UPRS Sodba I U 1233/2017-11

I. Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije DT 4236-20317/2016-2 (06-130-05) z dne 13. 6. 2016 se odpravi in zadeva temu organu v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 347,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

1Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava RS (v nadaljevanju prvostopenjski, tudi davčni organ) tožnici od davčne osnove 4.633,42 EUR odmerila davek na promet nepremičnin (v nadaljevanju DPN) po stopnji 2,00 % v znesku 92,67 EUR. Odmerjeni davek je treba plačati v tridesetih dneh od vročitve te odločbe na prehodni račun, ki ga navaja. Po preteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti in začeta davčna izvršba. Posebni stroški v tem postopku niso nastali. Pritožba ne zadrži izvršitve te odločbe. Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je tožnica 31. 5. 2016 predložila davčnemu organu napoved za odmero DPN in Pogodbo o prenosu lastninske pravice ob razdelitvi solastnine z dne 29. 4. 2016 in sicer od tistega dela nepremičnine, ki presega lastniški delež posameznega solastnika in ga je posameznik solastnik dobil plačanega. Z navedeno Pogodbo je tožnica prenesla lastninsko pravico na parceli št. 5185/1, k. o. .. v znesku 4.633,42 EUR. Pri odplačnem prenosu lastninske pravice na nepremičnini je določena obveznost plačila DPN v skladu s 1. členom in 3. členom Zakona o davku na promet nepremičnin (v nadaljevanju ZDPN-2). Zavezanec za plačilo DPN je na podlagi 5. člena ZDPN-2 prenositelj lastninske pravice na nepremičnini. Davčna osnova je na podlagi 8. člena ZDPN-2 cena nepremičnine, kar je vse, kar predstavlja plačilo (v denarju, v stvareh, v storitvah, v prevzetih dolgovih bivšega lastnika in podobno), ki ga je ali ga bo prodajalec prejel od kupca za opravljen promet nepremičnine. Davčni organ je sprejel kot ustrazno davčno osnovo prodajno ceno predmetne nepremičnine, kot je bila določena v Pogodbi o razdružitvi solastnine, in sicer v znesku 4.633,42 EUR.

2Predmet po Pogodbi o razdružitvi solastnine sta nepremičnini: parc. št. 5185/1, k.o. ... in parc. št. 5185/2, k.o. ... Tožnica je lastnica do 1/3, A.A. pa do 2/3. S predmetno pogodbo si stranki razdelita nepremičnini tako, da postane tožnica lastnica celotne parc. št. 5185/2, k.o. ..., A.A. pa lastnik celotne parc. št. 5185/1, k.o. ... Po cenitvi sodne cenilke za kmetijstvo B.B., znaša tržna vrednost nepremičnine parc. št. 5185/1, k.o. ..., 13.900,26 EUR, parc. št. 5185/1, k.o. ... pa 8.662,72 EUR. Davčna osnova za odmero davka, za delež 1/3 nepremičnine, ki jo je odsvojila tožnica, znaša 4.633,42 EUR. Na podlagi navedenega je tožnica kot prenositeljica lastninske pravice zavezana za plačilo DPN od davčne osnove 4.633,42 EUR, po stopnji 2,00 %, določeni v 9. členu ZDPN-2, v znesku 92,67 EUR.

