97.a člen ZDavP-2

V obravnavani zadevi se je postopek pobota po 79. a členu ZDavP-2 začel po uradni dolžnosti in ne na zahtevo tožnika. Davčni organ je v izpodbijanem sklepu pojasnil, da postopek pobota ni upravna zadeva in da obvestili o pobotu z dne 16. 2. 2021 in 26. 3. 2021 ne predstavljata procesnega dejanja z namenom uvedbe davčnega postopka, zato je tožnikovi zahtevi za ustavitev postopka pobota zavrgel iz razloga po 1. točki prvega odstavka 129. člena ZUP. Toženka je pojasnila, da iz razloga, ker se je postopek začel po uradni dolžnosti, ga organ lahko ustavi ali pa ne in je ta odločitev v izključni pristojnosti davčnega organa, zaradi česar tožnik sploh ne more predlagati ustavitve postopka.

Sodišče prve stopnje je toženi stranki naložilo, naj izpolni svojo obveznost iz naslova plač, regresov za letni dopust in stroškov v zvezi z delom tako, da neto zneske teh dajatev zmanjša za že prejeta neto plačila po pogodbah civilnega prava, tj. plačila, zmanjšana za plačane davke in prispevke. Takšna odločitev je pravilna in skladna s stališčem Vrhovnega sodišča RS v sklepu opr. št. VIII Ips 89/2019, izdanem v obravnavani zadevi, da se pri poračunu upoštevajo vsa plačila, ki so bila izplačana tožnici v njeno neposredno razpolaganje, torej brez zneskov, ki jih je tožena stranka odvedla za tožnico iz naslova davkov in prispevkov.

V obravnavanem primeru bi tožena stranka morala navesti konkretno, katero dejanje uradnega davčnega organa je pretrgalo zastaralni rok ter datum, kdaj je bil dolžnik o tem obveščen. Splošna navedba tožene stranke v obrazložitvi, da se je kontinuirano izvrševala terjana obveznost, ne zadosti standardu obrazloženosti po določilu 214. člena Zakona o splošnem upravnem postopku.

Pojem preplačila, kot izhaja iz določb 97. in 97. a člena ZDavP-2, je ožji, kot ga razume revidentka. Preplačilo pomeni, da je davčni zavezanec plačal davčno obveznost, ki je ni bil dolžan plačati, torej obveznost, ki ni nastala oziroma ne izhaja ne iz odmerne odločbe oziroma drugega akta davčnega organa niti iz predloženega davčnega obračuna ali njegovega popravka. Plačilo že ugotovljene oziroma nastale, a še nezapadle davčne obveznosti, pa ni preplačilo, ki bi davčnemu organu omogočalo postopanje po 97. oziroma 97. a členu ZDavP-2, ampak pomeni le to, da zavezanec s plačilom te obveznosti ni v zamudi.

Prva tožeča stranka s tožbo izpodbija tako prvostopenjsko kot pritožbeno odločbo. V upravnem sporu se v skladu z 2. členom Zakona ZUS-1 odloča o zakonitosti dokončnih upravnih aktov, s katerimi se posega v pravni položaj tožnika. Ker je izpodbijani sklep (točka II v celoti in IV. točka - v delu, ki se nanaša na prvo tožečo stranko) z drugostopenjsko odločbo odpravljen, prvi tožnik ne izkazuje pravnega interesa za vložitev tožbe zoper navedeni točki izpodbijanega sklepa, ker si s tem ne bi mogel izboljšati svojega pravnega položaja ter ne izpolnjuje procesne predpostavke za vložitev tožbe. O tem, ali bo davčni organ drugi tožnici vrnil zahtevani presežek DDV, ob ugotovljenem dejstvu, ki izhaja iz davčnih evidenc, da ima druga tožnica zapadle davčne obveznosti, da je o vračilu presežka DDV v primeru, kot je obravnavani, ko se tožnica ne strinja z obvestilom o pobotu, je nedvomno potrebno odločiti z upravno odločbo. V primeru, kot je obravnavani, ko je davčni organ z odločbo zavrnil zahtevo druge tožnice za vračilo presežka DDV, za kar je razloge pojasnil v obrazložitvi izpodbijane odločbe, ni kršil materialno pravo in ni storil bistvene kršitve pravil postopka in je določbe

