UPRS Sodba I U 2149/2017-9

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1Finančna uprava Republike Slovenije je tožeči stranki z izpodbijano odločbo, izdano v ponovljenem postopku, odmerila davek na dediščino za premoženje, ki ga je prejela na podlagi sklepa o dedovanju Okrajnega sodišča v Ljubljani, I D 837/2012 z dne 3. 9. 2013, ki je postal pravnomočen 2. 4. 2014, od ugotovljene davčne osnove v višini 124.741,84 EUR v znesku 23.785,46 EUR, in ji, ob upoštevanju po prvotni odmerni odločbi plačanega davka v znesku 20.262,90 EUR, naložila v plačilo še razliko v znesku 3.522,56 EUR. Iz obrazložitve sledi, da se skladno s sodbo naslovnega sodišča I U 1470/2015-7 z dne 31. 5. 2016 ob upoštevanju odločbe Ustavnega sodišča št. I U-190/15-10 z dne 5. 5. 2016, s katero je razveljavilo drugi odstavek 5. člena Zakona o davku na dediščine in darila (v nadaljevanju ZDDD), in 44. člena Zakona o Ustavnem sodišču (v nadaljevanju ZUstS) vrednost podedovanega nepremičnega premoženja ugotavlja na podlagi podatkov o primerljivi tržni vrednosti nepremičnin na dan nastanka davčne obveznosti. Stališče tožeče stranke, da se ob pravilni uporabi zakona davek na dediščino odmeri ločeno za posamezno obliko podedovanega premoženja (nepremično in premično), je sodišče s sklicevanjem na razloge pritožbenega organa zavrnilo, zato mu davčni organ tudi pri ponovnem odločanju ne sledi.

2Ministrstvo za finance je z odločbo št. DT-499-11-43/2016-2 z dne 25. 8. 2017 pritožbo tožeče stranke kot neutemeljeno zavrnilo. V zvezi s pritožbenimi navedbami, ki se nanašajo na upoštevnost odločbe Ustavnega sodišča, pritožbeni organ pojasnjuje, da se skladno z določbo 44. člena ZUstS zakon ali del zakona, ki ga je Ustavno sodišče razveljavilo, ne uporablja za razmerja, nastala pred dnem, ko je razveljavitev začela učinkovati, če do tega dne o njih ni bilo pravnomočno odločeno, da je odločba skladno s 43. členom istega zakona začela učinkovati naslednji dan po objavi v Uradnem listu (20. 5. 2016) in da tožeči stranki v času ob nastopu učinkovanja odločbe Ustavnega sodišča davek na dediščine in darila na podlagi razveljavljene zakonske odločbe ni bil pravnomočno odmerjen. Odprava odločbe zaradi napačne uporabe materialnega prava pa je v skladu z obstoječo davčno in sodno prakso mogoča tudi v primeru, da pride stranka s takšnim postopanjem v bolj neugoden položaj. V zvezi z različno odmerjeno višino davčne obveznosti tožeči stranki in njenemu možu pritožbeni organ poudari, da je predmet pritožbene presoje le postopek odmere davka tožnici, na načelni ravni pa pojasni tudi možne razloge za nastanek razlike (priglašeni stroški, različen obseg podedovanega premoženja).

3Tožeča stranka se z odločitvijo ne strinja. Toži iz razlogov po 1., 2. in 3. točki prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Sodišču predlaga, da izpodbijano odločbo spremeni in ob upoštevanju uvejavljanega načina izračuna višine davka odloči, da se tožnici vrne preveč plačani davek na dediščino najmanj v znesku 3.522,56 EUR z zakonskimi zamudnimi obrestmi od 15. 1. 2015 dalje do plačila, oziroma podrejeno, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo z ustreznimi napotki vrne toženi stranki v ponovni postopek. Uveljavlja tudi zahtevek za povrnitev stroškov upravnega spora in pritožbenega postopka v priglašeni višini, v primeru zamude z zakonskimi zamudnimi obrestmi od datuma sodne odločbe dalje do plačila.