3Pritožbeni organ je pritožbo zavrnil. Na podlagi 3. člena ZDPN-2 je promet po tem zakonu vsak odplačni prenos lastninske pravice na nepremičnini. Iz podatkov upravnega spisa je razvidno, da je tožnica 31. 5. 2016 predložila napoved za odmero DPN in Pogodbo o razdružitvi solastnine, na podlagi katere je prišlo do razdružitve solastnega nepremičnega premoženja na parcelah v k.o. ... med solastnikoma: tožnico in A.A. Na podlagi Pogodbe je tožnica na drugega solastnika prenesla svoj lastniški delež na zemljišču parc. št. 5185/1 v k.o. ... v skupnem znesku 4.633,42 EUR, prejela pa je v izključno last in posest zemljišče, parc. št. 5185/02 v k.o. ... v znesku 5.775,15 EUR. Zaradi razlike v ceni med prejetim in prenesenim premoženjem, je prišlo do denarnega izplačila sopogodbeniku v znesku 1.141,72 EUR. Davek je bil tožnici odmerjen od vrednosti prenesenega premoženja v višini 4.633,42 EUR, od tega DPN v višini 92,67 EUR. Neutemeljen je ugovor, da bi moral biti DPN odmerjen le od izplačane razlike v ceni v znesku 1.141,72 EUR in to sopogodbeniku, ki je ta znesek prejel. Iz določbe 3. člena ZDPN-2 izhaja, da je promet nepremičnin po tem zakonu vsak odplačni prenos lastninske pravice na nepremičnini. Namen zakonodajalca je bil, da pod obdavčitev zapade vsak odplačni prenos nepremičnine, razen taksativno določenih izjem zaradi nizko določene stopnje davka v višini 2 %. Določba pete alineje tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2 predstavlja konkretizacijo splošne določbe, po kateri je obdavčen vsak odplačni prenos lastninske pravice in ne gre za izjemo v smislu oprostitve obdavčitve.

4Pri obdavčitvi mora davčni organ izhajati iz vsebine sklenjenih dogovorov o razdružitvi solastnih nepremičnin in v vsakem primeru posebej ugotavljati, kaj konkretno in po kakšni vrednosti je bilo v okviru razdružitve solastnine preneseno na drugega solastnika. Pomemben je tudi način izvedbe odplačnega prenosa nepremične. Obdavčitev v konkretnem primeru je posledica dejstva, da je bil med solastnikoma dogovorjen in opravljen odplačni prenos lastniškega deleža na nepremičninah. Način razdelitve solastnega premoženja je bil izveden z menjavo deležev na tem, do tedaj solastnem nepremičnem premoženju. V zadevi je podan dejanski stan, kot ga opredeljuje določba prve alineje tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2. Tožnica je svoj delež na predmetni nepremičnini zamenjala za delež na drugi predmetni nepremičnini, s čimer je prejela plačilo za svoj odsvojeni delež. S tem je izkazana odplačnost posla.

5Določba pete alineje tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2 pa ureja primere, ko se solastnina razdeli tako, da se solastniki dogovorijo za izplačilo lastniških deležev za posamezno nepremičnino. Na podlagi 70. člena Stvarnopravnega zakonika (v nadaljevanju SZ) gre za delitev stvari v solastnini, ki je lahko nepremičnina ali delež na tej nepremičnini. Nepremično premoženje je sestavljeno iz več nepremičnin, kar pa ni stvar, ampak je več stvari, ki tvorijo neko premoženje. ZDPN-2 ureja obdavčitev prometa nepremičnin (delež), kar pomeni, da so predmet obdavčitve prenosi posameznih nepremičnin ali deležev na teh nepremičninah in ne nepremično premoženje kot celota več nepremičnin. Pod obdavčitev po določbi pete alineje tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2 praviloma zapadejo izplačila solastnikov ene nepremičnine. Na podlagi citirane določbe ZDPN-2 se za prenos nepremičnine šteje tudi prenos lastninske pravice ob razdelitvi solastnine, in sicer od tistega dela nepremičnine, ki presega lastniški delež posameznega solastnika in ga posamezni solastnik dobi plačanega. Navedene zakonske določbe pa ni mogoče tolmačiti na način, da je predmet obdavčenja po peti alineji tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2 zgolj prenos lastninske pravice, ki presega lastninski delež posameznega solastnika in ga je solastnik dobil plačanega. V tem primeru posledično ne obstaja podlaga za odmero DPN. Pravno gledano je prenos lastninske pravice možen le na podlagi deleža, ki ga posamezen solastnik ima in ne na podlagi deleža, ki presega njegov solastniški delež, zato zakonske določbe ni mogoče razlagati v smislu, da bi bil obdavčen le prenos tožnikovega deleža, ki bi presegal njegov solastniški delež. V konkretni zadevi je na podlagi pogodbe o razdružitvi solastnine mogoče sklepati na dejansko stanje menjave deležev na nepremičninah ob hkratnem izplačilu razlike v ceni menjanih deležev na nepremičninah in ne gre za dejansko stanje delitve ene stvari v solasti z izplačilom presežka deleža posameznega solastnika, ki bi posledično pomenil le obdavčitev izplačanega presežka.

