UPRS Sodba I U 641/2017-9

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava RS, Finančni urad Novo mesto (v nadaljevanju prvostopenjski tudi davčni oziroma finančni organ) v postopku davčnega inšpekcijskega nadzora (v nadaljevanju DIN) blagajniškega poslovanja za obdobje od 1. 5. 2015 do 12. 5. 2015 pri tožeči stranki v točki I. izreka ugotovila: - da 10. 5. 2015 ni zagotovila izdaje računa pooblaščenima uradnima osebama, kot to določa 81. člen Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1); - na kraju samem ni predložila evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov, dne 12. 5. 2015, ter s tem ovirala oziroma onemogočila DIN, kar je v nasprotju z določbo prvega odstavka 138. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2); - ne vodi v redu in pravilno evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov, kar ni v skladu z določbo 31. člena ZDavP-2. Iz II. točke izreka izhaja, da tožeča stranka ni zahtevala povrnitve stroškov postopka. Stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ.

2Iz obrazložitve izhaja, da je davčni organ pri tožeči stranki opravil DIN blagajniškega poslovanja za obdobje od 1. 5. 2015 do 12. 5. 2015. DIN je bil začet 10. 5. 2015. O ugotovitvah je davčni organ sestavil zapisnik, ki je bil tožeči stranki vročen 12. 6. 2015. Tožeča stranka je na pisno seznanitev z dne 22. 5. 2015 podala pripombe, na ugotovitve v zapisniku DIN pa v zakonsko predpisanem roku ni vložila pripomb. Davčni organ je pričel postopek v skladu z določbo tretjega odstavka 135. člena ZDavP-2 brez izdaje sklepa. Davčni organ je pri tožeči stranki opravil predhodno zbiranje podatkov o poslovanju tožeče stranke, katerega namen je bil priprava na DIN nad evidentiranjem prometa - prodaja proizvodov in storitev ter nadzor nad pravilnostjo vodenja poslovnih knjig in evidenc. V ta namen je pooblaščena uradna oseba davčnega organa 10. 5. 2015 v gostinskem lokalu A. naročila zapitek, za katerega je plačala skupaj 12,00 EUR. Pooblaščena uradna oseba za zapitek ni prejela računa. Davčni organ je tožeči stranki 12. 5. 2015 vročil zahtevek za predložitev podatkov in sicer med drugim tudi fotokopijo vseh izdanih računov za 10. 5. 2015 (kontrolni trak). Iz pregleda kontrolnega traku je ugotovil, da za navedeni dan ni arhiviranega računa v vrednosti 12,00 EUR. Ugotovljeno je tudi, da ima tožeča stranka na kontrolnem traku z dne 10. 5. 2015 evidentirano 26 krat odprtje predala, zaradi česar davčni organ utemeljeno sumi, da tožeče stranka ne izdaja računov. Tožeča stranka je s tem, ko za zapitek 10. 5. 2015 ni izdala računa pooblaščeni uradni osebi v znesku 12,00 EUR, kršila določbe 81. člena ZDDV-1.

3Davčni organ je nameraval opraviti tudi nadzor pravilnosti vodenja evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov, na dan 12. 5. 2015 ob 11:30 uri, v navedenem gostinskem lokalu. Pooblaščeni uradni osebi sta s sklepom na kraju samem postavili za začasno zastopnico natakarico B.B. Pooblaščena uradna oseba je po telefonu govorila z odgovorno osebo C.C. in ji povedala, da bo opravljen tudi nadzor nad pravilnostjo in zakonitostjo vodenja evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov na dan 12. 5. 2015 in da naj omogoči nadzor evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov. Navedena odgovorna oseba je povedala, da zalog prodajnih artiklov ne vodi. Davčni organ je zato opravil samo popis dejanskega stanja osmih (8) naključno izbranih prodajnih artiklov (tabela št. 1 na 3. strani izpodbijane odločbe). Davčni organ ugotavlja, da je s tem, ko pooblaščenima uradnima osebama na kraju samem 12. 5. 2015 niso bile predložene evidence o vodenju zalog prodajnih artiklov, bil oviran oziroma onemogočen davčni nadzor, kar je v nasprotju z določbo prvega odstavka 138. člena ZDavP-2, ki jo je tožeča stranka kršila.

