18. člen ZDDPO-A

Na davčnopravnem področju je navideznost poslov podana, kadar želi zavezanec nižjo obdavčitev doseči z izrabo pravnih praznin, tako da sklene enega ali več pravnih poslov (pri čemer ni pomembno, ali gre za enostranski ali dvostranski pravni posel), ki v skladu s predpisi niso obdavčeni, hkrati pa prikrije ekonomsko vsebino posla, ki bi bil sicer obdavčen. Gre za davčno izogibanje, ki za razliko od davčne optimizacije (iskanja optimalnega davčnega stanja za davčnega zavezanca, kar je povsem legitimen cilj), pomeni zlorabo prava. Tako sklenjeni posli se v davčnem postopku obravnavajo kot navidezni, pravni posel pa se obdavči po svoji pravi ekonomski vsebini. Ker je šlo pri obravnavanih emisijah obveznic dejansko za prikrita posojila delniški družbi, zaradi česar se izplačila obresti, ki jih je prejela revidentka, štejejo za izplačila obresti od danih posojil, ki so v 64. členu ZDoh izrecno opredeljena kot obdavčljiv dohodek, je obravnavana odločitev davčnih organov in sodišča prve stopnje o obdavčitvi prejetih izplačil pravilna in zakonita.

ZDoh ni določal, da se davek od dohodkov iz premoženja plačuje tudi od obresti od dolžniških vrednostnih papirjev, kot je to določal kasneje uveljavljeni ZDoh-1 v prvem odstavku 70. člena. To pomeni, da je pravilno stališče tožene stranke, da je bila v obravnavanem obdobju izdaja obveznic z vidika obdavčevanja obresti na vplačana sredstva davčno ugodnejša kot pridobivanje sredstev na podlagi posojilnih pogodb. Tako zaključek davčnega organa, da je družba v okoliščinah, ki so podrobno ugotovljene in opisane v odločbi davčnega organa, obveznice emitirala zato, da je z emisijami prikrila dejanske posojilne pogoje, ni niti najmanj nelogičen.

Če je v davčnem postopku ugotovljeno, da podjetje, s katerim naj bi revident posloval, ne obstoji, je brezpredmetno presojati račune, ki naj bi jih tako podjetje izstavilo. Če je tuj davčni organ ugotovil, da tuja družba v svojih poslovnih knjigah nima evidentiranih določenih računov, ki naj bi jih izstavila ta tuja družba, obstaja utemeljen dvom v verodostojnost teh računov, s katerimi naše podjetje izkazuje odhodke. Priključnina ISDN DECT strežnika in ISDN modula ima naravo investicije.

Lastniki in njihovi ožji družinski člani so povezane osebe (18. člen ZDDPO). Po 18. členu ZDDPO je za določanje transfernih cen smiselno predpisana metoda primerjalnih cen (povprečne cene na domačem ali primerljivem trgu). Potem ko organ postopek obnovi, lahko izda odločbo, s katero prvotno odločbo odpravi ali razveljavi, in jo nadomesti z novo odločbo.

Če odhodki niso neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti, niso poslovno potrebni, za povezane osebe gre tudi, če je izkazan dejanski vpliv oziroma možnost vplivanja na sprejemanje odločitev.

Prvostopni davčni organ je pravilno navedel posamezne s tožnikom povezane osebe in krvno sorodstvo med njimi ter tudi obrazložil podlago, in sicer 18. člen ZDDPO, po katerem predstavljajo posamezni subjekti povezane osebe, če so z tožnikom kapitalsko oziroma poslovno povezani in imajo tudi možnost vpliva na sprejemanje njegovih odločitev. Davčni organ je navedel tudi posamezne pravne osebe ter njihovo medsebojno povezanost, kakor tudi možnost vplivanja med posameznimi subjekti.

Ugovori glede načina ugotavljanja višine prihodkov tožeče stranke se nanašajo na postopek izdaje prvostopnega upravnega akta, ugovori glede ugotavljanja višine prihodkov pa na pravilnost ugotovitve dejanskega stanja, kar oboje ni predmet presoje pred Vrhovnim sodiščem. Glede na to, da tožeča stranka v skladu s 5. členom ZDavP ni dokazala uporabe najetih vozil v službene namene, je davčni organ plačane najemnine za osebna vozila, ki so jih imeli zaposleni v zasebni rabi, pravilno opredelil kot osebne prejemke zaposlenih. V skladu s predpisi in računovodskimi standardi mora davčni zavezanec oblikovanje popravka vrednosti terjatev izkazati z ustreznimi listinami, iz katerih izhaja, da ta znesek ne bo poravnan. Popravek obračunanega DDV na podlagi izdanega dobropisa kupcu se lahko oblikuje samo v primeru in šele takrat, ko dobavitelj razpolaga s potrdilom kupca, da je popravil odbitek vstopnega DDV.