6Tožnica se z izpodbijano odločbo ne strinja in v tožbi uvodoma navaja dejansko stanje v obravnavani zadevi ter citira 1. člen, 3. člen in 5. člen ZDPN-2. Ugovarja, da toženka materialnega prava ni pravilno uporabila in je posledično tudi nepopolno ugotovljeno dejansko stanje. V skladu s 3. členom ZDPN-2 se davek plačuje od prometa nepremičnin, pri čemer se za promet šteje vsak odplačni prenos lastninske pravice na nepremičnini. V zvezi z razdelitvijo solastnine na nepremičninah par. št. 5185/1 k.o. ...in parc. št. 5185/2, k.o. ... je bila 29. 4. 2016 sklenjena pogodba o razdružitvi solastnine med solastnikoma: tožnico in A.A. Predmet delitve v naravi je bila nepremičnina, parc. št. 5185 k.o. ... Zaradi priprave za delitev solastnine sta tožnica in A.A. 4. 11. 2015 sklenila Sporazum o parcelaciji in cenitvi nepremičnine, s katerim sta se dogovorila, da se solastna nepremičnina deli v naravi tako, da vsaka stranka (tožnica in A.A.) pridobita v naravi v izključno last in posest površino predmetnega zemljišča, ki ustreza solastniškemu deležu vsake pogodbene stranke. S tem sporazumom sta se dogovorila za izvedbo parcelacije nepremičnine, parc. št. 5185, k.o. ... tako, da sta jo razdelila na dve samostojni parceli in sicer parc. št. 5185/1 in parc. št. 5185/2, obe k.o. ... V razdružitvi je A.A. pridobil v last in posest del prvotne parcele 5185, k.o. ... in sicer odmerjeno zemljišče s parc. št. 5185/1, k.o. ... v površini 11.556 m2, tožnica pa je pridobila v last in posest parc. št. 5185/2, k.o. ..., v izmeri 4.708 m2. Tožnica in A.A. sta nato 29. 4. 2016 sklenila pogodbo o razdružitvi solastnine za predmetni nepremičnini in sicer, parc. št. 5185/1, k.o. ... in parc. št. 5185/2, k.o. ..., ki sta bili v solasti tožnice do 1/3 in A.A. do 2/3. Ker je v postopku parcelacije pri novo nastalih parcelah nastala razlika v površinah glede na solastniški delež solastnikov na parceli 5185, k.o. ..., je v postopku razdružitve tožnica pridobila cenitev zemljišč s parc. št. 5185/1 in parc. št. 5185/2, obe k.o. ... sodne cenilke za kmetijstvo B.B. z dne 29. 3. 2016. Vrednost deleža tožnice pri obeh nepremičninah je bila 7.520,99 EUR. Po razdružitvi je tožnica pridobila v naravi nepremičnino, parc. št. 5185/2, k.o... v ocenjeni vrednosti 8.662,72 EUR. Ker je tožnica prejela v naravi del zemljišča, ki po ocenjeni vrednosti presega velikost njenega deleža po vrednosti pred razdružitvijo za 1.141,72 EUR, je tožnica solastniku A.A. izplačala znesek razlike v višini 1.141,72 EUR v denarju.

