11. člen ZDDPO-A

DDV pomeni samostojno, od davka od dohodkov iz dejavnosti različno davčno obveznost, o kateri se odloča na podlagi drugih davčnih predpisov. Zato se postopka lahko vodita ločeno in zato tožnik ne more uspeti z ugovorom, da gre za isto stvar in da bi moralo biti o obeh davčnih obveznostih odločeno z isto odločbo. Iz istega razloga se tudi ne more v postopku odmere davka iz dejavnosti uspešno sklicevati na ugotovitve oziroma na odločitve, ki so bile sprejete v postopku ugotavljanja davčne obveznosti iz naslova DDV. Glede na dejanske ugotovitve postopka je bil objekt A. zgrajen v okviru dejavnosti. Sporni zemljišči sta bili nujni pogoj za gradnjo objekta in s tem za izvajanje tožnikove gospodarske dejavnosti (gradnje za trg). Bili sta v bistveno enakem položaju kot ostala zemljišča, na katerih se je gradilo. Le njun prenos v sredstva podjetja ni bil opravljen, pa še to očitno zaradi izogibanja davku (DDV). To pa pomeni, da je zaključek davčnih organov, po katerem sta sporni zemljišči, čeprav nista bili evidentirani med osnovnimi sredstvi, dejansko predstavljali del poslovnih sredstev, pravilen, ter da je zato sredstva iz naslova njune prodaje v skladu z določbami ZDoh, ZDDPO

Izpodbijana odločitev, po kateri tožeča stranka ni upravičena do odbitka vstopnega DDV po računu družbe A. z dne 20. 12. 2007, je pravilna in skladna z zakonom. Pri tem je bistvena ugotovitev, da tožeča stranka ni izkazala, da bi ji omenjena družba kot izdajateljica računa zaračunano storitev tudi dejansko opravila. Ugovori, s katerimi tožeča stranka uveljavlja svojo dobrovernost pri poslovanju z omenjeno družbo oziroma zanika svoje sodelovanje pri davčni utaji, zato za odločitev niso (več) pomembni in jih kot takšnih sodišče ni presojalo. Tožeča stranka ne oporeka ugotovitvam drugostopenjskega organa o bistveno pomanjkljivi vsebini računa in pogodbe o poslovnem sodelovanju ter s tem listin, ki so podlaga tako za uveljavljanje odbitka vstopnega DDV, kot tudi za uveljavljanje davčno priznanih odhodkov. Ker so navedene listine zaradi ugotovljenih pomanjkljivosti neverodostojna podlaga za knjiženje stroškov, je izpodbijana odločitev utemeljena tudi v tistem delu, v katerem se tožeči stranki ne priznajo davčni odhodki iz tega naslova ter se ji posledično poveča davčna osnova za obračun davka od dohodkov pravnih oseb za leto 2007.

Dnevnica je povračilo stroškov prehrane na službenem potovanju. Službeno potovanje pa je le tista pot, ki ne predstavlja rednega dela na sedežu delodajalca oziroma v kraju, dogovorjenim v pogodbi o zaposlitvi. Revidentkini delavci, ki so svoje delo ves čas opravljali v tujini, izven sedeža delodajalca oziroma njegovih poslovnih enot, niso bili na službeni poti, zato jim dnevnice ne pripadajo. Ker sredstva, ki so jim bila izplačana, niso dnevnice, za revidentko niso davčno upošteven odhodek (21. in 11. člen ZDDPO), pač pa so drug prejemek delavca iz delovnega razmerja zaposlenih delavcev v smislu 16. člena ZDoh, od katerega pa je treba plačati davek od osebnih prejemkov in prispevke za socialno varnost.

Nova dejstva in novi dokazi se lahko upoštevajo kot tožbeni razlogi le, če so obstajali v času odločanja na prvi stopnji postopka izdaje upravnega akta in če jih stranka upravičeno ni mogla predložiti oziroma navesti v postopku izdaje upravnega akta. Dokazno breme za trditve o dejanskem stanju, ki ga davčni zavezanec zatrjuje v davčnem postopku, je na zavezancu samem. Odhodki pravne osebe morajo biti izkazani z verodostojnimi knjigovodskimi listinami in morajo biti pogoj za opravljanje poslovne dejavnosti pravne osebe. V primeru, ko se službeno vozilo za službene poti ne uporablja, pomeni, da stroški v zvezi z njimi niso davčno upoštevni v smislu 12. člena ZDDPO. Davčni organ je na podlagi 68. člena ZDavP–2 opravil oceno stroškov. Iz izpodbijane sodbe sodišča prve stopnje izhaja, da se sodišče ni opredelilo do tožbenih revidentkinih navedb o višini naloženih obresti ob upoštevanju delnih plačil glavnice.

