UPRS Sodba II U 181/2022-13

I. Tožbi se ugodi. Odločba Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 09 77-00172-1 z dne 10. 9. 2021 se odpravi ter se zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 347,70 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

1Z odločbo št. DT 09 77-00172-1 z dne 10. 9. 2021 je Finančna uprava Republike Slovenije tožniku za leto 2019 odmerila dohodnino v znesku 80.735,49 EUR in mu naložila, da mora razliko med odmerjeno dohodnino in zneskom 78.361,70 EUR, ki predstavlja skupni znesek med letom plačane akontacije dohodnine, v višini 2.373,79 EUR plačati v roku 30 dni od dneva vročitve odločbe na prehodni davčni podračun - proračun države, naveden v izreku odločbe.

2Iz izpodbijane odločbe izhaja, da je davčni organ poleg dohodkov z oznako 1101 (plače, nadomestilo plače in povračila stroškov v zvezi z delom) v višini 205.865,54 EUR v davčno osnovo tožnika vštel tudi regres za letni dopust (oznaka dohodka 1103), zmanjšan za znesek povprečne neto plače zaposlenega v Sloveniji, preračunane na mesec za leto 2019, v znesku 1.951,84 EUR. Upoštevaje plačane prispevke v znesku 13.149,60 EUR in olajšave (splošno olajšavo v znesku 3.302,70 EUR ter posebno olajšavo za vzdrževana družinska člana v skupnem znesku 4.873,84 EUR) je bila tožniku dohodnina od neto davčne osnove 186.491,24 EUR odmerjena po stopnji 43,29184 % v višini 80.735,49 EUR.

3Po ugotovitvi davčnega organa je tožnik v tujini iz naslova dohodka 1101 plačal davek v višini 77.552,20 EUR, iz naslova dohodka 1103 pa davek v višini 1.838,98 EUR. Ker je znesek odmerjene dohodnine nižji od ustreznega dela dohodnine (odbitka) od tujih dohodkov, je davčni organ tožniku od uveljavljanega zneska 79.391,18 EUR odbitek priznal le do višine odmerjene dohodnine, to je v znesku 78.361,70 EUR.

4Zoper navedeno odločitev se je tožnik pritožil, Ministrstvo za finance pa je njegovo pritožbo z odločbo št. DT-499-01-927/2021 z dne 4. 5. 2022 kot neutemeljeno zavrnilo. Za namen preverjanja pravilnosti upoštevanega zneska v Avstriji plačanega davka je bilo v postopku po mnenju ministrstva treba ugotoviti, kolikšen del dohodnine odpade na dohodek iz naslova plače (1101) in kolikšen del na dohodek iz naslova regresa za letni dopust, ki ga je tožnik prejel v višini 3.705,68 EUR (1103). Letna davčna osnova tožnika (vsota dohodka iz virov 1101 in 1103, zmanjšana za plačane prispevke) je po ugotovitvi ministrstva v letu 2019 znašala 194.667,78 EUR, kar pomeni, da predstavlja dohodek iz vira 1101 v višini 192.715,94 EUR 98,9973 % tožnikove davčne osnove. Navedeni delež dohodka iz vira 1101 odpade po mnenju ministrstva tudi na odmerjeno dohodnino, preostali delež (1,0027 %) odmerjene dohodnine pa predstavlja dohodek tožnika iz vira 1103. Odbitek davka od tujih dohodkov je bil tožniku tako upoštevan le do višine odmerjene dohodnine, ki bi jo bilo po Zakonu o dohodnini (v nadaljevanju: ZDoh-2) treba plačati od posamičnega vira, in ne v celotnem znesku davka, ki je bil plačan v tujini, saj se skladno s Konvencijo med Republiko Slovenijo in Republiko Avstrijo o izogibanju dvojnega obdavčevanja v zvezi z davki na dohodek in premoženje (v nadaljevanju: Konvencija o izogibanju dvojnega obdavčenja) dovoli odbitek v tujini plačanega davka le v znesku, ki je enak davku od dohodka, ki je bil plačan v tujini, pri tem pa tak odbitek ne sme preseči zneska dohodnine, ki bi ga bilo treba po ZDoh-2 plačati od tujih dohodkov, če odbitek ne bi bil možen.

5Ker je znesek odmerjene dohodnine nižji od ustreznega dela dohodnine (odbitka) od tujih dohodkov, je bil tožniku od uveljavljanega odbitka davka od tujih odhodkov iz vira 1103 v znesku 1.838,98 EUR odbitek priznan le do višine odmerjene dohodnine, to je v znesku 809,51 EUR (1,0027 % od odmerjene dohodnine v višini 80.735,49 EUR). Po mnenju ministrstva je bil tako z izpodbijano odločbo kot odbitek pravilno upoštevan v tujini plačani davek v skupni višini 78.361,70 EUR (to je znesek 77.552,20 EUR davka iz naslova plače in znesek 809,51 EUR davka iz naslova regresa).

6V zvezi s pritožbeno navedbo, da ZDoh-2 ne loči dohodka iz delovnega razmerja in dohodka iz naslova regresa za letni dopust, pa ministrstvo dodaja, da se od leta 2019, ko je regres do določene višine neobdavčen, odbitni delež upošteva in priznani znesek tujega davka določa na ravni vsakega posameznega dohodka, torej ločeno za plačo in regres. Glede pritožbenega očitka o neenaki obravnavi slovenskih rezidentov, ki delo opravljajo v Sloveniji, ter tistih rezidentov, ki delajo v tujini, pa ministrstvo pojasnjuje, da se tudi regres rezidentov, ki delo opravljajo v Sloveniji, obravnava pod oznako 1103, torej ločeno od plače (1101). Med zavezanci pa prihaja do razlike, kadar rezidenti v tujini prejemajo višje dohodke, od katerih se odvede tudi višji davek, ki ga v Sloveniji skladno s Konvencijo o izogibanju dvojnega obdavčenja in ZDoh-2 ni mogoče priznati v celoti.