7Tožnica ob razdelitvi solastnine v naravi ni prejela plačanega lastniškega deleža, kot to navaja tožena stranka v obrazložitvi izpodbijane odločbe. Tožnica tudi ni odplačno prenesla nepremičnine v vrednosti 4.633,42 EUR, ampak je izplačila znesek 1.141,72 EUR solastniku A.A. V sporazumu o parcelaciji in cenitvi nepremičnine in v Pogodbi o razdružitvi solastnine je določeno, da sta si solastnika razdelila nepremičnino v naravi tako, da dobi vsaka stranka v izključno last in posest določen delež obstoječe nepremičnine, poleg tega pa prejme ena stranka še doplačilo v denarju zaradi različne kvalitete zemljišča in sicer znesek 1.141,72 EUR. Tako je bil opravljen odplačan prenos lastninske pravice samo v vrednosti 1.141,72 EUR, kar predstavlja davčno osnovo za odmero DPN. Takšno stališče je zavzelo tudi Upravno sodišče RS v sodbah I U 535/2014 z dne 8. 7. 2014 in I U 220/2016 z dne 24. 1. 2017. Tudi v konkretnem primeru sta tožnica in A.A. razdelila posamezno stvar, nepremičnino oz. solastno nepremičnino, parc. št. 5185, k.o. ... Zaradi delitve posamezne stvari v naravi, sta tožnica in A.A. prej enotno parcelo 5185, k.o. ... razparcelirala v parc. št. 5185/1 in 5185/2, obe k.o. ..., pri čemer je vsaka stranka pri delitvi solastnine prejela eno parcelo v naravi (del posamezne stvari). Delitve solastnine v naravi ni bilo mogoče opraviti brez predhodne parcelacije. Torej gre za delitve solastnine v smislu določb SPZ, torej delitev posamezne stvari in tak prenos ni obdavčen. V skladu z 3. členom ZDPN-2 je lahko v obravnavani zadevi delitvi solastnine davčna osnova za odmero 2% DPN le znesek 1.141,72 EUR, kar znaša 23,83 EUR. Zavezanec za plačilo tega davka, pa je A.A., ker je prejel ob razdelitvi solastnine del lastniškega deleža plačanega v denarju v znesku 1.171,72 EUR. V skladu z z navedenim tožnica sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in toženi stranki naloži, da je dolžna tožnici plačati vse stroške postopka, v primeru zamude z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

8Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri obrazložitvi obeh upravnih odločb in sodišču predlaga, da tožbo zavrne.

9Tožena stranka v pripravljalni vlogi vztraja pri vseh dosedanjih navedbah iz tožbe ter naslovnemu sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo odpravi in toženi stranki tudi naloži povračilo stroškov.

10Tožba je utemeljena.

11V obravnavani zadevi je med strankama sporno ali je bil na podlagi tožničine napoved za odmero DPN z dne 31. 5. 2016 ob upoštevanju Pogodbe o razdelitvi solastnine, ki jo je tožnica 29. 4. 2016 sklenila z A.A. in Sporazuma o parcelaciji in cenitvi nepremičnine z izpodbijano odločbo tožnici pravilno in zakonito odmerjen DPN. Predmet delitve v naravi je bila nepremičnina, parc. št. 5185 k.o. ... S Sporazumom sta se tožnica in A.A. dogovorila za izvedbo parcelacije solastne nepremičnine, parc. št. 5185, k.o.... tako, da sta jo razdelila na dve samostojni parceli: parc. št. 5185/1 in parc. št. 5185/2, obe k.o. ... S Sporazumom o parcelaciji in cenitvi nepremičnine sta se straniki dogovorili, da se solastna nepremičnina deli v naravi tako, da vsaka stranka (tožnica in A.A.) pridobita v naravi v izključno last in posest površino predmetnega zemljišča, ki ustreza solastniškemu deležu vsake pogodbene stranke. Tožnica je nato na podlagi Pogodbe o razdelitvi solastnine na drugega solastnika (A.A.) prenesla svoj lastniški delež na zemljišču, parc. št. 5185/1, k.o. ... v skupnem znesku 4.633,42 EUR in prejela v izključno last in posest zemljišče, parc. št. 5185/02, k.o. ... v znesku 5.775,15 EUR. Po razdružitvi je tožnica pridobila v naravi nepremičnino, parc. št. 5185/2, k.o. ... v ocenjeni vrednosti 8.662,72 EUR. Ker je tožnica prejela v naravi del zemljišča, ki po ocenjeni vrednosti presega velikost tožničinega deleža po vrednosti pred razdružitvijo za znesek 1.141,72 EUR, je solastniku A.A. izplačala znesek razlike v višini 1.141,72 EUR v denarju. Predmetni nepremičnini pa je ocenil sodno zapriseženi cenilec ustrezne stroke. Vrednost predmetnih nepremičnin med strankama ni sporna.