Če je v davčnem postopku ugotovljeno, da podjetje, s katerim naj bi revident posloval, ne obstoji, je brezpredmetno presojati račune, ki naj bi jih tako podjetje izstavilo. Če je tuj davčni organ ugotovil, da tuja družba v svojih poslovnih knjigah nima evidentiranih določenih računov, ki naj bi jih izstavila ta tuja družba, obstaja utemeljen dvom v verodostojnost teh računov, s katerimi naše podjetje izkazuje odhodke. Priključnina ISDN DECT strežnika in ISDN modula ima naravo investicije.

Dokazovanje poslovnega dogodka na način, da bo zadostil kriterijem iz SRS oziroma 11. člena ZDDPO, je dolžnost davčnega zavezanca. Tudi po presoji sodišča pa tožeča stranka poslovnih dogodkov, ki naj bi bili podlaga za izplačilo potnih stroškov, ni uspela dokazati. V točki 2 izreka izpodbijane odločbe je davčni organ zgolj ugotovil, da je bila obveznost, ki jo je treba plačati, že poravnana po prvi odločbi, ki je bila takrat, ko je bil davek plačan, veljavna. To pa vsekakor predstavlja oviro za to, da bi bil tožniku davek, plačan po prvotni odločbi, vrnjen.

Če se ob izstopu iz domače pravne osebe tuja družba odpove vsem premoženjsko-pravnim zahtevkom do domače družbe, kot je tudi ta primer, je treba njene dotedanje vložke upoštevati kot prihodek domače pravne osebe v letu, v katerem je do odpovedi zahtevkom prišlo. Ker sta družbenika s sklepom skupščine o odpisu obveznosti družbe do družbenikov že razpolagala z dobičkom, je s tem nastala obveznost za plačilo davka od dohodkov iz premoženja po 64. členu ZDoh. Na podlagi drugega odstavka 174. člena ZDavP je družba dolžna na dan, ko je bil sprejet sklep o odpovedi delu dobička v korist družbe, obračunati in plačati davek od dohodkov iz premoženja.

Za določitev verjetne davčne osnove in s tem za cenitev na podlagi 113. člena ZDavP-1 je pristojen (in ustrezno usposobljen) davčni organ, zato predlagana postavitev izvedenca ni potrebna. Davčni organ je na podlagi 1. odstavka 113. člena ZDavP-1 opravil tudi delno cenitev neevidentiranih gotovinskih izplačil nadur posameznim delavcem ter na podlagi obrutenih neto izplačil tožniku s samostojno odločbo dodatno obračunal obveznosti iz naslova davkov in prispevkov. Gre torej za dodatno odmero oziroma dodatni obračun davkov in prispevkov od osebnih prejemkov iz delovnega razmerja, ki po določbah davčnega zakona (ZDDPO oziroma ZDoh) sodijo med davčno priznane stroške oziroma odhodke. Pri zaslišanju prič tožnik res ni bil navzoč, kar je v nasprotju s pravili ZUP. Ker pa so izjave v celoti povzete v zapisniku o pregledu, po presoji sodišča kršitev ni bistvena, saj je imel tožnik na ta način možnost, da se o njih izreče že med postopkom na prvi stopnji (v pripombah) in kasneje še v pritožbi.

Če iz računov ni razvidno, katere storitve so bile opravljene, ter kdo naj bi jih opravil in kdaj, teh storitev ni mogoče upoštevati kot odhodke.

