UPRS Sodba I U 454/2019-9

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju finančni, tudi prvostopenjski organ) tožniku dodatno odmerila davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za davčno obdobje od 1. 9. 2014 do 30. 9. 2014 od davčne osnove 22.000,00 EUR po preračunani stopnji 18,0328 % v znesku 3.967,21 EUR ter pripadajoče obresti v višini 783,66 EUR, skupaj 4.750,87 EUR. Naveden znesek mora tožnik plačati v 30 dneh od vročitve te odločbe na račun, ki ga navaja. Po poteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe (točki I in II izreka). Zahteva tožnika za povrnitev stroškov postopka se zavrne. Stroški postopka, ki so nastali finančni upravi, bremenijo finančno upravo (točka III izreka). Pritožba ne zadrži izvršitve odločbe (točka IV izreka).

2V obravnavanem postopku davčnega inšpekcijskega nadzora (v nadaljevanju DIN) je finančni organ presojal ali so izpolnjeni pogoji za uveljavljanje oprostitve plačila DDV. Prokurist tožnika A.A. je 21. 6. 2017 v postopku DIN izjavil, da je tožnik prodal tovorno vozilo MERCEDEZ BENZ ACTROS in priklopnik DENGA hrvaški družbi B. d.o.o. Prodajo je oglaševal na spletni strani Avto.net. Po telefonu ga je 16. 9. 2014 iz hrvaške telefonske številke poklical C.C. in se najavil na ogled, na katerega je prišel 18. 9. 2014 z D.D.. Po ogledu predmetnega vozila in priklopnika sta se takoj odločila za nakup in kupnino plačala v dveh delih. Prvi del v višini 11.000,00 EUR je bil plačan na podlagi predračuna 16. 9. 2014 na tožnikov bančni račun, drugi del pa 18. 9. 2014 ob prevzemu predmetnih vozil s pologom gotovine, ker tožnik ni želel prejeti plačila v gotovini. Obravnavano vozilo s priklopnikom je bilo dejansko prevzeto 18. 9. 2014. Prevzemni zapisnik ni bil narejen. Vozilo je bilo odjavljeno iz prometa 17. 9. 2014. Od kupca drugih listin tožnik ni prejel. Registrske tablice – preizkušnja so bile hrvaške od kupca in jih je prinesel s seboj. Kupca sta jih namestila na vozili in vozili odpeljala. Navedel je tudi, da nima mednarodnega tovornega lista – CMR, št. 3058137 (v nadaljevanju predmetni CMR) za prevoz predmetnega vozila s priklopnikom iz Slovenije na Hrvaško in tudi ne primopredajnega zapisnika o izročitvi vozil, ker ga niso naredili, nimajo tudi potnih nalogov, saj je vozili odpeljal kupec sam. Tožnik pa tudi ni zaprosil za izvozne registrske tablice, saj je imel kupec tablice – preizkušnja s seboj. Predmetno vozilo in priklopnik je prevzel direktor družbe C.C. na tožnikovem sedežu 18. 9. 2014 in ga odpeljal na Hrvaško. Iz kopije prometnih dovoljenj je bilo razvidno, da sta bila tovorno vozilo in priklopnik odjavljena 17. 9. 2014. Za prodajo predmetnega tovornega vozila je tožnik izdal račun št. 444 z dne 17. 9. 2014 z datumom plačila in opravljene storitve 17. 9. 2014 v vrednosti 16.000,00 EUR. Z istim datumom je tožnik izdal tudi račun 445 za prodajo tovorne prikolice v vrednosti 6.000,00 EUR. Na obeh računih je bilo navedeno, da DDV ni bil plačan na podlagi prvega odstavka 52. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1), ki pa se nanaša na oprostitev plačila DDV pri izvozu izven EU. Hrvaška pa je vstopila v EU 1. 7. 2013 in je tako navedena klavzula napačna.

3Glede obveznosti pridobitve izvoznih tablic davčni organ navaja 27. člen v povezavi z 38. členom Pravilnika o registraciji motornih vozil. V postopku je bilo ugotovljeno, da je bil C.C., direktor družbe B. d.o.o. že od 15. 11. 2012 dalje zaposlen pri D.D. s.p. in imel v Sloveniji tudi prijavljeno začasno prebivališče. Njegova osnovna dejavnost je bila prav tako servisiranje in prodaja tovornih vozil, kot je bila dejavnost tožnika. Ugotovljeno je bilo, da je del kupnine za predmetno vozilo in prikolico plačala družba B. d.o.o. preko bančnega računa, drugi del kupnine pa je nakazal D.D., za katerega je davčni organ ugotovil, da je dejanski pridobitelj predmetnega vozila. Za družbo B. d.o.o. pa je bilo ugotovljeno, da je „kanalska družba“, ki omogoča davčni vrtiljak, kar davčnii organ pojasni. Ugotovljeno je bilo, da je družba B. d.o.o. predmetni vozili po precej nižji ceni, kot sta bili nabavni, kmalu po nakupu prodala D.D. s.p. Davčni organ je na podlagi zbranih podatkov ugotovil, da predmetni vozili (tovorno vozilo in priklopnik) nista bili dobavljeni na Hrvaško in nista zapustili ozemlja Slovenije. Navedeni vozili je prevzel C.C. kot zaposlen pri D.D. s.p. in ne kot direktor družbe B. d.o.o. Pri prevzemu je bil navzoč tudi D.D.. Družba B. d.o.o. pa je imela zgolj vlogo „kanalske družbe“, katere namen je bil prikazati nižjo nabavno in prodajno ceno vozila, kot je dejansko bila in omogočiti izogibanje plačilu DDV prodajalca oz. tožnika. Tožnik predmetnih vozil ni dobavil na Hrvaško, zato ni upravičen do oprostitve obračuna DDV po 46. členu ZDDV-1 in 79. členu Pravilnika o izvajanju Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju PZDDV-1), ker za oprostitev davčnemu organu ni predložil zakonsko predpisanih listin, kar davčni organ pojasni.

