr. zadeve Vrhovnega sodišča II Ips 313/2009, II Ips 412/2001, II Ips 853/2009, II Ips 114/2010), da gre pri obračunu dohodnine za odnos med upravičencem in državo. Določba 4. člena Zdoh-2 izrecno določa, da je zavezanec za plačilo dohodnine fizična oseba. Spremenjena dikcija izreka sodbe sodišča druge stopnje je tožniku povzročila 44.097,05 EUR izgube. Toženka je namreč tožniku izplačala znesek v višini 464.817,05 EUR, pri čemer je pojasnila, da gre za neto glavnico v višini 273.948,55 EUR ter obresti in stroške v višini 190.868,50 EUR, plačala pa naj bi tudi akontacijo dohodnine davčnemu organu. Če bi prisojeno nadomestilo izplačala na način, kot predvideva prvostopenjska sodba, bi tožnik prejel glavnico v višini 353.482,00 EUR, k temu pa bi bilo treba dodati zakonske zamudne obresti (234.282,30 EUR) in stroške postopka (9.520,30 EUR). Po prejemu plačila v višini 597.284,60 EUR, bi tožnik odvedel 25 % davek na obdavčljivi del izplačanega zneska, in bi nato še vedno razpolagal z zneskom 508.914,10 EUR, kar je 44.097,05 EUR več, kot mu je dejansko izplačala toženka. Izrek drugostopenjske sodbe je nezakonit tudi zato, ker ne upošteva 30. člena ZDoh-2, ki določa, da se od sodno prisojenih zamudnih obresti ne plačuje dohodnine. Znižan znesek izplačila je posledica drugačne dikcije izreka sodbe sodišča druge stopnje, kar pomeni, da je tožnik brez kakršnega koli razloga postavljen v slabši položaj, kot ostali denacionalizacijski upravičenci v podobnem položaju, s čimer je poseženo tudi v načelo enakopravnosti iz 14. člena Ustave RS.

5Sodišče je revizijo vročilo toženki, ki je v odgovoru predlagala njeno zavrnitev. Utemeljuje, da je v več vlogah podala obširne in substancirane trditve o upravičenosti odbitka iz naslova stroškov upravljanja. Glede dokaznega bremena za stroške upravljanja pa opozarja, da tožnik svoje argumente gradi na dveh odločitvah Vrhovnega sodišča, ki z obravnavano zadevo nista primerljivi. V teh zadevah je bilo nadomestilo izračunano na podlagi dejanskih najemnin, ki jih je do vrnitve nepremičnine upravičencu prejemal denacionalizacijski zavezanec. V takem primeru je zmanjšanje nadomestila iz naslova stroškov upravljanja upravičeno le, če denacionalizacijski zavezanec uspe dokazati, da so mu ti stroški dejansko nastali. V obravnavni zadevi pa je bilo nadomestilo izračunano na podlagi metode hipotetičnih najemnin, to je na podlagi fiktivnih najemnin, ki jih dejansko ni bilo, zato se upoštevajo tudi fiktivni stroški, ki jih dejansko ni bilo. Strošek upravljanja predstavlja odbitek po ustaljeni sodni praksi, ki ga tudi ni treba dokazovati, zato da upravičenec prejme uravnoteženo in pravično nadomestilo. Glede davčnih obveznosti v izreku sodbe pa toženka utemeljuje, da višje sodišče ni poseglo v prisojeni znesek. Tožnik je prejel celoten prisojen bruto znesek nadomestila, s tem da je toženka zanj opravila plačilo dohodnine v korist davčne uprave, kar je v skladu z veljavnimi davčnimi predpisi in ustaljeno prakso davčne uprave. Zakonske zamudne obresti tečejo le od zneska, ki ga je kot neto znesek tožnik tudi dobil, zato tožnik ne more biti upravičen tudi do plačila 44.097,05 EUR. Ta razlika namreč predstavlja zakonske zamudne obresti na znesek plačane dohodnine, do katere tožnik ni upravičen.

6Revizija je delno utemeljena.