Davčni zavezanec lahko v davčni izkaz vključi vse odhodke, ki so obračunani na podlagi ZDDPO ali SRS, razen tistih, za katere zakon določa drugačen način ugotavljanja. Dokazovanje poslovnega dogodka na način, da bo zadostil kriterijem iz SRS oziroma 11. člena ZDDPO, je dolžnost zavezanca. Če tega ne stori, pa je to stvar njegovega rizika. Tožeča stranka se je zoper prvostopno odločbo pritožila v celoti, torej tudi zoper tisti del, s katerim ji je bilo odobreno vračilo preveč plačane akontacije dohodnine s pripadki. Tožena stranka bi morala presoditi, ali v tem delu odločitev posega v pravice ali pravne koristi tožeče stranke in ali je posledično pritožba sploh dovoljena. S tem, ko tožena stranka predhodnega preizkusa pritožbe v smislu 240. člena ZUP ni opravila, ampak je pritožbo presojala po 247. členu ZUP, je sicer prišlo do kršitve pravil postopka, ki pa ob upoštevanju 2. odstavka 237. člena ZUP ni bistvena.

Glede na podatke upravnih spisov tožnica ni vodila evidence nabave, porabe in zalog lesa, temveč le evidenco lesa po vrsti in količini zgolj za prodajo lesa. Prvostopenjski organ je ravnal pravilno, ko je nabavo, prodajo ter končne zaloge lesa preverjal na podlagi razpoložljivih podatkov ter nato, ob ugotovitvi neskladij, ki jih je ustrezno obrazložil, izhajal iz podatkov, pridobljenih pri tožnici. Iz navedb v tožbi ne izhaja, katera dejstva, ki naj bi bila v korist tožnice in so pomembna za sprejem odločitve, v postopku niso bila ugotovljena. Ugovori glede DDV niso utemeljeni. Tožnica namreč v postopku ni z listinami izkazala, da je bilo vse blago odposlano ali odpeljano v drugo državo članico in da je naročnik s sedežem v tretji državi tožnici kot dobaviteljici blaga predložil veljavno identifikacijsko številko za DDV.

Po jasni določbi 15. člena ZDDPO se kot odhodek prizna amortizacija le v znesku in s tem le v višini, ki jo določa zakon, ne glede na način obračuna, ki ga sicer uporablja zavezanec, in ne glede na podlago za obračun. To pomeni, da uveljavljanje višjega zneska amortizacije od tistega, ki ga določa zakon, v davčnem izkazu ni dopustno; tudi ne v primeru, kakršen je obravnavani, ko gre (po vsebini) za prilagoditev knjigovodske vrednosti opredmetenih osnovnih sredstev razmeram na trgu.

Davčno priznani odhodki so lahko le tisti, ki temeljijo na verodostojni listini, katere vsebino opredeljujejo Slovenski računovodski standardi. Glede na naravo davčnega postopka in dokazov v davčnem postopku se nastanek poslovnega dogodka dokazuje z listinami in jih izjave zaposlenih ne morejo nadomestiti. Vsi računi, pogodbe in druge listine pa morajo imeti zelo natančno navedbo predmeta, torej natančni vsebinski in količinski opis storitve. Le taka listina je dokaz o nastanku poslovnega dogodka in služi kot podlaga za vnašanje knjigovodskih podatkov v poslovne knjige, ki morajo kazati opravljene posle in finančni položaj podjetja.

Niti ZDavP-2 niti ZUP direktno ne napotujeta na uporabo zgolj listinskih dokazov, predpisujeta pa jih člena 9. oziroma 11. ZDDPO, ko določata, da se za ugotavljanje dobička priznavajo prihodki in odhodki v zneskih, ugotovljenih v izkazu uspeha, na podlagi predpisov ali računovodskih standardov. SRS pa kot podlago za knjiženje predpisujejo verodostojno knjigovodsko listino ob času nastanka poslovnega dogodka.

Ob neizpodbijani ugotovitvi, da je tožeča stranka v svojih poslovnih knjigah evidentirala nakupe in prodajo vrednostnih papirjev v istem dnevu in med istimi osebami (tožečo stranko in pri njej zaposlenimi fizičnimi osebami), pri čemer vrednostni papirji, ki jih je kupovala in prodajala, niso menjali lastnika, ji na tej podlagi izkazana kapitalska izguba utemeljeno ni bila priznana kot odhodek na podlagi 11. in 12. člena ZDDPO. Koristi - kapitalski dobiček, ki so ga iz naslova navideznih poslov v okviru redne zaposlitve pri tožeči stranki prejele fizične osebe, pa je davčni organ utemeljeno opredelil kot drug prejemek iz delovnega razmerja, obdavčljiv na podlagi 1. točke prvega odstavka 16. člena ZDoh in 3. člena ZPSV.