4V zvezi s predmetnimi dobavami je finančni organ od tožnika zahteval predložitev dokumentacije in pojasnila. Tožnik je tisti, ki mora dokazati izpolnjevanje pogojev iz prve točke 46. člena ZDDV-1 za oprostitev plačila DDV. Da je blago odposlano ali odpeljano v drugo državo članico, davčni zavezanec dokazuje z računom in prevozno listino (CMR) ali drugim ustreznim dokumentom, iz katerega mora biti jasno razvidno, da se nanaša prav na prevoz blaga iz obravnavanih računov (prvi odstavek 79. člena PZDDV-1). Oprostitev plačila DDV je tožnik uveljavljal na podlagi dveh računov in transportnih dokumentov - CMR, ki pa so vsebovali drugačne podatke, kot jih je poročal tožnik. Tovorni list - CMR, ki ni izpolnjeni s podatki, ki ustrezajo dejanski dobavi, pa ni ustrezen dokaz, da je blago zapustilo ozemlje Slovenije in prispelo v drugo državo članico. Tožnik finančnemu organi ni predložil verodostojnih dokazov, da je bilo predmetno blago odposlano oz. odpeljano v drugo državo članico, kar je pogoj za uspešno uveljavljanje oprostitve plačila DDV. Dokazno breme pa je na strani tožnika. Na strani 6 obrazložitve izpodbijane odločbe davčni organ navaja indice oziroma objektivne okoliščine na strani tožnika, zaradi katerih meni, da je v predmetni zadevi podan tudi tožnikov subjektivni element. Tožnik ni ravnal s potrebno skrbnostjo in je bil malomaren. Pripombe tožnika na zapisnik davčnega inšpekcijskega nadzora (v nadaljevanju DIN) in odgovori nanje so razvidni na straneh 6 do 8 obrazložitve izpodbijane odločbe, obračun DDV je razviden na strani 9. Ker tožnik v postopku ni dokazal, da izpolnjuje vse predpisane pogoje iz 1. točke 46. člena ZDDV-1 v zvezi s prvim odstavkom 79. člena PZDDV-1 za oprostitev plačila DDV ter tudi ni bil dobroveren in ni sprejel razumnih ukrepov za preprečevanje davčnih utaj, je finančni organ tožniku dodatno naložil plačilo DDV.

5Pritožbeni organ je pritožbo zavrnil, saj je prvostopenjski organ dejansko stanje pravilno ugotovil in kot pravno podlago za izpodbijano odločitev pravilno navedel 1. točko 46. člena ZDDV-1 in prvi odstavek 79. člen PZDDV-1. Tožnik ni predložil verodostojnih dokazil, da je bilo predmetno blago odpeljano iz Slovenije. Na strani tožnika pa so tudi podane objektivne okoliščine, iz katerih izhaja, da je v obravnavani zadevi podan tudi tožnikov subjektivni element. Kot prvostopenjski organ tudi pritožbeni organ ni sledil navedbam tožnika, da je bil predmetni CMR napisan ob prevzemu predmetnega vozila in priklopnika, a tožniku enega izvoda CMR kupec ni izročil. CMR se sestavlja v treh izvodih in sicer: enega za pošiljatelja, drugi spremlja blago, tretji je za prevoznika. Prokurist tožnika A.A. pa je dne 21. 6. 2017 v postopku izjavil, da CMR listine nima in tudi ne primopredajnega zapisnika. Tožnik je v postopku spreminjal svoje izjave. Poleg navedenega je na predmetnem CMR navedeno, da gre za tovorno vozilo MB ACTROS in prikolico KRONE (s pravilno številko šasije), kar kaže, da predmetni CMR ni bil izpolnjen ob izročitvi vozil (premet prodaje je bila prikolica znamke DENGA in ne KRONE). Nenavadno je tudi dejstvo, da naj bi vozili prispeli na Hrvaško šele čez 10 dni (prevzem naj bi bil 28. 9. 2014, kar prav tako izhaja iz CMR). Na predmetnem CMR je navedena registrska številka šasije MS .... To so preizkusne tablice za prevoz v Sloveniji. Tožnik pa je v postopku navajal, da je hrvaške registrske tablice – preizkušnja prinesel kupec s seboj ob ogledu in prevzemu vozila. Tudi pritožbeni organ ni poklonil vere izjavi tožnika, da ni mogel vedeti, da gre v konkretnem primeru za preizkusne tablice za uporabo vozila na območju Slovenije in ne za izvozne tablice. Ti dve vrsti tablic se že na pogled razlikujeta, kar mora biti tožniku, ki opravlja dejavnost cestnega tovornega prometa, vzdrževanja in popravil cestnih vozil, vsekakor znano.