4Tožeča stranka je v pripombah k pisni seznanitvi predložila materialne kartice o stanju zalog prodajnih artiklov in sicer za 8 prodajnih artiklov, katerih dejansko stanje sta pooblaščeni osebi na dan inšpiciranja tudi popisali. Davčni organ je primerjal evidenco (razknjiženo) stanje 8 naključno izbranih artiklov na dan 10. 5. 2015 na podlagi predloženih materialnih kartic s številom teh 8 zaračunanih artiklov na predloženem kontrolnem traku za ta dan ter ugotovil odstopanja (tabela na 4. strani izpodbijane odločbe). Davčni organ je tako pri nadzoru pravilnosti vodenja evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov na dan 10. 5. 2016 v navedenem gostinskem lokalu ugotovil, da le-te niso vodene v redu in pravilno ter v skladu z določbo 31. člena ZDavP-2, ki jo je tožeča stranka kršila.

5Ministrstvo za finance kot pritožbeni organ je pritožbo tožeče stranko zavrnilo, saj je ocenilo, da je odločba prvostopenjskega organa pravilna in zakonita.

6Tožeča stranka se z izpodbijano odločbo ne strinja in jo izpodbija. V tožbi uveljavlja tožbene razloge nepravilne ali zmotne uporabe materialnega prava, bistvene kršitve določb postopka, nepopolno oziroma zmotno ugotovljenega dejanskega stanja ter kršitve pravic iz 22. člena Ustave RS. Tožeča stranka se sklicuje, da gostom vedno izdaja račune, ter da je podjemnici D.D. naročila, da vsakemu gostu izda račun. Nadalje v tožbi povzema, kar ji je omenjena podjemnica povedala v zvezi dogodkom 10. 5. 2015, ko ni izdala računa za zapitek pooblaščenih oseb davčnega organa. Slednja ji je povedala, da je bilo tega dne več prometa kot običajno in da se spomni, da je stranka prišla do pulta in vprašala koliko stane zapitek. Stranka je denar odštela (12,00 EUR) in ga dala na pult, medtem pa je D.D. kuhala šest kapučinov in ni mogla prekiniti procesa. Stranka pa ni počakala na račun, ampak je takoj odšla. D.D. je tožnici povedala, da je hotela izdati račun naknadno, zaradi novih strank pa je na izdajo računa pozabila. V primeru, da bi pooblaščena uradna oseba počakala, da D.D. konča z delom, bi slednja izdala račun. Tožeča stranka meni, da je takšen nadzor poslovanja s strani davčnega organa nekorekten. Pooblaščena uradna oseba se po opravljenem prvem dejanju DIN tudi ni izkazala s službeno izkaznico, ampak je takoj odšla.

7Tožeča stranka meni, da je treba v konkretnem primeru upoštevati, da je D.D. pri tožeči stranki kritičnega dne delala kot podjemnica, na podlagi podjemne pogodbe. To pomeni, da je v skladu z 626. členom Obligacijskega zakonika (v nadaljevanju OZ) dolžna izvršiti delo po dogovoru in po pravilih posla, zaradi česar tožeča stranka ne more odgovarjati za očitani ji prekršek. D.D. je bila kot podjemnica pri svojem delu samostojna, sama je odgovarjala za rezultate dela in ni bila podrejena tožeči stranki kot naročnici, kot je to značilno pri delovnem razmerju. Tožeča stranka tudi meni, da je sklep o postavitvi začasne zastopnice natakarice B.B. nezakonit, kar dokazuje tudi dejstvo, ki izhaja iz pisne seznanitve z dne 22. 5. 2015, da naj bi pooblaščeni uradni osebi ugotovili, da je B.B. opravljala delo na črno (kar pa ni res), kar posledično pomeni, da slednja ne bi smela biti postavljena za začasno zastopnico tožeče stranke.

