27. člen ZDDV-UPB4

Odbitek DDV se praviloma prizna le v povezavi z opravljanjem obdavčene dejavnosti zavezanca, kar pomeni, da odbitka DDV ni mogoče uveljavljati za dejavnosti, ki so oproščene plačila DDV v skladu z ZDDV. Ker je revident gradil in obnavljal nepremičnino z namenom oddajanja te nepremičnine v najem, ki je na podlagi 2. točke prvega odstavka 27. člena ZDDV (praviloma) oproščena dejavnost, ni pa izkazal, da bi v letu 2003, ko je odbijal vstopni DDV, s katerim koli najemnikom pred opravljeno transakcijo pristojnemu davčnemu organu podala skupno izjavo, da sta se dogovorila, da bosta transakcijo obravnavala kot obdavčeno, je pravilen zaključek davčnih organov in prvostopenjskega sodišča, da revident v letu 2003 ni izpolnjeval pogojev za odbitek vstopnega DDV na podlagi 40. člena ZDDV.

V obravnavanem primeru gre za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV tožniku na podlagi računa, ker je ugotovljeno, da niso izpolnjeni pogoji iz 2. oziroma 3. odstavka 27. člena ZDDV, prav tako je ugotovljeno, da je navedeni račun izdala družba, ki ni imela namena plačati izstopnega DDV, ampak je sodelovala kot vmesni člen zaradi obračuna DDV pri davčni goljufiji. Glede ostalih računov gre za nepriznavanje odbitka vstopnega DDV, ker je v postopku ugotovljeno, da družbe, ki so račune izdale, storitev, zaračunanih po navedenih računih, niso opravile in da so bili navedeni računi izdani le z namenom pridobitve davčnih ugodnosti.

Na podlagi določbe 40. člena ZDDV sme davčni zavezanec pri izračunu svoje davčne obveznosti odbiti DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal pri nabavah blaga oz. storitev od drugega davčnega zavezanca pri uvozu blaga ter kot prejemnik blaga oz. storitev, če je to blago oz. storitve uporabil oz. jih bo uporabil za namene opravljanja dejavnosti, od katere se plačuje DDV. Določbi 2. in 3. odstavka 27. člena ZDDV pa opredeljujeta pogoje, kdaj se šteje, da gre za obdavčljiv promet. Na podlagi 3. odstavka 27. člena ZDDV lahko davčni zavezanec obračuna DDV, če sta z najemnikom oz. kupcem nepremičnine pred opravljenim prometom podala skupno izjavo pristojnemu davčnemu organu.

Davčni zavezanec ne sme odbiti vstopnega DDV, ki ni bil po zakonu dolgovan, ne glede na to, da ga je plačal. Dejstvo, da je notar ob overitvi ugotovil, da je davek od prometa z nepremičnino plačan, ne pomeni, da davčni organ kot pristojni organ ne more tega davka drugače odmeriti.

Pogodbe med revidentom in hčerinsko družbo niso izpolnjevale zakonskih kriterijev, določenih v 3. točki drugega odstavka 4. člena ZDDV, in sicer ni bil izpolnjen niti kriterij določenega obdobja najema nepremičnin, niti kriterij, da mora biti v pogodbi določeno, da se lastništvo prenese najkasneje ob plačilu zadnjega obroka, zato je davčni organ zaračunane zneske pravilno obravnaval kot najemnino in od njih obračunal DDV.

Tožnik ni dokazal, da je nepremičnine nabavil za namene svojih obdavčenih transakcij; gre pa tudi za zlorabo pravic. Tožnik namreč ni imel sklenjenih najemnih pogodb, prav tako ni razvidno, da bi z najemniki sklenil dogovor v smislu 3. odstavka 27. člena ZDDV-UPB4. Po mnenju sodišča je davčni zavezanec že v trenutku pridobitve nepremičnin dolžan zagotoviti verodostojne listinske dokaze, s katerimi izkaže namen opravljanja z DDV obdavčene dejavnosti. Tožnik kljub izpolnjevanju formalnih pogojev (računov in v nekaterih primerih pravno veljavnih pogodb o prenosu lastninske pravice) v obdobju, ko je uveljavljal odbitek vstopnega DDV, nepremičnin (blaga) ni uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij (2. odstavek 40. člena ZDDV-UPB4).