6Tožnik se z izpodbijano odločitvijo ne strinja in meni, da je izpodbijana odločba nezakonita in napačna. Uvodoma navaja besedilo 1. točke prvega odstavka 46. člena ZDDV-1 in 79. člen PZDDV-1. Iz navedenih določb jasno izhaja, da davčni zavezanec, ki želi uveljavljati oprostitev plačila DDV na podlagi določbe 46. člena ZDDV-1 dokazuje, da je bilo blago odposlano ali odpeljano v drugo državo članico z računom in prevozno listino ali drugim ustreznim dokumentom, iz katerega mora biti jasno razvidno, da se nanaša ne prevoz blaga iz računa. Iz navedenih določb tako izhaja, da davčni zavezanec s predložitvijo navedenih dokazov z zahtevano vsebino dokaže, da je bilo blago odpeljano iz Slovenije in tudi, da je fizično prešlo mejo. Tožnik je tovorno vozilo MB ACTROS, št. šasije ... in prikolico DENGA, št. šasije ... prodal hrvaški družbi B. d.o.o. Navedeno izhaja iz predračuna št. 4 A14, iz računov št. 444 in 445 ter iz predmetnega CMR. Iz izpiskov prometa tožnika izhaja, da je od družbe B. d.o.o. dne 16. 9. 2014 prejel znesek 1.000,00 EUR in 10.000,00 EUR po predračunu za predmetno tovorno vozilo in prikolico. Dne 18. 9. 2014 pa je tožnik prejel plačilo 11.000,00 EUR, ki jih je plačal D.D. kot plačilo računa za družbo B. d.o.o. Iz predloženih dokazil izhaja, da je tožnik prodal predmetno tovorno vozilo in prikolico družbi B. d.o.o., katere zakoniti zastopnik C.C. je vozili prevzel dne 18. 9. 2019 (verjetno gre za napačno navedbo datuma in je pravilen datum 18. 9. 2014, opomba sodišča) ter ju odpeljal na Hrvaško. Tožnik meni, da je z listinami nedvoumno izkazal, da sta bili predmetni vozili odpremljeni iz Slovenije 18. 9. 2014 in dostavljeni na naslov: E. dne 28. 9. 2014. Tožnik meni, da je v postopku predložil ustrezno dokumentacijo v skladu z določbo 79. člena PZDDV-1. Iz predmetnega CMR pa je razvidno, da je lastninska pravica na vozilu in priklopniku prešla na kupca v Sloveniji ter, da ju je kupec, direktor družbe B. d.o.o., odpeljal na Hrvaško.

7Finančni organ napačno ni sledil navedbam tožnika, da je bil predmetni CMR napisan ob prevzemu vozila, a tožniku kupec ni izročil enega izvoda. Prokurist tožnika je v postopku davčnemu organu pojasnil, da je kupec prevzel vse tri izvode in en izvod šele naknadno vrnil tožniku, kar pa ne dokazuje, da je bil predmetni CMR sestavljen naknadno. Iz njega je jasno razvidno, da gre za prevoz tovornega vozila in prikolice, katerih pošiljatelj je tožnik in prevzemnik družba B. d.o.o. in da je predvideno razkladišče E. na Hrvaškem. Čeprav je na predmetnem CMR navedeno napačno ime prikolice, je jasno in nedvoumno, da navedena številka šasije predstavlja identifikacijsko številko priklopnika DENGA. Tožnik meni, da predmetni CMR vsebuje vse potrebne podatke in da iz njega jasno izhaja odhodni in namembni kraj, naveden je prevzem tovornega vozila in prikolice na sedežu družbe B. d.o.o., potrjen je s strani kupca, naveden je datum prevzema in odtisnjen žig.

8Napačne so navedbe davčnega organa, da bi morale biti za prevoz vozila iz Slovenije v drugo državo izdane izvozne tablice in da le tako lahko vozila prečkajo državno mejo. Nadzor na državnih mejah se ne izvaja striktno. Pogoji za oprostitev plačila DDV znotraj Skupnosti pa se morajo presojati na podlagi dokazov in obračunov, ki jih davčni zavezanec predloži davčnemu organu. Izvozne tablice mora praviloma pridobiti nov lastnik in na to tožnik ni imel vpliva. Tožnik je obravnavano vozilo in priklopnik odjavil iz prometa 17. 9. 2014, kupec pa je na navedeni vozili namestil svoje tablice, ki jih je prinesel s seboj. Tožnik je dokazal, da je predmetno tovorno vozilo in priklopnik prevzel kupec, da je bila dobava opravljena v Sloveniji in sicer direktorju družbe B. d.o.o.: C.C., ki je vozilo odpeljal na Hrvaško. Davčnemu organu je tožnik skladno z 46. členom ZDDV-1 predložil dva računa in predmetni CMR. Navedba davčnega organa, da bi moral tožnik razpolagati s pisno izjavo o prevozu blaga v drugo državo članico, ki jo podpiše prevzemnik blaga in da je takšna izjava namenjena prav za položaje, kot je bil tožnikov, je po mnenju tožnika napačna. Gre za izjavo, ki jo lahko zavezanec predloži namesto prevozne listine – CMR ali drugega ustreznega dokumenta kot dokazilo, da je bilo blago odposlano ali odpeljano v drugo državo članico. Glede na to, da tožnik razpolaga s CMR, takšna izjava ni bila potrebna.