V takrat veljavnem ZDDPO niti v ZDavP in niti v podzakonskih aktih, izdanih na njuni podlagi, še niso bile posebej določene metode ugotavljanja transfernih tržnih primerljivih cen, kot so te določene z veljavno zakonodajo, ki je usklajena z Vodili (Smernicami) OECD o transfernih cenah, ki so bila kasneje prevzeta z ZDavP-1 in ZDavP-2. Vodila OECD, ki so bila izdana leta 1995 in so sicer pravno ne zavezujejo, je po presoji revizijskega sodišča mogoče uporabiti kot razlagalni pripomoček oziroma orientacijsko pomoč tudi pri presoji transfernih cen v smislu 10. člena ZDDPO v obravnavani zadevi.

Navidezni posli ne ustvarjajo davčnih posledic. Navideznost posla je pravno vprašanje, ki ga je treba ugotoviti v vsakem konkretnem primeru glede na okoliščine. Stroški za managerske preglede so davčno priznani, če obstaja zakonska dolžnost zagotoviti zdravstveni pregled in če so ti pregledi izvedeni v tem obsegu (ne pa nadstandardno). Za status povezanih oseb v smislu 18. člena ZDDPO zadostuje možnost vpliva na poslovne odločitve, in ni treba ugotavljati dejanskega vpliva. Povezanim osebam ni prepovedano trgovati z vrednostnimi papirji.

Sodišče se strinja s toženo stranko, da se obresti na posojila, ki jih je tožeča stranka prejela od povezane osebe, davčno obravnavajo skladno z določbo 19. člena ZDDPO, ki je razmerju do 18. člena ZDDPO specialne narave. Ta določba obravnava prav vprašanje davčnega priznavanja odhodkov financiranja iz naslova posojil, prejetih od povezanih oseb. Pri tem zakon obresti od posojil, najetih v tujini, ne izključuje. Dejstvo, da zakonodajalec davčnega priznavanja obresti od posojil v tuji valuti, ne ureja drugače od tistih, najetih v domači valuti, po presoji sodišča tudi ni razlog za njihovo presojo z analogno uporabo določbe 18. člena ZDDPO. Višina davčno priznane obrestne mere iz 19. člena ZDDPO, ki predstavlja nominalno (skupno) obrestno mero in poleg realnih obresti vsebuje tudi prevrednotenje glavnice, lahko sicer kaže na neustreznost zakonske ureditve, vendar pa navedeno, po presoji sodišča, tudi ni zadostna podlaga za razlago, ki obresti po tem členu izenači z odhodki financiranja.

Da bi morala možnost vplivanja, ki se zahteva po 18. členu ZDDPO, izhajati iz korporacijske - statusne povezanosti družb in iz statusnega načina obvladovanja, ZDDPO ne določa. Po ZDDPO, ki je v tem pogledu sedes materiae, je pomemben dejanski vpliv oziroma celo samo možnost takšnega vplivanja. Za določanje transfernih cen je v 10. členu ZDDPO predpisana metoda primerjalnih cen, ki pa morajo biti med seboj primerljive, kar pomeni, da je treba pri ugotavljanju tržne cene poleg končne cene proizvoda primerjati tudi elemente poslovanja, ki vplivajo na njeno višino - vse s ciljem, da se ugotovijo tiste cene, ki bi veljale, če bi poslovanje potekalo pod normalnimi tržnimi pogoji, in s tem doseže namen citirane zakonske določbe.

Če gre za povezane pravne osebe, se pri ugotavljanju odhodka davčnega zavezanca upoštevajo transferne cene s povezano pravno osebo največ do višine povprečnih cen, ki veljajo za določeno vrsto blaga ali storitev na domačem ali primerljivem tujem trgu.

V danem primeru torej ni šlo za situacijo, ko bi bilo že navzven razvidno, da bo tožnik prenehal s poslovanjem, niti ni šlo za situacijo, ko bi tožnik čim hitreje vnovčeval svoje premoženje z namenom, da bo z njim prvenstveno poplačal svoje upnike oz. za situacijo, ko likvidacijo opravi sodišče. To so namreč razlogi, ki ob dejstvu, da gre praviloma pri prodaji premoženja iz zalog za stare in iztrošene zaloge, opravičujejo likvidacijsko ceno.

Transferne cene s povezanimi osebami se upoštevajo največ do višine povprečnih cen, ki veljajo za določeno vrsto blaga in storitev na domačem ali primerljivem tujem trgu.