S predlogom za izvršbo upnik od davčnega organa oziroma od države zahteva povrnitev stroškov pravnega zastopanja, ki so mu nastali v zvezi s postopkom, v katerem je država kot davčni upravičenec skušala zavarovati svojo terjatev iz naslova upnikove davčne obveznosti. Širše gledano stroški zastopanja davčnega zavezanca predstavljajo (posebne) stroške davčnega postopka, ki se jih obravnava kot davek v širšem pomenu besede. Upnik tako po pojasnjenem uveljavlja zahtevek iz naslova vrnitve davka, tega pa ni mogoče doseči v izvršilnem postopku (ne v davčnem ne v sodnem), kot si zmotno razlaga upnik, temveč je ta institut posebej urejen v ZDavP-2 v 2. podpoglavju z naslovom „Vračilo davka“. Odločanje o vračilu davka je pridržano organom, ki odločajo na matičnem področju, torej davčnim organom, zadeva pa tako ne sodi v sodno pristojnost, temveč gre za upravno zadevo. Ker pri postopku vračila davka ne gre za izvršbo, ampak za posebni davčni upravni postopek, upnik sodne pristojnosti ne more utemeljevati na določbah 288. člena ZUP z navedbami, da je kot predmet izvršbe predlagal nepremičnino v lasti dolžnika. Pritožba sicer pravilno opozarja, da kontradiktornost postopka z izm

Pri zapiranju terjatev iz naslova davkov in prispevkov mora davčni organ spoštovati določbe 93. člena ZDavP-2, ki v prvem odstavku določa, da mora davčni organ s plačilom davčnega zavezanca zapreti terjatve iz naslova tistega davka, ki ga davčni zavezanec navedene na plačilnem nalogu. V konkretnem primeru je davčni organ ugotovil, da so bile, glede na reference prejemnika, ki jih je pri plačilih dne 18. 4. 2017 navedla tožnica in glede na to, da morajo biti davki in prispevki iz naslova izplačanih plač plačani v 5 dneh, poravnane obveznosti iz naslova davka in prispevkov. Zato je davčni organ pravilno ugotovil, da se navedena plačila ne more upoštevati za zapiranje dne 10. 4. 2017 zapadlih terjatev iz naslova DDPO.

Obvestilo o pobotu samo po sebi ne ustvarja pravnega učinka pobota, ampak mora davčni organ o pobotu izdati upravni akt, saj le tako lahko poseže v pravni položaj zavezanca za davek. V obravnavanem primeru takšen akt (še) ni bil izdan, kar pomeni, da do pobota davčnih obveznosti sploh ni prišlo in torej ni podlage za evidentiranje spremembe davčne obveznosti predlagateljev. To posledično pomeni, da si predlagatelja tudi v primeru uspeha z revizijo ne moreta izboljšati pravnega položaja, saj do posega v njune pravice oziroma pravne koristi, kot ga zatrjujeta in ga želita varovati v revizijskem postopku, sploh ni prišlo.

Odločitev o pobotu po svoji vsebini pomeni oblastno dejanje davčnega organa, s katerim ta posega v pravice oziroma obveznosti davčnega zavezanca, saj na njegovi podlagi prenehajo oziroma se spremeni višina davčnih obveznosti. Zato je o izvedenem pobotu treba odločiti z upravnim aktom. Obvestilo o izvedbi pobota je treba v tem kontekstu razlagati zgolj kot dejanje v postopku pred izvedbo pobota. Z njim davčni organ ne more nadomestiti upravne odločbe, niti z njegovo izdajo ne ustvarja pravnih posledic pobota, ampak zavezanca zgolj obvesti o nameravanem pobotu, s čimer mu da možnost izjave v postopku. S takšnim postopanjem je zagotovljena kontradiktornost postopka. Obvestilo o izvedbi pobota ni upravni akt, saj z njim ni odločeno o pravici, obveznosti ali pravni koristi davčnega zavezanca. Ker upravni akt o pobotu sploh ni bil izdan, obvestilo pa ne more nadomestiti upravne odločbe, pobot medsebojnih terjatev in obveznosti sploh ni nastal. Posledično so bile spremembe višine obveznosti v evidencah davčnega organa izvedene brez ustrezne podlage. Davčni organ bo moral za dosego učinkov pobota izdati upravno odločbo, v kateri bo moral v izreku odločiti o pobotu ter