8Tožeča stranka ugovarja tudi očitku iz 2. alineje I. točke izreka izpodbijane odločbe, ki se nanaša na stanje zalog prodajnih artiklov. Iz obrazložitve izhaja, da je tožeče stranka nameravala opraviti tudi nadzor pravilnosti vodenja evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov, na dan 12. 5. 2015 ob 11.30 uri v omenjenem gostinskem lokalu, vendar ji je tožeča stranka po telefonu povedala, da zalog prodajnih artiklov ne vodi. Očitki tožene stranke ne držijo. Tožeča stranka nikoli ni dejala, da ne vodi zalog prodajnih artiklov. Upoštevati je treba, da je B.B. poklicala iz svojega mobilnega telefona tožečo stranko, ki je bila na poti in ji dejala, da ima v lokalu inšpekcijski pregled oziroma ji je kasneje na telefon dala pooblaščeno uradno osebo. Telefonska povezava je bila slaba, v okolici je bil hrup, tako da tožeča stranka sploh ni razumela, kaj jo uradna oseba sprašuje. Tožeča stranka je posredovala davčnemu organu fotokopije evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov na dan 12. 5. 2015. Kritičnega dne se je celotna dokumentacija nahajala v prostoru zraven bara in sicer v hiši, kjer tožeča stranka živi. Tožeča stranka vztraja, da ji pooblaščena oseba ni povedala, da bo opravljen nadzor nad pravilnostjo in zakonitostjo vodenja evidence o stanju zalog prodajnih artiklov na dan 12. 5. 2015, prav tako tožeči stranki pooblaščena oseba ni povedala oziroma ji dala možnost, da pride v bar, kjer jo bi počakala. Kritičnega dela je začela z delom ob 13. uri, kar je razvidno iz evidence prisotnosti. Pooblaščena uradna oseba ni dejala tožeči stranki, da naj omogoči nadzor prodajnih artiklov, saj tožeča stranka ni imela nobenih zadržkov, da jih uradni osebi ne bi posredovala.

9Iz izpodbijane odločbe izhaja, da sta pooblaščeni uradni osebi na kraju samem s sklepom postavili za začasno zastopnico natakarico B.B. Tožeči stranki to ni bilo sporočeno in se s tem ne bi nikoli strinjala, saj je slednja delala v baru po podjemni pogodbi šele dober mesec dni in dejansko ni ničesar vedela o samem poslovanju bara. Sklicuje se na šesti odstavek 138. člena ZDavP-2, ki določa, da je na začetku DIN treba zavezanca za davek opozoriti, da lahko imenuje osebo za dajanje podatkov in pojasnil. V danem primeru postopek ni bil izveden v skladu z zakonskimi določili, saj tožeči stranki ni bila dana možnost sodelovanja v postopku. Tožeča stranka ni bila s strani uradne osebe poučena o pravici do prisotnosti oziroma sodelovanja v postopku in je bila tako kršena določba 139. člena ZDavP-2. Tožeča stranka tudi ni imela možnosti, da bi se opredelila do zapisnika z dne 10. 6. 2015. Gre za kršitev pravic iz 139. člena ZDavP-2, ki je bistvena kršitev pravil postopka. Iz podatkov v spisu tudi ni razvidno, da bi v zadevi obstojal sklepni pogovor. Tožnica tudi meni, da bi pooblaščene osebe davčnega organa morale še posebej, ko so ugotovile neskladje podatkov, pridobiti pojasnilo tožeče stranke. Pooblaščena uradna oseba bi morala skladno s četrtim odstavkom 51. člena ZUP takoj sporočiti tožeči stranki, da bo postavila začasnega zastopnika, to je B.B., ne pa, da je B.B. klicala po telefonu tožečo stranko in ji dala na telefon uradno osebo. Tožeča stranka bi takoj prišla na kraj inšpekcijskega pregleda, če bi jo uradna oseba obvestila na primeren način. Nobene potrebe ni bilo po postaviti začasnega zastopnika, postavljena začasna zastopnica pa tudi ni bila primerna oseba.