Glede stroškov upravljanja

7Vprašanje, ali je pri zbiranju procesnega gradiva iniciativa zagotovljena strankam ali sodišču, urejata dve načeli: razpravno in preiskovalno načelo. Razpravno načelo pomeni, da so za zbiranje procesnega gradiva odgovorne stranke in da sodišče ni upravičeno upoštevati ničesar, česar vsaj ena od strank ni zatrjevala. Preiskovalno načelo nasprotno pomeni, da zbira procesno gradivo sodišče po uradni dolžnosti in da ni omejeno s tistim, kar sta mu predložili oziroma predlagali stranki. Glede dejstev in dokazov 7. člen Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) uveljavlja razpravno načelo. Stranke morajo navesti vsa dejstva, na katere opirajo svoje zahtevke, in predlagati dokaze, s katerimi se ta dejstva dokazujejo. Stranki sta torej odgovorni, da v zadevi priskrbita ustrezno trditveno podlago in dokaze, s katerimi naj se ugotovi resničnost le-te. Pravilo iz 212. člena ZPP, ki dopolnjuje razpravno načelo, pa tožnikovo trditveno in dokazno breme loči od trditvenega in dokaznega bremena toženca. Tožnik mora dokazati resničnost svojih trditev o dejstvih, s katerimi hipotetično utemeljuje zahtevek, toženec pa resničnost svojih trditev od dejstvih, s katerimi hipotetično utemeljuje svoje ugovore ali s katerimi želi ovreči resničnost tožnikovih trditev o dejstvih, s katerimi utemeljuje zahtevek.¹

8Prvostopenjsko sodišče je glede stroškov upravljanja obrazložilo, da jih je izvedenec pravilno odštel od skupnega zneska bruto najemnine v ocenjeni višini 0,4% od vrednosti nepremičnini, kar za obe obdobji znaša 15.342,02 EUR. Pripombe tožnika, da gre za stroške, ki bi se zaračunali najemniku, je prvostopenjsko sodišče zavrnilo z obrazložitvijo, da ne gre za obratovalne stroške, ampak za tekoče stroške v zvezi z upravljanjem (npr. skrb za nepremičnino, skrb za oddajo v najem, ipd.), ki bremenijo lastnika nepremičnine.

9Višje sodišče je takšno stališče dodatno argumentiralo s tem, da se mora lastnik (najemodajalec) pri upravljanju angažirati sam, ali delo poveriti za upravljanje usposobljenim agentom. Nepremično mora pregledovati in na osnovi pregledov ocenjevati njeno stanje ter potrebne vzdrževalne ukrepe, iskati najemnike in se z njimi pogajati, pobirati najemnino in se angažirati v primeru njenega neplačevanja, obračunavati davščine in podajati davčne napovedi. To so opravila, ki jih je prvostopenjsko sodišče opredelilo kot skrb za nepremičnino in oddajanje v najem. Ker gre za stroške, ki nastanejo v vsakem primeru in se jim denacionalizacijski upravičenec ne more izogniti, se od toženca, na katerem je sicer dolžnost zatrjevanja in dokazovanja tovrstnih stroškov, ne zahteva posebne aktivnosti.