Za neodvisno opravljanje dejavnosti gre po mnenju sodišča v tistih primerih, ko davčni zavezanci, ki opravljajo takšno dejavnost, niso zaposleni oziroma jih ne veže pogodba o zaposlitvi ali kakršnekoli druge pravne vezi glede nadzora in navodil v zvezi z delom, načina opravljanja dela, plačila za opravljeno delo in drugih odgovornosti delodajalca, kar bi kazalo na odvisno razmerje med delodajalcem in delojemalcem. Po mnenju sodišča je sicer prišlo do kršitve določbe 2. odstavka 139. člena ZDavP-2, saj tožnica pred sestavo zapisnika ni bila povabljena na sklepni razgovor, telefonsko pojasnilo davčnemu zavezancu pa tega ne more nadomestiti. Vendar pa ta kršitev v obravnavanem primeru ni bistvena oziroma taka, ki bi vplivala na zakonitost izpodbijane odločbe, saj je bila tožnici dana možnost sodelovanja v postopku in je v tem tudi sodelovala.

Po določbi 2. točke 27. člena ZDDV je plačila DDV oproščen promet nepremičnin, razen prvega prenosa lastninske pravice oziroma pravice razpolaganja na novozgrajenih objektih. Po mnenju sodišča je napačno stališče tožene stranke, da se za novogradnjo šteje objekt ali del objekta, ki je določen v izreku gradbenega dovoljenja. V vsakem posameznem primeru je namreč treba preučiti in upoštevati vsebino konkretnega dovoljenja za gradnjo in ugotoviti, ali gre za novogradnjo ali ne.

Za pravico do odbitka vstopnega DDV je treba izkazati, da gre pri spornih investicijskih stroških v nepremičnino za blago oz. storitve, ki so uporabljene oziroma jih bo investitor uporabil za namene opravljanja dejavnosti, od katere se plačuje DDV. V obravnavani zadevi je zato relevantno tudi vprašanje, ali gre za obdavčljiv promet po 7. točki 1. odstavka 27. člena ZDDV. Po povedanem je za pravilno odločitev potrebna ugotovitev namena ekonomske dejavnosti investitorja, ki pa mora biti podprta z objektivnim dokazom. Sodišče zgolj objave oglasov o (mogočem) bodočem oddajanju v najem in dveh pogodb o posredovanju v najem in v prodajo nepremičnine ne more šteti kot edine kazalce investitorjevega bodočega namena uporabe nepremičnine.

Transakcije, vključno s posredovanjem z delnicami predstavljajo finančne storitve, ki so oproščene plačila DDV po 4e. točka 1. odstavka 27. člena ZDDV. Iz upravnih spisov nedvomno izhaja, da tožnik v letu 2003 ni opravljal obdavčljivega prometa in tudi ni izstavljal računov, saj je v tem letu ustvaril le prihodke iz financiranja, ne pa tudi prihodkov iz poslovanja oz. je v letu 2004 tudi izstavil dva računa za opravljene storitve. Če torej po povedanem tožnik v letu 2003 iz naslova obdavčljive dejavnosti ni opravil nič prometa oz. je v letu 2004 izdal (le) dva računa, ostalo pa je dosegel iz naslova oproščene dejavnosti, sta tožena stranka oz. prvostopni organ ugotovila odbitni delež vstopnega DDV po 41. členu ZDDV.

Sporno je, ali je tožnik upravičen do odbitka vstopnega DDV po 40. členu ZDDV iz naslova nakupa nepremičnine oziroma ali gre za izročitev novozgrajenih objektov kot obdavčljivega promet blaga. Promet blaga pomeni prenos lastninske pravice na opredmetenih stvareh (4. člen ZDDV). Za obdavčljiv promet blaga se je po 4. točki 2. odstavka 4. člena ZDDV štela tudi izročitev novozgrajenih objektov ter prenos stvarnih pravic in deležev na nepremičninah, ki dajejo imetniku lastninsko pravico oz. pravico posesti na nepremičnini ali delu nepremičnine. Prvi prenos lastninske pravice oz. pravice razpolaganja na novozgrajenih objektih pa ne sodi med druge oprostitve DDV po 2. odstavku 27. člena ZDDV, po katerem je plačila DDV sicer oproščen (ves ostali) promet nepremičnin. Pravica do vstopnega DDV je v obravnavanem primeru odvisna od opredelitve predmeta obdavčitve, to pa je iskati v predmetu kupoprodajne pogodbe. V obravnavanem primeru pri prometu z nepremičnino tudi po mnenju sodišča ni izkazano, da gre za novozgrajeni objekt, temveč gre za oproščen promet DDV po 2. točki 27. člena ZDDV. Glede na navedeno bi tožnik (pred)račune z obračunanim DDV moral zavrniti.