V konkretnem primeru je bilo ugotovljeno, da tožnik blaga ni uporabil za namene opravljanja dejavnosti, ker ga sploh ni nabavil, zato se vstopni DDV ne sme odbiti. Tožnik je nepravilno izkazal znesek vstopnega DDV in s tem nepravilno tudi sestavil obračun davka. Glede odhodkov pa sodišče ugotavlja, da bi tožnik moral odhodke iz naslova izgube v odvisnem podjetju v skladu s temeljnimi računovodskimi predpostavkami izkazovati v tistem letu, ko je izguba nastala. Eno izmed temeljnih računovodskih načel je strogo upoštevanje nastanka poslovnega dogodka, ki pomeni, da upoštevamo stroške in prihodke ob njihovem nastanku, in jih evidentiramo v obračunskem obdobju, na katero se nanašajo.

Davčne olajšave je treba tolmačiti ozko, ob upoštevanju njihovega namena ter vseh okoliščin konkretnih poslov. Investicijska olajšava iz 1. odstavka 39. člena ZDDPO je bila predpisana z namenom spodbujanja davčnih zavezancev v dodatna vlaganja z namenom nabave osnovnih sredstev zaradi nadomeščanja starih osnovnih sredstev ali razširitve poslovanja, vse pa v sferi opravljanja dejavnosti zavezanca. Za njeno uveljavitev tako ne zadošča, da zavezanec kupi eno od sredstev, naštetih v SRS 1.22., in ga izkaže v poslovnih knjigah kot osnovno sredstvo, ampak mora verodostojno izkazati tudi izpolnjevanje vsebinskih pogojev glede nameravane uporabe sredstva, v zvezi s katerim uveljavlja olajšavo, kot osnovnega sredstva. Povedano drugače, izkazano mora biti, da je sredstvo pridobil z namenom opravljanja (sedanje ali bodoče) dejavnosti v smislu določb SRS 1.21. (ne pa npr. z namenom plasiranja sredstev v drugo, morebiti tudi davčno bolj ugodno obliko. Zahteva, da je treba obrazložiti razloge za spremembo amortizacijske stopnje, temelji na določbah SRS.

Odhodki iz naslova stroškov preventivnih (managerskih) zdravstvenih pregledov so davčno priznan odhodek, če obstaja zakonska dolžnost zagotoviti pregled v določenem obsegu, ter da je zdravstveni pregled v tem obsegu tudi opravljen. Po SRS se stroški in odhodki upoštevajo ob njihovem nastanku ter se evidentirajo v obračunskem obdobju, na katerega se nanašajo. Stroški reprezentance se priznajo le, če davčni zavezanec izkaže, da so ti res nastali v razmerju do obstoječih ali potencialnih poslovnih partnerjev. Razmejitev odhodkov na podlagi dolgoročnih pogodb, ki se nanašajo na več let, mora narediti davčni zavezanec in ne davčni organ. Ta zgolj preverja pravilnost razmejitve.

Za knjiženje odhodkov iz naslova oblikovanih dolgoročnih rezervacij mora biti predložen načrt oblikovanja in črpanja rezervacij, saj temeljnica ni verodostojna knjigovodska listina, ampak zgolj nalog za knjiženje. Neobstoječa družba ne more opraviti storitev in tudi ne more izdati računa, zato so takšni računi fiktivni in ne morejo biti podlaga za knjiženje poslovnih dogodkov in s tem za priznanje odhodkov. Račun za opravljeno storitev izda oseba, ki je storitev opravila, ne pa oseba, kateri je bila terjatev iz tega naslova cedirana (cesionar). Zato tak račun ni podlaga za knjiženje poslovnega dogodka ter s tem tudi ne za priznanje odhodkov.

Stroškov, ki ne temeljijo na verodostojnih poslovnih listinah, ni možno priznati kot poslovno potrebnih.