10Glede višine nadomestila, ki jo denacionalizacijski upravičenec lahko uveljavlja, je v sodni praksi ustaljeno stališče, da je to korist, ki bi jo upravičenec sam dosegel, če bi nepremičnino lahko uporabljal oziroma upravljal, pa je glede na sprejeto zakonsko rešitev ob sami uveljavitvi ZDen še ni mogel.² Eden od načinov ugotavljanja upravičenčeve koristi je najemnina, ki se zmanjša za stroške upravljanja, ki bremenijo upravičenca, in stroške vzdrževanja, če bi jih kril zavezanec.³ S pomočjo najemnine se upravičenčeva korist lahko ugotavlja na več načinov. V sodni praksi se je uveljavilo ugotavljanje upravičenčeve koristi s hipotetično najemnino, ki bi jo upravičenec v pravnopomembnem obdobju lahko dosegel z oddajanjem prostorov v najem, kakor tudi z najemnino, ki jo je bil v istem obdobju upravičen prejemati zavezanec na podlagi obstoječih najemnih razmerij. Izbrana metoda ugotavljanja upravičene koristi pa terja različne procesne aktivnost strank. V primeru, ko se korist ugotavlja na podlagi obstoječih najemnih razmerij, bo na tožeči stranki dolžnost zatrjevanja in dokazovanja dejansko iztržene najemnine, na toženi stranki pa dolžnost zatrjevanja in dokazovanja dejansko nastalih stroškov. V obravnavanem primeru se je korist ugotavljala z metodo hipotetične najemnine. Nižji sodišči, glede na to, da menita, da stroški upravljanja vedno nastajajo in od toženca ne terjajo posebne procesne aktivnosti, te stroške razumeta kot splošno znana dejstva, glede katerih na podlagi 214. člena ZPP velja izjema od razpravnega načela. Stališče sodne prakse pa je drugačno, in sicer je na toženi stranki tudi glede hipotetičnih stroškov trditveno breme. Denacionalizacijski zavezanec je dolžan tudi v primeru izračuna nadomestila s pomočjo hipotetičnih najemnin opredeljeno zatrjevati stroške, ki bi jih upravičenec imel z oddajanjem v najem in na račun katerih bi se morala tako ugotovljena najemnina zmanjšati. Opredeljeno mora zatrjevati, za katere stroške gre in da bi jih ob normalnem teku stvari dolžan nositi denacionalizacijski upravičenec.⁴ Če se korist ugotavlja z metodo hipotetične najemnine, se torej upoštevajo hipotetični stroški, ki bi jih upravičenec imel z oddajanjem v najem. Te mora denacionalizacijski zavezanec substancirano in konkretizirano uveljavljati. Toženka v odgovoru na revizijo pravilno opozarja, da tožnik revizijske očitke gradi na dveh zadevah Vrhovnega sodišča RS, ki z obravnavano nista primerljivi, ker je bilo tam nadomestilo iz drugega odstavka 72. člena ZDen izračunano po metodi dejansko prejetih najemnin. Tožnik uveljavlja kršitev pravil glede porazdelitve dokaznega bremena; utemeljuje, da bi sodišče stroške upravljanja smelo odšteti le, če bi toženka uspela dokazati, da so ji ti stroški dejansko nastali. Toženka teh stroškov res ni dokazala, saj gre za hipotetične stroške, kljub temu pa bi jih morala substacirano in konkretizirano opredeliti. Ker pa tožnik v reviziji uveljavlja le kršitev pravil glede porazdelitve dokaznega bremena med pravdnima strankama, ne pa tudi kršitve pravil glede porazdelitve trditvenega bremena, je Vrhovno sodišče revizijo v tem delu kot neutemeljeno zavrnilo.

Glede davčnih obveznosti v izreku sodbe

11Višje sodišče je prvostopenjski izrek sodbe spremenilo tako, da je za zneskom glavnice dodalo dostavek, da mora toženka od tega zneska obračunati in plačati davek ter tožniku izplačati neto znesek z zakonskimi zamudnimi obrestmi. Revizijsko sporno je torej, ali sodišče prisodi bruto ali neto znesek nadomestila, oziroma ali lahko toženka uspe z ugovorom, da se mora prisojeno nadomestilo znižati za znesek davčne obveznosti. Po ustaljeni sodni praksi Vrhovnega sodišča se na račun obveznosti, ki jih imajo upravičenci do nadomestila iz drugega odstavka 72. člena ZDen iz naslova davkov do države, obveznost denacionalizacijskega zavezanca ne more zmanjševati, saj gre za razmerje med upravičenci in državo.⁵ Tožnik v reviziji pravilno opozarja, da izrek sodbe višjega sodišča odstopa od vseh dosedanjih izrekov sodb, v katerih je bilo prisojeno nadomestilo iz drugega odstavka 72. člena ZDen. Vsak odstop od sodne prakse pa ni nedopusten. Iz pravice do enakega varstva pravic (22. člen Ustave) med drugim izhaja, da sodišče ne sme samovoljno oziroma arbitrarno, torej brez razumne pravne obrazložitve, odstopiti od enotne in ustaljene sodne prakse.⁶ Višje sodišče je razloge za drugače oblikovan izrek pojasnilo v 19. točki in kot bistveno navedlo, da je nadomestilo iz drugega odstavka 72. člena ZDen v Sloveniji dosežen dohodek, ki je vir dohodnine, sodišče prve stopnje pa ni upoštevalo, da mora toženka, na podlagi ZDoh-2 iz prisojenega zneska najprej poravnati davčne obveznosti in šele nato razliko plačati tožniku, za primer zamude skupaj z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