4Ker se naslovno sodišče v prejšnjem postopku po navedbah tožbe ni vsebinsko izreklo o ugovoru, ki se nanaša na način izračuna višine odmerjenega davka, tožeča stranka uvodoma ponovi vse, kar je navedla že v svoji prvi tožbi. V delu tožbe, ki se nanaša na v tem upravnem sporu izpodbijano odločbo, pa vztraja, da bi moral davčni organ, ob upoštevanju prepovedi retroaktivne uporabe predpisov, v ponovnem postopku uporabiti materialno pravo, ki je veljalo na dan 2. 4. 2014, to je na dan pravnomočnosti sklepa o dedovanju in s tem na dan nastanka davčne obveznosti. Pri tem opozarja, da ji je ob spremenjeni materialnopravni podlagi v ponovnem postopku odmerjeno za 3.522,60 EUR več davka kot po prvotni odmerni odločbi z dne 7. 1. 2015. Vztraja tudi pri ugovoru napačnega izračuna višine davka, ki je bil po mnenju tožeče stranke v predhodnem postopku zavrnjen brez ustrezne obrazložitve. Izpodbijani izračun privede do nelogičnega rezultata, saj skladno z njim dva dediča (v vseh elementih v enakem položaju) plačata različno visok davek zgolj zato, ker je eden dedoval nepremično in premično premoženje. Zato tožeča stranka ponovno opozarja na nelogičnost prve odločitve (in s tem tudi izpodbijane odločbe), po kateri je bil tožeči stranki v nasprotju z ustavnim načelom enakosti pred zakonom za njeno polovico stanovanja (od davčne osnove 62.183,19 EUR) odmerjen davek v višini 10.090,05 EUR, njenemu možu A.A. pa za drugo polovico istega stanovanja davek v višini 7.354,95 EUR. Izpodbijana odločba je po navedenem nezakonita, ker davčni organ pri ugotavljanju vrednosti nepremičnega premoženja ni upošteval 20 % popusta in ker davek, po prepričanju tožeče stranke, izračuna od napačne davčne osnove - seštevka ugotovljene vrednosti nepremičnega in premičnega premoženja. Izračun davčne osnove v višini 124.741,84 EUR je torej dvakrat napačen. Prvič zaradi neupoštevanja prepovedi retroaktivnosti in drugič, ker je zaradi seštevka vrednosti nepremičnine in denarja davek neutemeljeno izračunan po višji davčni stopnji.

5Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri svojih dosedanjih razlogih in sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

6Tožba ni utemeljena.

7Izpodbijana odločba je po presoji sodišča pravilna in skladna z zakonom ter s stališči, ki jih je o uporabi prava v prvem sojenju zavzelo sodišče (sodba I U 1470/2015-7 z dne 31. 5. 2016), in na katera je upravni organ vezan pri ponovnem odločanju (četrti odstavek 64. člena ZUS-1). Ob upoštevanju navedenega se sodišče strinja tudi z razlogi, s katerimi je odločitev utemeljena v dejanskem in pravnem pogledu.