9Davčni organ v obrazložitvi izpodbijane odločbe navaja okoliščine na strani tožnika, ki kažejo na davčno utajo, s katerimi pa tožnik ob dobavi blaga ni bil seznanjen. Tožnik za morebitno goljufijo ni mogel vedeti. Družba B. d.o.o. je bila registrirana na Hrvaškem in imela veljavno ID številko za DDV. Direktor te družbe C.C. je tožnika v zvezi z oglasom o prodaji vozila klical iz hrvaške telefonske številke, govoril je hrvaško, delno plačilo kupnine za predmetno vozilo in priklopnik je bilo izvedeno iz hrvaškega računa kupca, družbe B. d.o.o.. Delno plačilo je res izvedel D.D., vendar je kot namen navedel: plačilo računa B. d.o.o. na dan 18. 9. 2014. Tožnik je v postopku tudi navedel razlog za takšen način plačila. Tožnik od C.C. ni želel sprejeti gotovinskega plačila za predmetno vozilo in priklopnik po izvedenem ogledu v Sloveniji in je zahteval plačilo kupnine na tožnikov bančni račun. Tožnik kupca ni poznal osebno. Obravnavano tovorno vozilo in priklopnik si je prišel ogledat C.C. z D.D., s katerim se je posvetoval glede nakupa. Tožnik ni imel razloga za kakršenkoli dvom, da bi ne bil dejanski kupec hrvaška družba. Že po telefonu pa je bilo dogovorjeno, da bo kupec s seboj prinesel preizkusne tablice, zato je tožnik vozilo 17. 9. 2014 tudi odjavil iz prometa.

10Tožnik meni, da mu davčni organ nalaga nesorazmerno breme, saj ni mogel ugotoviti, da je družba B. d.o.o. „kanalska družba“. V času sklenitve predmetnega posla je imela veljavno ID številko za DDV in tudi bila v sistemu VIES. Tožnik ni mogel vedeti, da sta C.C. in D.D. sodelovala v davčnem vrtiljaku. Obravnavani posel je potekal na običajen način. Tožnik tudi ni vedel, da je bil C.C. zaposlen pri D.D. in tudi ni imel možnosti sodelovati pri DIN, ki ga je davčni organ izvedel pri D.D. s.p. Tožniku ni mogoče očitati, da je vedel oziroma bi vsaj moral vedeti, da sodeluje pri davčni utaji.

11Tožnik meni, da je davčni organ napačno uporabil materialno pravo, kršil pravila postopka in nepravilno ugotovil dejansko stanje. Davčnemu organu je predložil listine v skladu s prvim odstavkom 79. člena PZDDV-1 in sicer: dva računa in predmetni CMR. Tožnik ni vedel, da je družba B. d.o.o. „kanalska družba“, ki sodeluje v davčnem vrtiljaku. Gre za goljufijo kupca in ne tožnika. Tožnik tudi ni mogel vedeti, da predmetno vozilo in priklopnik dejansko nista zapustila ozemlja Slovenije, saj iz računov in predmetnega CMR jasno izhaja, da je bilo predmetno vozilo in priklopnik namenjeno kupcu na Hrvaško. Iz listin tudi ni moč razbrati, da bi bil končni kupec D.D. in da naj bi predmetno vozilo in priklopnik kupoval za C.C.. Takšni zaključki davčnega organa nimajo podlage v listinah, ki so bile predložene v obravnavani zadevi. Sodišču tožnik predlaga, da izpodbijano odločbo v zvezi z odločbo pritožbenega organa odpravi in toženki naloži, da je tožniku dolžna povrniti stroške postopka, v primeru zamude z zakonskimi zamudnimi obrestmi od poteka paricijskega roka do plačila, pod izvršbo.

12V odgovoru na tožbo tožena stranka prereka tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev obeh upravnih odločb. Tožbeni ugovori so vsebinsko enaki ugovorom, ki jih je tožnik uveljavljal že v pritožbi in jih je pritožbeni organ obravnaval v svoji odločbi. Sodišču predlaga, da naj tožbo kot neutemeljeno zavrne.

13Tožba ni utemeljena.

14Po presoji sodišča je odločitev finančnega organa, potrjena z odločitvijo pritožbenega organa, pravilna in na zakonu utemeljena, zato se sodišče sklicuje na razloge iz obrazložitev odločb obeh predhodno navedenih organov (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1), v zvezi s tožbenimi ugovori pa še dodaja:

15Med strankama je v obravnavani zadevi sporno ali finančni organ z izpodbijano odločbo pravilno in zakonito ni priznal oprostitve plačila DDV na podlagi računov in mednarodnega transportnega dokumenta – predmetnega CMR, ki mu jih je predložil tožnik in mu je posledično za obravnavano davčno obdobje dodatno odmeril in naložil plačilo DDV ter obresti.

16Iz ugotovljenega dejanskega stanja izhaja, da je tožnik dal oglas na spletno stran Avto.net za prodajo tovornega vozila MERCEDEZ BENZ ACTROS in priklopnika DENGA. Navedeni vozili sta si 18. 9. 2014 ogledala C.C. in D.D.. Takoj sta se odločila za nakup in predmetni vozili prevzela ter nanju namestila svoje hrvaške registrske tablice, ki sta jih prinesla s seboj in vozili odpeljala. Registrske tablice – preizkušnja, ki sta jih prinesla s seboj, so bile hrvaške. Iz kopije prometnih dovoljenj je bilo razvidno, da sta bili tovorno vozilo in priklopnik odjavljeni iz prometa 17. 9. 2014. Po navedbah tožnikovega prokurista A.A. naj bi bilo obravnavano vozilo s priklopnikom dejansko prevzeto 18. 9. 2014. Izjavil pa je tudi, da prevzemnega zapisnika o izročitvi predmetnih vozil niso naredili in da tožnik drugih listin ni prejel. Izjava se ne sklada z vsebino v postopku šele naknadno predložene transportne listine - CMR 3058137, iz katere izhaja, da naj bi bili predmetni vozili odpremljeni iz Slovenije in dostavljeni 28. 9. 2014 na naslov E., Hrvaška. Po navedbah tožnikovega prokurista tožnik ni zaprosil za izvozne registrske tablice, saj je imel kupec hrvaške registrske tablice – preizkušnja s seboj. Kupnina za navedeni vozili je bila plačana v dveh delih. Prvi del v višini 11.000,00 EUR je nakazala hrvaška družba B. d.o.o. na podlagi predračuna 16. 9. 2014 na tožnikov bančni račun, drugi del plačila kupnine pa je izvedel D.D. ob prevzemu vozila 18. 9. 2014 s pologom gotovine na bančni račun tožnika. V zvezi s prodajo tovornega vozila MB ACTROS je tožnik 17. 9. 2014 hrvaški družbi B. d.o.o. izdal račun št. 444, z datumom opravljene storitve in plačila 7. 9. 2014, v višini 16.000,00 EUR. Z istim datumom je tožnik hrvaški družbi B. d.o.o. izdal tudi račun 445 za prodajo tovorne prikolice oziroma priklopnika DENGA v vrednosti 6.000,00 EUR. Na obeh računih pa je bila navedena napačna klavzula, da DDV ni bil plačan na podlagi prvega odstavka 52. člena ZDDV-1 (namesto 46. člen ZDDV-1), ki pa se nanaša na oprostitev plačila DDV pri izvozu izven EU, pri čemer pa je v obravnavanem obdobju Hrvaška, kjer je imel sedež kupec, družba B. d.o.o., že bila v EU in tako v obravnavani zadevi ni šlo za izvoz izven EU.