V davčnem pravu do pobota pride ex lege, tj. po sili zakona, davčni organ pa nato takšen zakonski pobot le še ustrezno dokumentira v svojih evidencah in o njem obvesti zavezanca za davek. Vsled navedenega z obvestilom zavezancu za davek davčni organ ne ustvarja nobenih pravnih posledic oz. takšno obvestilo nima nobenega normativnega učinka, temveč gre, kot to pove že ime, le za obvestilo. Čim obvestilo samo po sebi ne ustvarja pravic in dolžnosti, pa ga ni mogoče obravnavati, kot da gre za odločbo (s katero je bilo meritorno odločeno v konkretni upravni zadevi), ki bi jo bilo moč izpodbijati s pritožbo po 229. členu ZUP, zato je treba po drugem odstavku 240. člena ZUP takšno pritožbo zavreči kot nedovoljeno.

Tožnica v tožbi priznava, da je bila ves čas v zamudi s plačili ter da je svoje obveznosti poravnavala v skladu s svojimi finančnimi možnostmi. Prav tako so bila nekatera plačila izvršena na podlagi že izdanih sklepov davčnega organa oziroma na podlagi izvršenega pobota. Iz knjigovodske evidence, ki je v upravnem spisu, izhaja, da je tožena stranka zatrjevana plačila upoštevala pri izračunu davčnega dolga po predmetnih sklepih. Prav tako je tožena stranka v obrazložitvi svoje odločbe natančno za vsako plačilo pojasnila, katere tožničine obveznosti je s plačili poravnala, upoštevaje določbo 93. člena ZDavP-2, ki določa vrstni red plačil davka in pripadajočih dajatev. Enako velja tudi za izvršene pobote vplačanega preplačila davka na podlagi 97a. člena ZDavP-2. Razlogi, s katerimi organ druge stopnje odgovarja na navedbe tožeče stranke v pritožbi, so, kot rečeno, po presoji sodišča izčrpni in dovolj prepričljivi. Sodišče zato kot neutemeljen zavrača tožbeni ugovor, da dejansko stanje glede višine dolga ni bilo pravilno ugotovljeno.

V času izdaje izpodbijanega sklepa rubež s strani banke še ni bil izveden, zato ga prvostopenjski organ ni mogel upoštevati in opraviti pobota.

Tožnikova terjatev do tožene stranke izvira iz odločbe o odmeri dohodnine za leto 2015, prvostopenjski sklep pa je bil izdan pred izdajo te odločbe, s katero je bilo ugotovljeno preplačilo dohodnine v korist tožnika. Terjatev tožnika do tožene stranke ob izdaji prvostopenjskega sklepa še ni obstajala, zato ni bilo pogojev za pobot terjatev.

O zahtevi drugo tožeče stranke za vračilo presežka DDV za relevantno obdobje pa ni bila izdana davčna odločba, saj je bil postopek nadzora obračuna DDV za relevantno obdobje, ustavljen. Po presoji sodišča bi moral prvostopenjski organ v obravnavanem primeru, ko meni, da niso izpolnjeni pogoji za vračilo presežka DDV, o zahtevi drugo tožeče stranke za vračilo presežka DDV, izdati odločbo, v okviru katere bi ugotavljal izpolnjevanje pogojev iz 73. člena ZDDV-1 za vračilo DDV. V situaciji, ko pride do spora o upravičenosti do vračila presežka DDV, torej do spora med zasebnim in javnim interesom in se dvomi v utemeljenost vloge za vračilo ali se celo ugotovi, da vloga ni utemeljena, je treba šteti zahtevo za vračilo kot vlogo stranke, o kateri je potrebno izdati upravno odločbo. Vse navedeno pa po presoji sodišča v konkretnem primeru pomeni, da niso izpolnjeni pogoji za tožbo po 4. členu ZUS-1.