12Nadomestilo za uporabo nepremičnine, izplačano upravičencu na podlagi drugega odstavka 72. člena ZDen, se davčnopravno obravnava kot dohodek iz oddajanja premoženja v najem, ki je v skladu z drugo točko drugega odstavka 75. člena ZDoh-2 obdavčen z dohodnino.⁷ Od dohodkov, od katerih se v skladu z Zakonom o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) ali zakonom o obdavčenju izračunava, odteguje in plačuje davčni odtegljaj je plačnik davka za davčnega zavezanca po prvem odstavku 59. člena ZDavP-2 dolžan izračunati, odtegniti in plačati davčni odtegljaj. Na podlagi četrtega odstavka 12. člena ZDavP-2 je plačnik davka oseba, ki je v skladu s tem zakonom ali zakonom o obdavčenju zavezana za izračunavanje ali plačevanje davka oziroma odtegovanje davka od davčnih zavezancev in ki ta davek prenese državnemu proračunu, proračunom samoupravnih lokalnih skupnosti ali zavodom, pristojnim za obvezno pokojninsko in invalidsko zavarovanje ali obvezno zdravstveno zavarovanje. V smislu ZDoh-2 je plačnik davka oseba, ki izplačuje dohodke, obdavčljive po tem zakonu, če ni z zakonom, ki ureja davčni postopek, drugače določeno (tretji odstavek 125. člena ZDoh-2). Plačevanje dohodnine od dohodka iz oddajanja premoženja v najem ureja 325. člen ZDavP-2, ki v prvem odstavku določa, da dohodnino v tem primeru izračuna plačnik davka v obračunu davčnega odtegljaja ali davčni organ v odločbi, izdani na podlagi napovedi zavezanca. Na podlagi napovedi zavezanca se dohodnina ugotovi v odločbi davčnega organa le, če dohodek iz oddajanja premoženja v najem izplača oseba, ki ni plačnik davka ali če gre za taksativno naštete vrste dohodkov, med katerimi pa ni dohodka iz oddajanja premoženja v najem (peti odstavek 325. člena ZDavP-2). Sicer pa dohodnino od dohodka iz oddajanja premoženja v najem izračuna plačnik davka kot davčni odtegljaj v obračunu davčnega odtegljaja. Plačnik davka mora davčni odtegljaj izračunati in odtegniti hkrati z obračunom dohodka iz oddajanja premoženja v najem, plačati pa najpozneje v petih dneh od izplačila dohodka (četrti odstavek 325. člena ZDavP-2). V obravnavani zadevi je torej plačnik davka denacionalizacijski zavezanec (toženka), ki upravičencu (tožniku) v svoje breme izplača nadomestilo iz drugega odstavka 72. člen ZDen, ki se obdavčuje z dohodnino kot dohodek iz oddajanja premoženja v najem. Denacionalizacijski zavezanec (toženka) mora izračunati dohodnino od nadomestila iz drugega odstavka 72. člena ZDen in jo plačati davčnemu organu najkasneje v petih dneh od izplačila nadomestila upravičencu (tožniku).