10Glede tretje očitane nepravilnosti, ki se nanaša na evidence o stanju zalog prodajnih artiklov, tožeča stranka navaja, da ugotovljeno dejansko stanje ni pravilno. Tožeči stranki se očita, da ima pri artiklu cocta 0,25 l steklenica na kontrolnem traku z dne 10. 5. 2015 zaračunanih 5 komadov, nima pa nobenega komada razknjižene količine po materialni kartici na dan 10. 5. 2015. Tožeča stranka navaja, da 10. 5. 2015 ni razknjižila količine po materialni kartici na dan 10. 5. 2015, ker je imela cocte naložene v hladilniku, pri čemer je treba upoštevati, da jih je razknjižila že prej, ker je mislila, da jih bo prodala, ker je bilo tisti dan obhajilo. Tako razlika, kot jo je ugotovil davčni organ, ni pravilna, saj je treba upoštevati, da je bila pijača še v šanku oziroma v predalu hladilnika, ki ga B.B. ni pokazala pooblaščenim osebam, ker sploh ni vedela, da obstaja. Tožeča stranka še poudarja, da ji ni bilo omogočeno, da poda pripombe na zapisnik z dne 10. 6. 2015, s čimer je bilo kršeno načelo zaslišanja strank. Pri tem se sklicuje na tretji odstavek 9. člena ZUP ter poudarja, da v postopku DIN to načelo nalaga, da se zavezancu za davek omogoči, da se pred izdajo odločbe seznani z rezultatom ugotovitvenega postopka ter se izreče o dejstvih in okoliščinah, pomembnih za odločbo. V konkretnem postopku je bila tožeči stranki okrnjena možnost uveljavitve in zavarovanja svojih pravic in pravnih koristi, saj ji ni bilo omogočeno, da bi se udeleževala inšpekcijskega nadzora ter ji ni bilo omogočeno navajanje dejstev, ki bi lahko vplivala na rešitev zadeve. Tožeči stranki je bilo kršeno načelo zaslišanja stranke, ki je ena najpomembnejših pravic v postopku. Nadalje še navaja, da gre pri izpodbijani odločbi za ureditveno odločbo, to je odločbo o odpravi pomanjkljivosti, zaradi česar mora imeti taka odločba, po Zakonu o inšpekcijskem nadzoru (v nadaljevanju ZIN) in ZUP, rok za izvedbo ukrepa, odločitev o stroških in klavzulo o nesuspenzivnosti pritožbe. Sklepno predlaga, da sodišče izvede dokaze, ki jih predlaga (med drugim zaslišanje tožeče stranke, D.D., B.B.), izpodbijano odločbo pa odpravi ter zadevo vrne organu prve stopnje v ponoven postopek, toženi stranki pa naloži, da tožeči stranki povrne stroške tega postopka.

11Tožena stranka v odgovoru na tožbo v celoti prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitve prvostopenjske in drugostopenjske odločbe, sodišču pa predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

12Tožba ni utemeljena.

13Po presoji sodišča je odločitev prvostopenjskega organa, potrjena z odločitvijo pritožbenega organa, pravilna in na zakonu utemeljena, zato se sodišče sklicuje na razloge iz obrazložitev obeh upravnih odločb (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1), v zvezi s tožbenimi ugovori pa dodaja:

14V obravnavani zadevi je prvostopenjski organ z izpodbijano odločbo ugotovil, da je tožeča stranka ravnala v nasprotju z 81. členom ZDDV-1 ter prvim odstavkom 138. člena in 31. člena ZDavP-2, čemur je pritrdil tudi drugostopenjski organ. Tožeča stranka se z navedenimi zaključki ne strinja in meni, da so bile v postopku storjene bistvene kršitve pravil postopka.