12Na podlagi prvega odstavka 3. člena ZDPN-2 se davek plačuje od prometa nepremičnin ter od odplačne ustanovitve in odplačnega prenosa ali oddajanja v najem (prenos) stavbne pravice po zakonu, ki ureja stvarnopravna razmerja. Na podlagi drugega odstavka 3. člena ZDPN-2 je promet nepremičnin po tem zakonu vsak odplačni prenos lastninske pravice na nepremičnini (prenos nepremičnin). Na podlagi tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2 se za prenos nepremičnin v skladu s prejšnjim odstavkom šteje tudi: - zamenjava ene nepremičnine za drugo nepremičnino; - finančni najem nepremičnine; - prenos lastninske pravice zaradi priznanja lastninske oziroma solastninske pravice, kot posledice gradnje čez mejo nepremičnin, v skladu z zakonom, ki ureja stvarnopravna razmerja; - prenos lastninske pravice zaradi priznanja lastninske oziroma solastninske pravice, kot posledica povečanja vrednosti nepremičnine, v skladu z zakonom, ki ureja stvarnopravna razmerja; - prenos lastninske pravice ob razdelitvi solastnine, in sicer od tistega dela nepremičnine, ki presega lastniški delež posameznega solastnika in ga je posameznik solastnik dobil plačanega.

13Prvostopenjski in pritožbeni organ sta predmetne posle opredelila kot zamenjavo ene nepremičnine za drugo nepremično, kot to določa prva alineja tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2. V obravnavani zadevi pa je po mnenju sodišča podan zakonski dejanski stan iz pete alineje tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2, kot to pravilno ugovarja tožnica, po kateri se za prenos nepremičnin v skladu z drugim odstavkom 3. člena ZDPN-2 šteje tudi prenos lastninske pravice ob razdelitvi solastnine, in sicer od tistega dela nepremične, ki presega lastniški delež posameznega solastnika in ga je posamezni solastnik dobil plačanega (enako Upravno sodišče RS v sodbah I U 535/2014 z dne 8. 7. 2014 in I U 1173/2015 z dne 26. 1. 2016). Ob upoštevanju določb Pogodbe o razdelitvi solastnine, ki jo je tožnica 29. 4. 2016 sklenila z A.A. in Sporazuma o parcelaciji in cenitvi nepremičnine gre v konkretnem primeru za razdelitev solastnine in sicer parcele s parc. št. 5185 k.o. ..., ki je bila v solastnini tožnice in A.A. Pri tem se je razdelitev solastnine opravila najprej z razdružitvijo parcele s parc. št. 5185 k.o. ... na dve samostojni parceli: parc. št. 5185/1 in parc. št. 5185/2, obe k.o. ... Tožnica je nato na podlagi Pogodbe na drugega solastnika (A.A.) prenesla svoj lastniški delež na zemljišču, parc. št. 5185/1, k.o. ... v skupnem znesku 4.633,42 EUR in prejela v izključno last in posest zemljišče, parc. št. 5185/02, k.o. ... v znesku 5.775,15 EUR ter solastniku A.A. izplačala znesek razlike v višini 1.141,72 EUR v denarju. Utemeljen je tožničin ugovor, da bi moral biti v obravnavani zadevi DPN odmerjen le od izplačane razlike, ki presega lastniški delež posameznega solastnika in ga je posamezni solastnik dobil plačanega, v konkretnem primeru od zneska 1.141,72 EUR, ki ga je tožnica izplačala A.A. (kot to določa peta alineja tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2).

