VSRS Sodba I Up 836/2001

1. Pritožbi se delno ugodi, izpodbijana sodba se spremeni tako, da se tožbi delno ugodi in se odpravi odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Glavnega urada z dne 10.4.2000, v delu, ki se nanaša na točki I/1, I/2 izreka odločbe Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada K. z dne 30.11.1999 v celoti, v delu, ki se nanaša na točko I/3 izreka omenjene odločbe pa glede zamudnih obresti v znesku 2.366.832,00 SIT.

V preostalem delu se pritožba zavrne in se potrdi izpodbijana sodba.

2. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške pritožbenega postopka.

Sodišče prve stopnje je z izpodbijano sodbo na podlagi 59. člena ZUS zavrnilo tožbo tožeče stranke proti odločbi tožene stranke z dne 10.4.2000. Z njo je tožena stranka njeni pritožbi delno ugodila in odločbo Davčnega urada K. z dne 30.11.1999 v točki I/1 izreka za besedami za leto 1998 dopolnila z "od davčne osnove 52.687.770 SIT obračunan davek od dobička po stopnji 25%", v ostalem pa je pritožbo zavrnila. Z navedeno odločbo davčnega organa prve stopnje je bilo tožeči stranki naloženo plačilo davka od dobička pravnih oseb za leto 1996 v znesku 7.546.484,00 SIT in zamudnih obresti v znesku 5.744.051,00 SIT, za leto 1997 v znesku 10.362.059,00 SIT in zamudnih obresti v znesku 3.808.532,00 SIT ter za leto 1998 v znesku 13.171.943,00 SIT in zamudnih obresti v znesku 1.503.197,00 SIT (točka I/1); plačilo poračuna akontacij davka od dobička pravnih oseb za devet mesecev leta 1999 v znesku 5.009.611,00 SIT (točka I/2);

plačilo davka od osebnih prejemkov v višini 12.858.765,00 SIT in zamudnih obresti v znesku 2.366.832,00 SIT (točka I/3); zamudne obresti pod točkama 1 in 3 so bile obračunane do 30.11.1999, do dneva plačila pa jih je dolžna obračunati tožeča stranka.

Sodišče prve stopnje v razlogih izpodbijane sodbe glede točk I, 1 in 2 izreka odločbe davčnega organa prve stopnje navaja, da za odločitev o upravičenosti tožeče stranke do uveljavljanja davčne olajšave za poslovanje na demografsko ogroženem območju po 21. členu Zakona o davku od dobička pravnih oseb (Uradni list RS, št. 48/90 in 32/91, dalje ZDDPO/90) v obravnavanem primeru ni pomembno, ali je tožeča stranka sploh izpolnjevala pogoje zaradi izkazanosti katerih naj bi imela pravico do omenjene davčne olajšave (če bi dosegla dobiček), ampak je po 64. členu Zakona o davku od dobička pravnih oseb (Uradni list RS, št. 72/93, 20/95, 34/96, dalje ZDDPO) pomembno, da tožeča stranka omenjene olajšave na dan uveljavitve ZDDPO (15.1.1994) še ni uveljavljala. Zato v letih 1996 do 1998 do omenjene davčne olajšave ne more biti upravičena. Odločitev tožene stranke je zato pravilna, ne pa tudi njeni razlogi, ki se nanašajo na presojo izpolnjevanja pogojev po 21. členu ZDDPO/90. Davčno so relevantni le odhodki, ki jih ZDDPO določa. Glede na dejavnost tožeče stranke (elektroinstalacije), cvetje ni neposreden pogoj za opravljanje dejavnosti oziroma neposreden pogoj za ustvarjanje prihodkov. Zato je pravilno stališče tožene stranke, da stroški v zvezi z nabavo cvetja niso davčno priznan odhodek v smislu 1. odstavka 12. člena ZDDPO.

Stroški izobraževanja fizične osebe, ki ni v delovnem razmerju pri tožniku (štipendista) so bili pravilno opredeljeni kot drug osebni prejemek v smislu 4. alinee 1. odstavka 15. člena Zakona o dohodnini (Uradni list RS, št. 71/93, 2/94, 2/95, 7/95, 14/96, 18/96, 44/96, 68/96 in 82/97, dalje ZDoh), od katerega se po 18. členu omenjenega zakona obračunava in plačuje 25% davek od osebnih prejemkov. Sklep direktorja ter aneks z dne 31.12.1998 predstavljata podlago za odpis terjatve iz Posojilne pogodbe, št. 1/98 sklenjene s kreditojemalcem (direktorjem D.V.) za posojilo v višini 5.000.000,00 SIT. Zato odpisani znesek dolga tudi zanj predstavlja drug osebni prejemek, ki je v smislu omenjenega člena ZDoh (15) obdavčljiv prejemek.

Tožeča stranka v pritožbi ki jo vlaga zaradi zmotne uporabe materialnega prava ter nepopolne ugotovitve dejanskega stanja navaja, da je bila ustanovljena leta 1991 na demografsko ogroženem območju (K.), zato naj bi bila po določbi 21. člena ZDDPO/90 upravičena do davčne olajšave za poslovanje na demografsko ogroženem območju. Prvič je omenjeno olajšavo uveljavljala v letu 1996, ko je izkazala dobiček, zato meni da je bila glede na določbo 64. člena ZDDPO upravičena do njenega uveljavljanja, vse do poteka dobe. Davčno naj ne bi bili priznani le tisti odhodki, ki jih ZDDPO taksativno našteva (členi 13 do 25). Določba 1. odstavka 12. člena ZDDPO se nanaša na tekoče poslovanje in ne na davčno nepriznane odhodke. Ker opravlja dejavnost tudi v poslovnih prostorih, jih lahko opremi (tudi s cvetjem) po svojih zmožnostih; zato gre za davčno priznan odhodek. Odpis terjatve oziroma odpust dolga naj ne bi bil obdavčljiv prejemek, ker v 15. členu (niti v drugih) ZDoh kot tak ni opredeljen. Predlaga, da se pritožbi ugodi (tudi stroškovno) ter izpodbijana sodba razveljavi.