17Na podlagi 1. točke 46. člena ZDDV-1 so plačila DDV oproščene dobave blaga, ki ga odpošlje ali odpelje prodajalec ali oseba, ki pridobi blago ali druga oseba za njun račun z ozemlja Slovenije v drugo državo članico, če se opravlja drugemu davčnemu zavezance ali pravni osebi, ki ni davčni zavezanec, ki delujeta kot taka v tej državi članici. Za uspešno uveljavljanje oprostitve plačila DDV bi moral tožnik v skladu s 46. členom ZDDV-1 pristojnemu organu izkazati naslednje informacije: a) svojo ID številko za DDV, b) ID številko za DDV prejemnika blaga in c) dokaz, da je uvoženo blago namenjeno, da se odpelje ali odpošlje iz Slovenije v drugo državo članico EU. Na podlagi prvega odstavka 79. člena PZDDV-1 pa davčni zavezanec, ki želi uveljavljati oprostitev plačila DDV na podlagi 46. člena ZDDV-1 dokazuje, da je to blago odposlano ali odpeljano v drugo državo članico, z računom in prevozno listino ali drugim ustreznim dokumentom, iz katerega mora biti jasno razvidno, da se nanaša na prevoz blaga iz računa. Določba 46. člena ZDDV-1 je skladna s prvim odstavkom 138. členom Direktive Sveta 2006/112/ES z dne 28.11. 2006 o skupnem sistemu DDV. Praksa SEU o tem, kdo mora dokazati, da so izpolnjeni pogoji za oprostitev plačila DDV in kaj je potrebno dokazati, je jasna. Dobava znotraj Unije je oproščena plačila DDV, če je bila lastninska pravica na blagu prenesena na kupca in je dobavitelj (prodajalec) izkazal, da je bilo to blago odposlano ali odpeljano v drugo državo članico in da je po tej odpravi ali prevozu fizično zapustilo ozemlje države članice dobave. Iz predhodno navedenih določb izhaja, da mora davčni zavezanec (dobavitelj, prodajalec) s predložitvijo navedenih dokazov z zahtevano vsebino dokazati ne le, da je bilo blago odpeljano iz Slovenije, ampak tudi fizični prehod državne meje.