8Kot ugotavljata že oba davčna organa, izhaja pa tudi iz sodbe I U 1470/2015-7 z dne 31. 5. 2016, je odpravo odmerne odločbe v prvem sojenju narekovala odločba Ustavnega sodišča št. U-I-190/15-10 z dne 5. 5. 2016, s katero je razveljavilo drugi odstavek 5. člena ZDDD, ki je določal, da se vrednost v dar prejetega premoženja in s tem osnova za davek pri nepremičninah izračuna na podlagi posplošene tržne vrednosti, ugotovljene po zakonu, ki ureja množično vrednotenje nepremičnin. Skladno s 44. členom Zakona o Ustavnem sodišču (v nadaljevanju ZUstS) se zakon ali del zakona, ki ga je Ustavno sodišče razveljavilo, ne uporablja za razmerja, nastala pred dnem, ko je razveljavitev začela učinkovati, če do tega dne o njih ni bilo pravnomočno odločeno. Odločba Ustavnega sodišča je bila objavljena 20. 5. 2016, razveljavitev pa je skladno s 43. členom ZUstS začela učinkovati naslednji dan, to je 21. 5. 2016. Ker v zadevi ob začetku učinkovanja odločbe Ustavnega sodišča še ni bilo pravnomočno odločeno, razveljavitev drugega odstavka 5. člena učinkuje tudi v konkretnem primeru. To pa pomeni, da se pri ugotavljanju višine davčne osnove razveljavljena določba drugega odstavka 5. člena ZDDD ne uporabi, temveč se vrednost nepremičnin ugotavlja skladno s splošnimi pravili o dokazovanju. O tem, da je sklep o dedovanju v obravnavanem primeru postal pravnomočen pred dnevom učinkovanja razveljavitve oziroma da je razveljavitev začela učinkovati po nastanku davčne obveznosti, ni spora. Drži tudi, da se davčne obveznosti praviloma odmerjajo na podlagi zakona, ki je veljal v času nastanka davčne obveznosti, vendar navedeno splošno pravilo velja le, če zakon ne določa drugače. V primeru, če Ustavno sodišče zakon, ki je veljal v času nastanka davčne obveznosti zaradi ugotovljene neustavnosti razveljavi, drugače določa prav že navedeni 44. člen ZUstS. Zato po presoji sodišča ni mogoče govoriti o nezakoniti ali celo protiustavni retroaktivni uporabi zakona. Uporaba zakona, ki ga je Ustavno sodišče razveljavilo, v še nepravnomočno odločenih zadevah, ki jo uveljavlja tožnik, bi namreč nasprotovala ustavno zapovedani usklajenosti pravnih aktov. Sodišče pa tudi ne ugotavlja smiselno zatrjevane kršitve načela reformatio in peius, saj izpodbijana odločitev temelji na dejstvih, ki so kot pravno relevantna (po razveljavitvi drugega odstavka) določena v 5. členu ZDDD.

9V zvezi s tožbenimi stališči, ki jih je tožnik uveljavljal v prvem sojenju in so bila vsebinsko enaka pritožbenim, se je sodišče strinjalo z razlogi, s katerimi njihovo zavrnitev utemeljil pritožbeni organ in se nanje sklicevalo na podlagi pooblastila iz drugega odstavka 71. člena ZUS-1. S tem je pritrdilo razlogom odločbe o pritožbi, ki jih je pred tem povzelo v obrazložitvi. Trditev tožnika, da je odločitev v tem delu ostala neobrazložena, po navedenem ne drži. Zato sodišče tudi v tem delu vztraja, da je izpodbijana odmera davka skladna 5. členom ZDDD, ki po presoji sodišča ne daje podlage za ločeno ugotavljanje davčne osnove na način, ki ga uveljavlja tožeča stranka. Osnova za davek je v navedeni določbi opredeljena kot vrednost podedovanega premoženja, ki zajema premičnine in/ali nepremičnine. V nadaljnjih določbah tega člena je določen način ugotavljanja vrednosti stvari (nepremičnine, premičnine), ki sodijo v podedovano premoženje, in zato, ob upoštevanju zakonsko opredeljene davčne osnove, ne predstavljajo podlage za ločeno ugotavljanje davčne osnove, kot meni tožeča stranka. Zatrjevane neenakosti pri obračunu davka pa sodišče ne ugotavlja, saj je višina obračunanega davka odvisna od celotne vrednosti podedovanega premoženja.

10Ker je po navedenem izpodbijana odločba po presoji sodišča pravilna in skladna z zakonom, tožbeni ugovori pa neutemeljeni, je sodišče tožbo zavrnilo na podlagi 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1.

11Ker med strankama ni spora o dejanskem stanju, na katerem temelji izpodbijana odločba, je sodišče skladno s prvim odstavkom 59. člena ZUS-1 v zadevi odločilo na nejavni seji.