13Stališče sodne prakse, da gre pri plačilu dohodnine od nadomestila iz drugega odstavka 72. člena ZDen za razmerje med denacionalizacijskem upravičencem in državo, glede na pojasnjeno davčno zakonodajo, ni povsem pravilno. Denacionalizacijski zavezanec je kot plačnik davka dolžan za denacionalizacijskega upravičenca izračunati, odtegniti in plačati davčni odtegljaj od prisojenega nadomestila iz drugega odstavka 72. člena ZDen. Gre za samostojno obveznost plačnika davka do države, ki je bila nanj prenesena s kogentnimi zakonskimi določbami. Šteje pa se, da je plačnik davka, ki je odtegnil davčni odtegljaj in ga plačal davčni upravi, davčni odtegljaj odtegnil v breme dohodka davčnega zavezanca (v obravnavanem primeru v breme denacionalizacijskega upravičenca). Plačnik davka je torej nekakšen pomožni organ davčne uprave, ki opravlja blagajniško službo za davčne organe.⁸ Upravnopravno razmerje glede plačila dohodnine od nadomestila iz drugega odstavka 72. člena ZDen je torej vzpostavljeno med denacionalizacijskim zavezancem, kot plačnikom davka, in državo, ne pa med denacionalizacijskim upravičencem in državo. Če namreč davčni organ ugotovi, da je plačnik davka davčni odtegljaj odtegnil od dohodka davčnega zavezanca, vendar ga ni plačal, ali pa davčnega odtegljaja ni odtegnil in plačal oziroma ga ni plačal pravilno, davčni organ davčni odtegljaj s pripadajočimi dajatvami izterja od plačnika davka (četrti odstavek 59. člena ZDavP-2).

14Ker je denacionalizacijski zavezanec za upravičenca dolžan izračunati, odtegniti in plačati davčni odtegljaj od prisojenega nadomestila iz drugega odstavka 72. člena ZDen, bi kazalo pritrditi stališču višjega sodišča in toženke, da se mora prisojeni znesek nadomestila znižati za znesek davčne obveznosti. Vendar je pri tem treba upoštevati, kdaj nastane obveznost plačnika davka oziroma kdaj nastane upravnopravno razmerje med denacionalizacijskim zavezancem, kot plačnikom davka, in državo. Po določbi četrtega odstavka 325. člena ZDavP-2 mora plačnik davka davčni odtegljaj izračunati in odtegniti hkrati z obračunom dohodka iz oddajanja premoženja v najem, plačati pa najpozneje v petih dneh od izplačila dohodka. Obveznost plačnika davka, da v imenu davčnega zavezanca in za njegov račun izračuna in odtegne davčni odtegljaj, nastane torej šele v trenutku izplačila dohodka, obveznost plačila davčnega odtegljaja davčni upravi pa pet dni za tem. Če denacionalizacijski zavezanec svojo obveznost izpolni prostovoljno, je to tedaj, ko je nadomestilo izplačano upravičencu na podlagi (pravnomočne) sodbe oziroma v roku petih dni za tem.⁹ Upoštevaje časovne meje pravnomočnosti sme sodišče v pravdnem postopku upoštevati le tista dejstva in dokaze, ki so jih stranke podale do zaključka glavne obravnave pred sodiščem prve stopnje. Takrat denacionalizacijski zavezanec še ne more ugovarjati in dokazovati, naj se nadomestilo iz 72. člena ZDen zmanjša za plačan davčni odtegljaj, saj ta njegova obveznost do konca glavne obravnave na prvi stopnji niti nastala še ni. V pravdnem postopku v sporu med denacionalizacijskim upravičencem in zavezancem sodišče torej ne more odločati o tem, ali je denacionalizacijski zavezanec ob prisojenem nadomestilu iz drugega odstavka 72. člena ZDen dolžan obračunati in plačati davek in tožniku izplačati neto znesek. Ob izplačilu nadomestila je to stvar plačnika davka (denacionalizacijskega zavezanca) in pristojnih davčnih organov.¹⁰