15Po presoji sodišča tožbeni ugovori tožeče stranke niso utemeljeni. Iz upravnih spisov je razvidno, da je bil pri tožeči stranki opravljen DIN blagajniškega poslovanja in da je bila o rezultatih DIN narejena pisna seznanitev, na katero je tožeča stranka podala tudi pripombe ter nato sestavljen zapisnih o DIN, s katerim je bila tožeča stranka prav tako seznanjena. Iz pisne seznanitve in zapisnika o DIN izhaja ugotovitev, da tožeča stranka 10. 5. 2015 pooblačenima uradnima osebama ni izdala računa ter ugotovitve, da 12. 5. 2015 tožeča stranka ni predložila evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov in da ne vodi v redu in pravilno evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov. Na podlagi takih ugotovitev je prvostopenjski organ na podlagi 141. člena ZDavP-2 utemeljeno izdal izpodbijano odločbo. Ker 10. 5. 2015 za pijačo, ki sta jo naročili pooblaščeni uradni osebi, ni izdala računa, je tožeča stranka ravnala v nasprotju s prvim odstavkom 81. člena ZDDV-1, ki govori o obveznosti izdajanja računov. Ker 12. 5. 2015 ni predložila evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov, je ravnala v nasprotju z prvim odstavkom 138. člena ZDavP-2. Slednji je v relevantnem obdobju določal, da mora zavezanec za davek sodelovati pri ugotavljanju dejanskega stanja, ki je pomembno za obdavčenje. Pri nadzoru evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov je davčni organ ugotovil, da te niso pravilno vodene, kar ni v skladu z določbo 31. člena ZDavP-2. Slednji določa, da so osebe, ki so dolžne voditi poslovne knjige in evidence v skladu s tem zakonom ali na njegovi podlagi izdanim predpisom, drugim zakonom ali računovodskim standardom, le-te dolžne voditi tudi za namene izvajanja zakonov o obdavčenju in tega zakona.

16Sodišče zavrača navedbe tožeče stranke, s katerimi pojasnjuje razloge, zaradi katerih račun, ki bi ga tožeča stranka morala izdati 10. 5. 2015, ni bil izdan. Razlogi, na katere se sklicuje in ki temeljijo na pojasnilu natakarice D.D., ne vplivajo na ugotovitev, da tožeča stranka, ki je davčna zavezanka in bi v skladu z 81. členom ZDDV-1 morala izdati račun, računa ni izdala. Na navedeno ugotovitev prav tako ne vplivajo navedbe tožeče stranke, da je natakarica D.D. delala po podjemni pogodbi. Sodišče se strinja z zaključkom drugostopenjskega organa, da je razmerje med natakarico in tožečo stranko njuno medsebojno pogodbeno razmerje, ki navzven ne učinkuje. Zato tudi morebitno samovoljno ravnanje omenjene natakarice na zaključke v obravnavani zadevi ne vpliva, saj gre za njuno notranje razmerje.

17Po presoji sodišča prav tako niso utemeljeni ugovori tožeče stranke, da v obravnavani zadevi začasna zastopnica ni bila pravilno postavljena. Sodišče se strinja s stališčem prvostopenjskega in drugostopenjskega organa, da je bila njena postavitev (sklep z dne 12. 5. 2015) nujna, saj tožeča stranka ni bila prisotna na kraju samem, ko je bilo treba opraviti DIN blagajniškega poslovanja, poslovnih knjig in evidenc. Slednjega namreč zaradi nujnosti zadeve ni bilo mogoče odložiti. Namen takega DIN je namreč preveriti pravilnost izdajanja računov in evidentiranja prometa ter vodenja predpisanih evidenc v času inšpekcijskega nadzora. Iz navedenega razloga je prvostopenjski organ tožeči stranki tudi pravilno postavil začasno zastopnico. Tako je bil po presoji sodišča pravilno uporabljen tudi četrti odstavek 51. člena ZUP, ki določa, da se začasni zastopnik postavi tudi takrat, kadar je treba opraviti dejanje, ki ga ni mogoče odložiti, stranke oziroma njenega pooblaščenca ali zastopnika pa ni mogoče pravočasno povabiti. Za začasno zastopnico je bila tako postavljena oseba, ki je takrat delala v lokalu za tožečo stranko in katere interesi so primarno v tem, da se pri DIN ne najde nepravilnosti. To namreč obema zagotavlja nemoteno poslovanje. Na navedeno zato ne vpliva sklicevanje tožeče stranke na ugotovitve tožene stranke glede položaja omenjene osebe in s tem povezanega očitka o delu na črno (kar sicer ni predmet tega postopka).