14Toženka je pravilno navedla, da mora pri obdavčitvi finančni organ izhajati iz vsebine konkretnih poslov in v vsakem primeru posebej ugotavljati, kaj in po kakšni vrednosti je bilo v okviru razdružitve solastnine preneseno na drugega solastnika, pri čemer je glede pravne podlage obdavčitve pomemben način izvedbe prenosa nepremičnin. Ob upoštevanju določb Pogodbe o razdelitvi solastnine, ki jo je tožnica 29. 4. 2016 sklenila z A.A. po presoji sodišča nesporno izhaja, da gre v predmetni zadevi za razdelitev solastnine in sicer parcele s parc. št. 5185 k.o. ..., ki je bila v solastnini tožnice in A.A. Iz navedene Pogodbe nesporno izhaja, da si bosta tožnica in A.A. solastne deleže na nepremičnini razdelila po principu fizične delitve tako, da bo vsaka pogodbena stranka prejela premoženje v vrednosti, ki ustreza vrednosti idealnega deleža na celotni nepremičnini v solasti. V obravnavani zadevi po mnenju sodišča ne gre za zamenjavo ene nepremičnine za drugo nepremičnino oziroma za zakonski dejanski stan, kot ga opredeljuje določba prve alineje tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2 in kot sta to napačno kvalificirala prvostopenjski in pritožbeni organ. V obravnavani zadevi gre po presoji sodišča za prenos lastninske pravice ob razdelitvi solastnine in za situacijo iz pete alineje tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2, kot to pravilno ugovarja tožnica. Zato je po mnenju sodišča v obravnavanem primeru pri določitvi davčne osnove za odmero DPN potrebno upoštevati peto alinejo tretjega odstavka 3. člena ZDPN-2, pri čemer ocenjena vrednost predmetnih nepremičnin, ki jo je opravil sodno zapriseženi izvedenec ustrezne stroke, med strankama ni sporna. Prvostopenjski in pritožbeni organ po mnenju sodišča nista pravilno upoštevala konkretne vsebine Pogodbe o razdelitvi solastnine, ki jo je tožnica 29. 4. 2016 sklenila z A.A. in Sporazuma o parcelaciji in cenitvi nepremičnine ter nista pravilno ugotovila dejanskega stanja in sicer: kaj in po kakšni vrednosti je bilo v okviru razdelitve solastnine preneseno na drugega solastnika.

15Ker je bilo po presoji sodišča v obravnavani zadevi pri izdaji izpodbijane odločbe napačno uporabljeno materialno pravo (tretji odstavek 3. člena ZDPN-2), zaradi česar je ostalo nepopolno ugotovljeno tudi dejansko stanje, je sodišče izpodbijano odločbo odpravilo podlagi 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) in zadevo vrnilo organu prve stopnje v ponoven postopek.

16Sodišče je odločilo brez glavne obravnave, ker je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijane odločbe in upravnih spisov očitno, da je potrebno tožbi ugoditi (prva alineja drugega odstavka 59. člena ZUS-1).

17Izrek o stroških temelji na tretjem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbi ugodi in v upravnem sporu izpodbijani upravni akt odpravi, tožniku glede na opravljena procesna dejanja in način obravnave zadeve v upravnem sporu prisodi pavšalni znesek povračila stroškov v skladu s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju Pravilnik). Ker je bila zadeva rešena na seji in je tožnik v postopku imel pooblaščenca, ki je odvetnik, se mu v skladu z drugim odstavkom 3. člena Pravilnika priznajo stroški v višini 285,00 EUR, kar skupaj z 22 % DDV znaša 347,70 EUR.