15Navedeno pa ne pomeni, da bi moral biti prisojeni znesek nadomestila, da bi imela izpolnitev za posledico prenehanje obveznosti, v vsakem primeru plačan neposredno tožniku (na njegov osebni račun). Na podlagi prvega odstavka 280. člena Obligacijskega zakonika (v nadaljevanju OZ) mora biti obveznost izpolnjena upniku ali osebi, ki jo določa zakon, sodna odločba ali pogodba med upnikom in dolžnikom ali jo je določil sam upnik. V primeru, ko iz izvršilnega naslova izhaja obveznost plačila denarnega zneska, ki je po zakonu obdavčen, in je zavezanec za izpolnitev obveznosti iz izvršilnega naslova oseba, ki se po 12. členu ZDavP-2 šteje za plačnika davka, je glede na navedeno določbo OZ, ob upoštevanju kogentne davčnopravne zakonodaje, tako obveznost treba izpolniti tako, da se del denarne obveznosti, ki ustreza višini davčnega odtegljaja za plačilo davkov v zvezi s prejetim dohodkom, v imenu in za račun upnika nakaže neposredno osebi, ki jo določa zakon, preostali del pa upniku v njegovo neposredno razpolaganje. Vrhovno sodišče je že v zadevi II Ips 313/2015 z dne 20. 4. 2017 pojasnilo, da je tudi plačilo davčnega odtegljaja pravzaprav plačilo upniku oziroma natančneje za upnika (samo ne njemu na račun, ampak zanj državi). Denacionalizacijskemu upravičencu (tožniku) sodišče torej prisodi bruto znesek nadomestila iz drugega odstavka 72. člena ZDen, vendar pa zaradi davčne obveznosti in zakonsko predvidenega načina plačevanja davka prek plačnika davka (toženca) v neposredno razpolaganje lahko dobi le zmanjšan (neto) znesek. Če je denacionalizacijski zavezanec kot plačnik davka za upravičenca ob prostovoljnem izplačilu prisojenega nadomestila državi plačal davčni odtegljaj, to dejstvo, ki je nastopilo po zaključku glavne obravnave na sodišču prve stopnje, toženka lahko uveljavlja s t. i. opozicijskim ugovorom v izvršilnem postopku, če bo do njega prišlo.¹¹

16Dostavek v izreku, da mora toženec od prisojenega zneska obračunati in plačati davek ter tožniku izplačati neto znesek, predstavlja konkretizacijo zakonske obveznosti toženke, ki nastane šele po pravnomočnosti pravdnega postopka, zato lahko predstavlja le dodatno opozorilo tožencu, da izvrši zakonsko obveznost obračuna in plačila davka. Zaradi svoje pojasnilne narave sodi v obrazložitev sodne odločbe, kadar bo sodišče prisojalo denarne zneske, ki so po davčni zakonodaji predmet obdavčitve. V izrek sodbe, ki predstavlja izvršilni naslov in v katerem mora sodišče odločiti o postavljenih tožbenih zahtevkih in v njihovih mejah, pa takšen dostavek ne sodi, zato je Vrhovno sodišče v tem delu reviziji ugodilo.¹²

17Na revizijski očitek, da je tožnik prikrajšan za 44.097,05 EUR, je v postopku z revizijo zaradi plačila nadomestila po drugem odstavku 72. člena ZDen mogoče odgovoriti le, da je v izvršilnem naslovu določno opredeljen glavnični znesek, od katerega tečejo tudi zakonske zamudne obresti, in časovni okvir teka le-teh. Ugotavljanje nominalne višine obresti pa ne sodi v civilni pravdni postopek, temveč v kasnejši izvršilni. Tudi po stališču ustavnosodne prakse je z izvršilnim naslovom, ki dolžniku nalaga obveznost povrnitve zakonskih zamudnih obresti od določenega dne dalje do plačila, pravnomočno odločeno o tej obveznosti le po temelju, medtem ko o višini te terjatve pravnomočno odloči šele izvršilno sodišče, ki pri tem upošteva dan plačila in vsa pravila, ki urejajo višino zamudnih obresti.¹³ Če torej tožnik meni, da je toženka napačno izračunala zakonske zamudne obresti in ga prikrajšala za 44.000,00 EUR, lahko začne izvršilni postopek, v katerem bo zahteval plačilo razlike.

18Revizijsko sodišče je v skladu s 380. členom ZPP reviziji delno ugodilo in sodbo sodišča druge stopnje v zvezi s sodbo sodišča prve stopnje delno spremenilo kot izhaja iz izreka, sicer pa v skladu s 378. členom ZPP revizijo zavrnilo kot neutemeljeno.

19Ker je tožnik s pritožbo uspel le v manjšem obsegu, ostane odločitev o stroških pritožbenega postopka nespremenjena (drugi odstavek 154. člena ZPP).