Tožena stranka na pritožbo ni odgovorila.

Pritožba je delno utemeljena.

Točka 1:

Sodišče prve stopnje in tožena stranka sta svojo odločitev glede davčnega nepriznavanja odhodkov v davčnih izkazih za leta 1996, 1997 in 1998 oprla na določbo 1. odstavka 12. člena ZDDPO. Med upravnim sporom je Ustavno sodišče Republike Slovenije z odločbo, št.

U-1-125/00-17 z dne 23.5.2002 (Uradni list RS, št. 50/2002) v 3.

točki izreka razveljavilo 1. odstavek 12. člena ZDDPO z učinkom od 31.12.2002. Pred potekom tega obdobja je bila sprejeta novela navedenega zakona (Uradni list RS, št. 108/2002 - ZDDPO-C), s katero je zakonodajalec na novo uredil razmerja iz 12. člena tega zakona. Ker je bila v obravnavanem primeru uporabljena določba 12. člena ZDDPO pred razveljavitvijo s strani Ustavnega sodišča RS in torej pred novelo ZDDPO-C, je bilo materialno pravo napačno uporabljeno in zaradi tega nepopolno ugotovljeno dejansko stanje.

Med upravnim sporom je Ustavno sodišče RS prejelo tudi odločbo, št. U-1-356/02 z dne 23.9.2004. Z njo je odločilo, da je glede teka zamudnih obresti Zakon o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 18/96, 87/97, 82/98, 91/98, 108/99 in 77/2001; dalje ZDavP) v neskladju z Ustavo RS iz razlogov obrazložitve navedene odločbe in da začnejo teči v zadevah iz 406. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 54/2004, dalje ZDavP-1) zamudne obresti z dnem izvršljivosti davčne odločbe. V 11. točki obrazložitve navedene odločbe je ustavno sodišče pojasnilo, da je treba odpraviti posledice neustavnosti v postopkih, ki do uveljavitve ZDavP-1 še niso bili pravnomočno končani, saj se te zadeve na podlagi 406. člena ZDavP-1 končajo po določbah ZDavP. V takih primerih davčnega zavezanca ne bremenijo posledice zamude za tisti čas, ko njegova davčna obveznost sploh še ni bila ugotovljena, temveč šele z dnem izvršljivosti odločbe o odmeri davka, to je po izteku z zakonom določenega roka za prostovoljno izpolnitev obveznosti (4. odstavek 15. člena ZDavP). Ker so bile v obravnavanem primeru v točkah I/1, 2 in 3 izreka odločbe davčnega organa prve stopnje, tožeči stranki naložene v plačilo tudi zamudne obresti za čas, ko njena davčna obveznost še ni bila ugotovljena, je bilo tudi glede teka zamudnih obresti materialno pravo zmotno uporabljeno.

V preostalem delu pa je po presoji pritožbenega sodišča odločitev sodišča prve stopnje zakonita ter pravilno utemeljena.

ZDDPO, ki se uporablja od 1.1.1994, je v 64. členu določil, da davčni zavezanci, ki na dan uveljavitve tega zakona uveljavljajo davčno olajšavo po 21. in 24.a členu ZDDPO/90, lahko to olajšavo uveljavljajo do poteka dobe. Po 21. členu ZDDPO/90 se davčnim zavezancem, ki so začeli s poslovanjem na novo oziroma so začeli s poslovanjem na novo na območjih, ki so s predpisi o spodbujanju razvoja demografsko ogroženih območij določena kot območja, za katere veljajo posebni ukrepi, plačilo obračunanega davka zniža za v tem času predpisani odstotek glede na leto poslovanja in območje, na katerem so ustanovljeni. Davčna olajšava se prične uveljavljati s poslovnim letom, za katero je davčni zavezanec izkazal dobiček.

ZDDPO ne daje pravne podlage za uveljavljanje davčnih olajšav, kot jih je imel ZDDPO/90. V 65. členu ZDDPO je določeno, da z dnem njegove uveljavitve (15.1.2004), preneha veljati ZDDPO/90. Med prehodnimi določbami ZDDPO pa je v 64. členu tudi po presoji vrhovnega sodišča določeno le to, da lahko nadaljujejo z uveljavljanjem davčne olajšave po 21. in 24.a členu ZDDPO/90 do izteka tam določenih obdobij le tisti zavezanci, ki so tako olajšavo uveljavili na podlagi ZDDPO/90.

V obravnavanem primeru je tožeča stranka, ki je bila registrirana leta 1991, dobiček prvič izkazala za leto 1996, zato v omenjenem letu niti v naslednjih (1997 in 1998) ni mogla uveljavljati davčne olajšave iz 21. člena ZDDPO/90, ker od 1.1.1994, ko se je pričel uporabljati novi ZDDPO, za novo uveljavljanje te davčne olajšave ni bilo (več) pravne podlage. Takšno stališče je vrhovno sodišče že zavzelo v zadevi I Up 934/2001-2 z dne 26.10.2004.

Odpis in izbris terjatve iz glavne knjige oziroma odpust dolga je bil glede na določbo 4. alinee 1. odstavka 15. člena ZDoh pravilno pravno opredeljen kot drug osebni prejemek. Zato je bil zanj pravilno obračunan 25% davek od osebnih prejemkov.

Točka 2:

Odločitev o stroških postopka temelji na 3. odstavku 23. člena ZUS.