18Finančni organ je v postopku DIN ugotovil neskladje v zvezi z okoliščinami in podatki obravnavanega posla, ki jih je v izjavi z dne 21. 6. 2017 navedel tožnikov prokurist A.A. in podatki, navedenimi v naknadno predloženem predmetnem CMR za obravnavano blago. Na predmetnem CMR (točka 6 na CMR) je navedeno, da je predmet prevoza „tovorno vozilo MB ACTROS“ in „prikolica KRONE“, ne pa prikolica oziroma priklopnik DENGA, ki je bila dejansko predmet obravnavanega posla. Da je blago odposlano ali odpeljano v drugo državo članico davčni zavezanec dokazuje z računom in prevozno listino (CMR) ali drugim ustreznim dokumentom, iz katerega pa mora biti jasno razvidno, da se nanaša prav na prevoz blaga iz računa (prvi odstavek 79. člena PZDDV-1). Tožnikov pooblaščenec je tudi navedel, da sta si dne 18. 9. 2014 predmetni vozili ogledala C.C. in D.D. ter se takoj odločila za nakup, predmetni vozili 18. 9. 2014 tudi prevzela ter nanju namestila svoje hrvaške registrske tablice, ki sta jih imela s seboj in vozili odpeljala. Iz predmetnega CMR (točka 21) pa izhaja, da naj bi bili obravnavani vozili prevzeti šele 28. 9. 2014. Na predmetne, CMR je navedena registrska številka vozila (točka 16) ..., kar pa je številka preizkusnih tablic za prevoz po Sloveniji. Izvozne tablice in preizkusne tablice za prevoz po Sloveniji pa se občutno razlikujejo že po videzu, kar je bilo tudi po presoji sodišča tožniku poznano, saj opravlja dejavnost cestnega tovornega prometa in vzdrževanje ter popravila cestnih motornih vozil. V danem primeru pa tudi po presoji sodišča predložena listina – CMR o prevozu predmetnega blaga ni izkazovala dejansko dobavo predmetnega blaga. Po presoji sodišča takšne neverodostojne prevozne listine - CMR ne izpolnjujejo pogojev iz 6. člena Konvencije o pogodbi za mednarodni cestni prevoz blaga, podpisani v Ženevi, 19. maja 1956, spremenjeni s Protokolom z dne 5. junija 1978 (v nadaljevanju Konvencija) in ne morejo biti verodostojni dokaz, da je bilo blago dejansko odpeljano iz Slovenije in predano tujemu prejemniku, saj ne vsebujejo vseh pravilnih podatkov oz. podatkov o dejanski dobavi predmetnega blaga. Po presoji sodišča so prevozne listine - CMR lahko verodostojen dokaz le, če so v celoti in pravilno izpolnjene ter izkazujejo dejanske dobave blaga, skladno z določbo 6. člena Konvencije. Tožnik je predmetni CMR predložil davčnemu organu šele s pripombami na zapisnik DIN. Tožnikov pooblaščenec v svoji izjavi z dne 21. 6. 2017 ni navedel, da sta s kupcem napisala CMR za obravnavano blago in da ga nima pri sebi. Nasprotno, izjavil je, da prevzemnega zapisnika za predmetno blago niso naredili in da drugih listin o prevozu blaga od kupca ni prejel. Po povedanem je neutemeljen tožnikov tožbeni ugovor, da je tožnikov prokurist v postopku davčnemu organu pojasnil, da je kupec prevzel vse tri izvode in en izvod šele naknadno vrnil tožniku, saj ni skladen z listinami upravnega spisa. Tožnik ugovarja, da je od kupca šele kasneje prejel CMR in ga dostavil davčnemu organu. Sodišče ne more slediti tem tožnikovim navedbam, saj 5. člen Konvencije določa, da se CMR sestavi ob dobavi blaga v treh izvirnikih, ki jih podpišeta pošiljatelj in prevoznik. Prvi izvod dobi pošiljatelj, drugi spremlja blago, tretjega pa obdrži prevoznik. Če bi tožnik dejansko ob dobavi obravnavanega blaga sestavil predmetni CMR, ki ga je predložil kasneje davčnemu organu, bi navedeno moralo izhajati tudi iz poslovnih knjig tožnika. Tudi po mnenju sodišča so predhodno navedena tožnikova navajanja neskladna s predloženimi listinami in jim tako tudi sodišče ne more pokloniti vere. Tudi po presoji sodišča predložena prevozna listina - CMR o dobavi predmetnega blaga ne vsebuje verodostojnih podatkov o dobavi blaga po računih, na podlagi katerih je tožnik uveljavljal oprostitev obračuna DDV.

19Tožnik tudi po presoji sodišča v postopku ni uspel z verodostojnimi listinami (dvema računoma in s predmetnim CMR) dokazati, da je predmetno blago dejansko odpeljal v drugo državo članico in da je bilo tudi dejansko predano deklariranemu tujemu prejemniku (1. točka 46. člena ZDDV-1 in prvi odstavek 79. člena PZDDV-1). Tudi po presoji sodišča je tožnik neupravičeno uveljavljal oprostitev plačila DDV po predmetnih računih in je tako posledično nastala obveznost obračuna in plačila DDV. Poleg navedenega pa je tožnik na obeh obravnavanih računih za prodajo tovornega vozila MB ACTROS in za prodajo prikolice oziroma priklopnika DENGA (in ne KRONE, kot je napačno navedeno v predmetnem CMR) navedel tudi napačno podlago, na kateri je uveljavljal oprostitev plačila DDV in sicer določbo prvega odstavka 52. člena ZDDV-1. Finančni organ je po mnenju sodišča pravilno zaključil, da tožnik ni dokazal, da je izpolnil vse zakonsko predpisane pogoje za uveljavljanje oprostitve plačila DDV. Tožnik ni izkazal izpolnjevanja pogojev za oprostitev DDV, ki jih določa 1. točka 46. člena ZDDV-1, po katerem so plačila DDV oproščene dobave blaga, če so izpolnjeni določeni pogoji, ki omogočajo izvajanje ustreznega nadzora in ki izkazujejo, da je blago prispelo v drugo državo članico (načelo obdavčitve po namembnem kraju). Po povedanem je glavni razlog, zaradi katerega tožniku finančni organ ni priznal uveljavljeno oprostitev plačila DDV po predmetnih računih, da tožnik v postopku ni izkazal, da izpolnjuje vse z zakonom predpisane pogoje.