Če je na računih navedeno delno napačno ime davčnega zavezanca, je pa pravilno navedena njegova davčna številka, samo zaradi tega ni mogoče šteti, da identifikacija davčnega zavezanca ni možna in da zato ne more uveljavljati odbitka vstopnega DDV.

Pri presoji, ali gre v obravnavanem primeru za finančni ali poslovni leasing, je potrebno skrbno pretehtati predvsem določbe pogodbe o skupnih družbah, ki je bila sklenjena med AAA in tožnikom (v prvostopni odločbi uporabljen izraz Joint Venture pogodba - JVP). Iz vsebine člena 5.4. te pogodbe je jasno, da gre pri zemljiščih in zgradbah za poslovni najem. Tak zaključek izhaja predvsem iz časa trajanja najema, največ štiri leta, in letne najemnine, določene v višini 7 % vrednosti nepremičnine. Skupna vsota najemnin ob predpostavki, da bi najemno razmerje trajalo štiri leta znaša 28 % vrednosti nepremičnine, kar kaže na to, da je uporabnik nepremičnine dejansko plačeval le njeno uporabo, ne pa tudi odplačeval samo vrednost v najem dane stvari, kot je to za finančni najem, kar je bilo pojasnjeno zgoraj, potrebno. To dejstvo izrecno priznava tudi tožnik sam, ko v tožbi zatrjuje, da se nakupna oziroma prodajna vrednost nepremičnine celotno dobo najema ni odplačevala, kar pa je pomembna značilnost finančnega najema, saj je ob koncu trajanja najema v najem dana stvar skoraj v celoti poplačana. Zato v obravnavani zadevi že iz tega razloga ne gre za finančni najem.

Pri pravnem položaju, ko gre za dva različna pravna posla, za razmerja med različnimi pravnimi subjekti ter v posledici tudi za različne pravne posledice dveh pravnih poslov, po presoji sodišča s stališča opravljene storitve ni mogoče govoriti o nerazdružljivi enotnosti zavarovalnega in pozavarovalnega razmerja, kljub njuni nesporni vsebinski povezanosti. Čim pa je tako, gre pri pozavarovalnih poslih za novo storitev oziroma storitev, od katere je treba plačati davek od prometa storitev iz 20. člena ZPD.

Pri pravnem položaju, ko gre za dva različna pravna posla, za razmerja med različnimi pravnimi subjekti ter v posledici tudi za različne pravne posledice dveh pravnih poslov, po presoji sodišča ni mogoče govoriti o nerazdružljivi enotnosti zavarovalnega in pozavarovalnega razmerja, kljub njuni nesporni vsebinski povezanosti. Čim pa je tako, gre pri pozavarovalnih poslih za novo storitev oziroma storitev, od katere je treba plačati davek od prometa storitev iz 20. člena ZPD.

Sodišče ocenjuje, da zgolj razlog, da tožnik v tem obdobju ni ustvarjal prihodkov, ne zadostuje za nepriznavanje pravice do odbitka vstopnega DDV, saj to ne izhaja iz določbe 40. člena ZDDV. Zato zgolj naziv firme tožnika, ki vsebuje besedilo "finančne storitve", sam po sebi še ne pomeni, da tožnik opravlja zgolj oproščeno dejavnost, saj je to treba presojati v okviru vsakega opravljenega prometa. Ker pa v obravnavanem primeru niti ni sporno, da tega prometa sploh ni bilo (razen za en račun v mesecu decembru), iz upravnih spisov pa je razvidno, da je šlo za zagonska sredstva, ob dejstvu, da je bil tožnik hkrati tudi zavezanec za DDV, po presoji sodišča ni razloga, da v tem obdobju ne bi imel pravice do odbitka vstopnega DDV, v kolikor jo je uveljavljal.

Vsak promet in uvoz poštnih znamk, ki niso namenjene za uporabo in so zbirateljsko blago oziroma zbirka, je obdavčen z DDV ter je zato vprašanje veljavnosti filatelističnih poštnih znamk z vidika davčne opredelitve pravno nerelevantno. Oprostitev plačila DDV iz 6. točke 27. člena ZDDV je namreč določena za poštne znamke, namenjene za uporabo, torej kot sredstvo za označevanje plačane poštnine (2. člen Zakona o poštnih storitvah, Ur. l. RS, št. 35/97) zato uporaba te zakonske določbe za filetalistične poštne znamke ne pride v poštev.