20Odločitev o revizijskih stroških temelji na drugem odstavku 154. člena ZPP, upoštevajoč delni uspeh obeh strank v revizijskem postopku.

¹ Glej komentar 7. in 212. člena ZPP v Ude L. in soavtorji, Pravdni postopek; zakon s komentarjem.
² Glej odločbe Vrhovnega sodišča RS: II Ips 241/98 in II Ips 242/98 z dne 15. 4. 1999, II Ips 339/98 z dne 19. 5. 1999, II Ips 40/2000 z dne 28. 6. 2000, II Ips 541/2000 z dne 10. 5. 2001, II Ips 412/2001 z dne 25. 4. 2002, II Ips 1/2004 z dne 27. 1. 2005 in druge.
³ Glej odločbe Vrhovnega sodišča RS: II Ips 241/98 in II Ips 242/98 z dne 15. 4. 1999 in druge ter Frantar v Breznik et al., Zakon o denacionalizaciji s komentarjem, Gospodarski vestnik, 2000, str. 487.
⁴ Glej odločbe Vrhovnega sodišča RS: II Ips 348/2010, II Ips 172/2011 in II Ips 283/2012.
⁵ Glej odločbe Vrhovnega sodišča RS: II Ips 313/2009 z dne 3. 11. 2011, II Ips 853/2009 z dne 11. 7. 2013, II Ips 354/2011 z dne 4. 9. 2014, II Ips 52/2013 z dne 23. 4. 2015.
⁶ Glej sklep Ustavnega sodišča RS: Up-337/00 z dne 26. 2. 2002.
⁷ Glej sodbo Upravnega sodišča I U 435/2011 z dne 27. 9. 2011. Tako tudi obrazložitev k 75. členu Predloga ZDoh-2, Poročevalec DZ, let. 2006, št. 101, kjer je kot primer dohodka po 2. točki drugega odstavka tega člena navedena tudi odmera iz naslova nezmožnosti uporabe oziroma upravljanja nepremičnine od dneva uveljavitve ZDen do dneva vrnitve nepremičnine upravičencu po ZDen.
⁸ F. Žibert, Teorija javnih financ, Uradni list Republike Slovenije, Ljubljana 1993, str. 81; B. Škof in drugi, Davčno pravo, Univerza v Mariboru, Pravna fakulteta in Davčno-finančni raziskovalni inštitut, Maribor 2007, str. 77.
⁹ Vrhovno sodišče je že v zadevi II Ips 313/2015 z dne 22. 4. 2017 povedalo, da davčna obveznost plačnika davka, da v imenu davčnega zavezanca in za njegov račun izračuna, odtegne in plača davek, nastane v trenutku izplačila dohodka.
¹⁰ Delovna sodišča so zneske denarnih prejemkov iz delovnega razmerja ali v zvezi z delovnim razmerjem delavcem prisojala tako, da je delodajalcu poleg obveznosti plačila prisojenega zneska, naložilo tudi obveznost obračuna in plačila davkov in prispevkov v zvezi s tem zneskom. V zadevi VIII Ips 226/2017 z dne 23. 1. 2018 pa je Vrhovno sodišče od tega stališča odstopilo in zahtevek za obračun bruto zneska odškodnine ter odvod pripadajočih davkov in prispevkov zavrnilo.
¹¹ Po 8. točki prvega odstavka 55. člena Zakona o izvršbi in zavarovanju (ZIZ) je temeljni vsebinski razlog, ki preprečuje izvršbo, okoliščina, da je terjatev prenehala na podlagi dejstva, ki je nastopilo po izvršljivosti odločbe ali pred tem, toda v času, ko dolžnik tega ni mogel uveljaviti v postopku, iz katerega izvira izvršilni naslov. Glej tudi sodbo VS RS II Ips 313/2015 z dne 20. 4. 2017.
¹² Zahtevka za obračun in plačilo davka od prisojenega zneska tožnik niti ni podal, sodišče pa mora v skladu z načelom dispozitivnosti odločati v mejah postavljenih zahtevkov.
¹³ Glej odločbo Ustavnega sodišča RS Up - 227/05-19 z dne 24. 5. 2007.