18Na ugotovitev v postopku, da 12. 5. 2015 na kraju samem tožeča stranka ni predložila evidence o stanju zalog prodajnih artiklov, prav tako ne more vplivati sklicevanje tožeče stranke na slabo razumevanje uradne osebe v telefonskem razgovoru. Utemeljeni prav tako niso ugovori tožeče stranke, da ji ni bila dana možnost sodelovanja v postopku. Tožeči stranki je bila vročena pisna seznanitev z ugotovitvami v postopku in je na navedene ugotovitve podala tudi pripombe, do katerih se je davčni organ opredelil. Prav tako je bil tožeči stranki vročen zapisnik o DIN z dne 10. 6. 2015. Čeprav v slednjem res ni izrecno navedeno, da ima tožeča stranka možnost podati pripombe, je tožeča stranka tako možnost imela in zgolj dejstvo, da omenjeno ni bilo izrecno navedeno na zapisniku DIN, po presoji sodišča ne predstavlja bistvene kršitve pravil postopka.

19Na ugovore tožeče stranke, ki se nanašajo na ugotovitev davčnega organa o nepravilnostih pri vodenju evidenc o stanju zalog prodajnih artiklov, je v drugostopenjski odločbi odgovoril že pritožbeni organ. Tožeča stranka se v tožbi (enako kot v pritožbi) sklicuje na razloge, ki se nanašajo na odstopanje podatkov pri artiklu cocta 0,25 l. Že drugostopenjski organ je ugotovil, da do odstopanja pri vodenju navedenih evidenc ne prihaja samo pri tem artiklu, temveč so razhajanja med zaračunano količino po kontrolnem traku in razknjiženo količino po materialni kartici tudi pri drugih artiklih (sok fructal 0,2 l, pivo laško 0,5 l, pivo union 0,33 l, pivo laško 0,33 l, union 0,5 l). Zato je pravilno ugotovil, da tudi v primeru, če bi bilo v zvezi z vodenjem evidenc artikla cocta 2,25 l vse v redu, še vedno evidence zalog prodajnih artiklov niso pravilne. Že drugostopenjski organ pa je tožeči stranki pravilno pojasnil, da ugotavljanje njene odgovornosti ni predmet navedenega postopka.

20Glede ugovorov tožeče stranke o sestavnih delih, ki bi jih morala vsebovati izpodbijana odločba, sodišče pojasnjuje, da je izpodbijana odločba ugotovitvena odločba po prvem odstavku 141. člena ZDavP-2. Gre za odločbo o ugotovitvi nepravilnosti, ki ne vplivajo na višino davčne obveznosti. Ne gre torej za ureditveno odločbo, kot to meni tožeča stranka, zato tudi ni potrebno, da se z odločbo naloži odpravo pomanjkljivosti. Zato tudi ni potrebe, da bi izrek vseboval določbo o nesuspenzivnosti pritožbe, kot to napačno meni tožeča stranka. Izpodbijana odločba izpolnjuje vse pogoje iz 214. člena ZUP in jo je tudi možno preizkusiti.

21Po presoji sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita, sodišče v postopku pred njeno izdajo tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, zato je na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 tožbo kot neutemeljeno zavrnilo.

22Sodišče je odločalo brez glavne obravnave na podlagi prvega odstavka odstavka 59. člena ZUS-1, saj dejansko stanje, ki je za zadevo relevantno, po presoji sodišča ni sporno. Tožeča stranka je kot dokaz navedla zaslišanje prič (C.C., D.D., B.B.), vendar ni navedla, kaj naj bi navedene priče relevantnega povedale in kako bi lahko to vplivalo na izpodbijano ugotovitveno odločbo, zaradi česar sodišče navedenemu predlogu tožeče stranke ni ugodilo, saj je menilo, da ni potreben.

23Izrek o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1. Če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.