20Poleg navedenega pri obravnavanem poslu tudi po presoji sodišča tožnik ni ravnal dovolj skrbno. Po mnenju sodišča je neutemeljen tožnikov tožbeni ugovor, da je finančni organ napačno ugotovil, da tožnik ni bil dobroveren in da bi moral vedeti, da sodeluje pri davčni goljufiji (malomarnost tožnika). Glede tožnikovega subjektivnega elementa, ki je v zadevi bistvenega pomena, se je po mnenju sodišča finančni organ pravilno in obsežno opredelil na straneh 3 do 5 obrazložitve izpodbijane odločbe, pritožbeni organ pa na strani 11 obrazložitve svoje odločbe. Subjektivni element (da je davčni zavezanec „vedel oziroma moral vedeti“) je kot pravni standard sestavni del materialnopravne podlage za odločitev o oprostitvi DDV oz. za naknadno naložitev plačila DDV v primerih zlorabe. Tudi po presoji sodišča bi tožnik v predmetni zadevi moral vedeti, da je s predmetnim poslom omogočil zlorabo davčnega sistema (malomarnost). Iz pravilno ugotovljenega dejanskega stanja izhajajo objektivne okoliščine na strani tožnika (indici), na podlagi katerih finančni organ tožniku utemeljeno očita, da bi moral vedeti (malomarnost), da sodeluje pri transakcijah, ki pomenijo utajo davka ter, da ni sprejel vseh razumnih ukrepov, ki bi jih lahko, zato da bi utajo preprečil. Da bi tožnik vsaj moral vedeti, da z obravnavanem poslom sodeluje pri zlorabi davčnega sistema izhaja iz načina plačila kupnine za predmetni vozili, iz neskladnih navedb tožnika glede hrvaških registrskih tablic za predmetni vozili ter podatkov glede registrskih tablic, ki izhajajo iz predmetnega CMR, iz navedb različnih datumov izročitve blaga. Kot dober strokovnjak, ki opravlja dejavnost cestnega prometa in vzdrževanja ter popravil vozil bi moral tudi po presoji sodišča poznati predpise o prevozu vozil znotraj Slovenije ter v tujino, kakor tudi poznati obliko posameznih vrst registrskih tablic. Na tožnikovo malomarnost kaže že sam način sestavljanja računov, saj se tožnik v obeh obravnavanih računih sklicuje na napačno določbo prvega odstavka 52. člena ZDDV-1, na podlagi katere uveljavlja oprostitev plačila DDV, kot je bilo že pojasnjeno. Tožnik v poslovnih listinah ne izkazuje resnične poslovne dogodke (navedba v predmetnem CMR, da gre za prodajo prikolice oziroma priklopnika KRONE in ne pravilo DENGA). Na tožnikovo malomarnost kaže tudi okoliščina, da ni sestavil prevzemnega zapisnika ob izročitvi predmetnega blaga, s čimer bi se lahko izognil morebitnemu jamčevanju za napake na predmetnih vozilih. V danem primeru so tudi po mnenju sodišča na strani tožnika podane objektivne okoliščine, ki kažejo, da je sodeloval v transakcijah, ki pomenijo goljufijo sistema DDV, pa jih zaradi lastne nedopustne malomarnosti ni prepoznal (zasledil). Pri tem je potrebno upoštevati tudi dejstvo, da predstavlja oprostitev plačila izjemo v sistemu DDV. V skladu s 1. točko prvega odstavka 3. člena ZDDV-1 so predmet obdavčitve dobave blaga, ki jih davčni zavezanec opravi v okviru svoje ekonomske dejavnosti na ozemlju Republike Slovenije. Dobava blaga pomeni prenos pravice do razpolaganja z opredmetenimi stvarmi kot da bi bil prejemnik lastnik (prvi odstavek 6. člena ZDDV-1). To pomeni, da je oprostitev plačila v smislu 1. točke 46. člena ZDDV-1 izjema od siceršnje davčne obveznosti, zato si davčni zavezanec s sklicevanjem na to oprostitev to obveznost zmanjšuje. V skladu s 76. členom Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) pa je dokazno breme na davčnem zavezancu. Uveljavljeno oprostitev DDV je finančni organ pravilno zavrnil oz. tožniku naknadno odmeril DDV in pri tem jasno navedel uporabljeno pravno normo, ter tudi tožniku pravilno očital malomarno ravnanje. Temu skladno pa je po mnenju sodišča finančni organ tudi ugotovil dejansko stanje v predmetni zadevi. Po povedanem tudi po presoji sodišča tožnik pri predmetnih poslih ni bil dobroveren. Pri tem pa se od tožnika ne zahteva, da bi moral odgovarjati za ravnanja svojih poslovnih partnerjev, kot to napačno meni tožnik. Glede na predhodno opisane okoliščine, ki izkazujejo tožnikovo malomarnost, na pravilnost odločitve ne morejo vplivati tožnikovi ugovori, da ni vedel, da je družba B. d.o.o. „kanalska družba“, ki sodeluje v davčnem vrtiljaku in da ni mogel vedeti, da predmetno vozilo in priklopnik dejansko nista zapustila ozemlja Slovenije. Na ugotovitev davčnega organa, da je v zadevi podan tožnikov subjektivni element, pa ni kot odločilna vplivala okoliščina opredelitve hrvaške družbe B. d.o.o. kot „kanalsko podjetje“.

21Tožnik v predmetni zadevi po presoji sodišča ni sprejel vseh razumnih ukrepov, ki bi jih lahko, zato da bi utajo preprečil. Pri tem ukrepi, ki se zahtevajo od davčnih zavezancev po mnenju sodišča niso presegli tistega, kar je nujno potrebno za preprečevanje davčnih utaj. Opredelitev ukrepov, ki jih je v posameznem primeru razumno zahtevati od davčnih zavezancev, da zagotovi, da njegove transakcije ne bodo del goljufije, pa je odvisna od okoliščin posameznega primera. Te okoliščine se presojajo v okviru razlage sistema DDV po nacionalnem pravu in pravu EU. V danem primeru bi se moral tožnik pozanimati o boniteti kupca, poslovati bi moral skladno z listinami, račune bi moral pravilno sestavljati, poskrbeti bi moral za popolno in pravilno izpolnjene transportne dokumente – CMR, ki izkazujejo dejansko dobavo predmetnega blaga v namembni kraj, kar pa po mnenju sodišča ne presega tistega, kar je nujno potrebno za preprečevanje davčnih utaj. Tožniku pa se po mnenju sodišča tudi ne nalaga sorazmernega bremena, kot to meni tožnik na strani 4 tožbe.

22Neutemeljen je po presoji sodišča tožnikov ugovor, da mu ni bila dana možnost izjave. Tožniku je bil vročen zapisniku DIN, na katerega je tudi podal pripombe, do katerih se je prvostopenjski organ opredelil, kar izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe in tudi sicer med strankama ni sporno. Tožnik je v zadevi podal tudi pritožbo, pri čemer se je do pritožbenih ugovorov opredelil pritožbeni organ, kar izhaja iz obrazložitve odločbe pritožbenega organa. Davčni organ je v postopku ravnal v skladu z določbami ZDavP-2. Po presoji sodišča je imel tožnik vse možnosti, da se v postopku izjavi. Tožnik je imel ves čas postopka tudi možnost seznaniti se z vsemi listinami upravnega spisa tudi z vpogledom v upravni spis. Na podlagi prvega odstavka 82. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP) imajo stranke pravico pregledovati dokumente zadeve in na svoje stroške prepisati ali preslikati potrebne dokumente v fizični ali elektronski obliki. Tožnik pa ne zatrjuje, da je bila njegova zahteva za vpogled v spis neupravičeno zavrnjena.

23Tožnik je v davčnem postopku predlagal zaslišanje priče C.C., ki naj bi potrdil, da je predmetno tovorno vozilo in priklopnik kupil kot direktor hrvaške družbe B. d.o.o. in zaslišanje D.D., ki bi pojasnil zakaj je del kupnine plačal on, kot samostojen podjetnik. Tožnik davčnemu organu očita, da je kršil pravila postopka, ker predhodno navedenega dokaznega predloga ni izvedel. Kot je tožniku pravilno pojasnil že pritožbeni organ predlaganih dokazov upravni organ ni dolžan izvesti, če so: a) nepotrebni, ker je dejstvo že dokazano, b) nerelevantni, ker dejstvo, ki naj bi ga dokazovali, za odločitev ni pravno odločilno ali c) popolnoma neprimerni za ugotovitev določenega dejstva. Tudi po presoji sodišča so bili predlagani dokazi nerelevantni (druga alineja drugega odstavka 59. člena ZUS-1). V predmetni zadevi gre za naknaden obračun in naložitev v plačilo DDV, ker tožnik ni izkazal, da izpolnjuje zakonske pogoje za uspešno uveljavljanje oprostitve plačila DDV po 1. točki 46. člena ZDDV-1 v zvezi s prvim odstavkom 79. člena PZDDV-1 (predložitev pravilnega, resničnega in popolnega računa in CMR ali druge ustrezne listine). Tudi, če bi C.C. izpovedal, da je predmetno vozilo in priklopnik kupoval kot direktor hrvaške družbe B. d.o.o. za hrvaško družbo B. d.o.o., D.D. pa, da je plačilo izvedel za račun navedene hrvaške družbe, njuna izpoved ne bi mogla nadomestiti neverodostojnih listin (računov in predmetnega CMR). Le z verodostojnimi listinami, ki jih navaja 46. člen ZDDV-1 in prvi odstavek 79. člen PZDDV-1 in ki izkazujejo resnično vsebino poslovnega dogodka, lahko davčni zavezanec izkaže izpolnjevanje zakonsko določenih pogojev za oprostitev plačila DDV. Ker gre za oprostitev plačila DDV, ki je izjema v sistemu DDV, jo je potrebno tolmačiti restriktivno. Razlog, zaradi katerega je kupnino za predmetni vozili plačal v dveh delih, en del kupnine pa plačal D.D. kot s.p., pa tudi po mnenju sodišča v zadevi ni relevanten. V obravnavani zadevi je glede na vsebino določbe 1. točke 46. člena ZDDV-1 in prvega odstavka 79. člena PZDDV-1 relevantno zgolj listinsko dokazovanje, da je obravnavano blago zapustilo ozemlje Slovenije, kar lahko davčni zavezanci skladno z določbo 46. člena ZDDV-1 in 79. člena PZDDV-1 dokazujejo s pravilno, resnično in popolno sestavljenim računom in prevozno listino (CMR) ali drugo ustrezno listino, kot to pravilno navaja tudi tožnik sam na strani 1 tožbe. Pri tem pa morata imeti tako račun, kot tudi prevozna listina – CMR vse predpisane elemente in morata biti sestavljena tako, da iz njiju nedvoumno izhaja, da je obravnavano blago dejansko zapustilo Slovenijo. Po presoji sodišča je davčni organ predlagano zaslišanje prič utemeljeno zavrnil in za zavrnitev tudi navedel pravilne in utemeljene razloge.

24Glede na to, da je bila pravica razpolaganja s predmetnimi vozili kot lastnik prenesena na kupca v Sloveniji, tožnik pa ne razpolaga z verodostojno listinsko dokumentacijo, ki bi dokazovala, da sta predmetni vozili dejansko zapustili ozemlje Slovenije, tudi po presoji sodišča po obravnavanih računih tožniku ni mogoče priznati oprostitve plačila DDV, ker ne izpolnjuje pogojev iz 46. člena ZDDV-1 in 79. člena PZDDV-1.

25Po povedanem je po presoji sodišča izpodbijana odločba pravilna in zakonita, sodišče tudi ni našlo kršitev, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

26Tožnik v tožbi sodišču ni predlagal izvedbe glavne obravnave in ni predlagal dokaznega predloga z zaslišanjem strank ali prič. Sodišče je v zadevi odločalo brez glavne obravnave (sojenje na seji), ker so bili v predmetnem postopku relevantni dokazi pravilno izvedeni in presojeni že v upravnem postopku (59. člen v zvezi z drugim odstavkom 51. člena ZUS-1).

27Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem trpi vsaka stranka svoje stroške postopka, če sodišče tožbo zavrne.