7Zoper odločbo, izdano na prvi stopnji, je tožnik vložil tožbo v upravnem sporu, v kateri izpostavlja kot sporno pravno vprašanje, ali je treba v tujini plačani davek, ki zavezancu ni bil vrnjen, od dohodnine, odmerjene v Sloveniji, odšteti v celotnem znesku ali le deloma. Navaja, da je davčni organ materialno pravo uporabil nepravilno, ko je v odstotku določil razmerje med obema vrstama dohodka, prejetima v tujini, nato pa je davek, plačan v tujini, priznal ločeno po vsaki od posameznih postavk. Na ta način namreč davčnemu zavezancu v tujini plačani davek v Sloveniji ni bil priznan v celoti, kar predstavlja po mnenju tožnika (delno) dvojno obdavčenje, ki ni skladno s Konvencijo o izogibanju dvojnega obdavčenja.

8Ob takšni uporabi prava prihaja po mnenju tožnika do različnih davčnih anomalij. Tožniku, ki je uveljavljal znižanje davčne osnove iz naslova regresa za znesek 1.753,82 EUR, je bil davek sicer odmerjen v nižjem znesku (za 759,26 EUR), ni pa mu bil priznan v tujini plačani davek iz naslova regresa v višini 1.029,48 EUR. Zaradi zakonskega določila, da se regres do določene višine ne všteva v davčno osnovo za odmero dohodnine, je zato tožnik na slabšem kot bi bil, če bi se regres v celoti vštel v osnovo za odmero davka, kar po njegovem mnenju ni bil namen zakonodajalca.

9Obračun dohodnine v izpodbijani odločbi pa je po mnenju tožnika tudi diskriminatoren. Če bi namreč delo opravljal v Sloveniji in bi zanj prejel enake kategorije prejemkov, za katere bi bili med letom plačani enaki zneski akontacije dohodnine kot znašajo zneski v tujini plačanega davka, bi namreč davčni organ upošteval enotno davčno osnovo za vse dohodke iz delovnega razmerja in bi od odmerjene dohodnine med letom plačano akontacijo dohodnine odštel v celoti. V primeru, ko pride pri eni od postavk v davčnem obračunu do presežka, pri drugi postavki pa do manjka plačanega davka, se morata po mnenju tožnika zneska medsebojno pobotati, po potrebi pa se doplača razlika. Le na takšen način se namreč davek, plačan v tujini, pri odmeri dohodnine v Sloveniji upošteva v celotnem znesku.

10Na opisan način se obravnava tudi dohodek iz naslova kmetijske in gozdarske dejavnosti, ko se kljub razmejitvi posameznih vrst dohodka zavezancu med letom plačana akontacija dohodnine pri odmeri dohodnine na letni ravni zaradi sintetične obdavčitve upošteva v celoti.

11Glede na navedeno tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo odpravi in samo odloči o stvari tako, da ugotovi, da je treba od dohodnine v celoti odšteti davek, plačan v Avstriji, podrejeno pa predlaga, da sodišče po odpravi izpodbijane odločbe vrne zadevo toženki v ponovno odločanje. Zahteva tudi povračilo stroškov postopka v pavšalnem znesku 285,00 EUR ter DDV z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

12V odgovoru na tožbo toženka prereka navedbe tožnika in vztraja pri razlogih, navedenih v obrazložitvi upravnih odločb ter predlaga, da sodišče tožbo zavrne kot neutemeljeno.

K točki I izreka:

13Tožba je utemeljena.

14Za odločitev v obravnavani zadevi je ključno vprašanje, ali je bil tožniku z izpodbijano odločbo v postopku odmere dohodnine od dohodka, ki ga je v letu 2019 prejel od tujega delodajalca iz naslova sklenjenega delovnega razmerja, kot odbitek dohodnine pravilno upoštevan znesek v tujini plačanega davka.

15Med strankama ni spora o tem, da je tožnik rezident Slovenije in s tem tudi slovenski davčni zavezanec. Prav tako ni sporno, da je v letu 2019 v Avstriji kot t.i. čezmejni delovni migrant prejel dohodke iz zaposlitve (dohodek 1101 iz naslova plače, nadomestila plače in povračila stroškov v zvezi z delom ter dohodek 1103 iz naslova regresa), od katerih je v tujini plačal davek v skupni višini 79.391,18 EUR (77.552,20 EUR od dohodka 1101 ter 1.838,98 EUR od dohodka 1103). V tujini plačani davek je dokončni, saj tožnik v Avstriji ni vložil napovedi za odmero dohodnine. Od navedenega dohodka je bila tožniku z izpodbijano odločbo v Sloveniji odmerjena dohodnina v znesku 80.735,49 EUR, v tujini plačani davek pa je bil tožniku kot odbitek dohodnine priznan le v višini 78.361,70 EUR (77.552,20 EUR od dohodka 1101 ter 809,51 EUR od dohodka 1103). Iz navedenega izhaja, da davčni organ tožniku pri ugotavljanju razlike med odmerjeno dohodnino na letni ravni in v tujini plačanim davkom od dohodka iz zaposlitve ni upošteval zneska 1.029,48 EUR, ki ga je tožnik v tujini med letom plačal iz naslova regresa.

16Bistvo navedb tožnika je očitek, da davčni organ v izpodbijani odločbi ni pravilno uporabil materialnega prava, ker ni upošteval celotnega zneska tujega davka, ki ga je tožnik plačal v tujini. Z izpodbijano odločbo nepriznani znesek v tujini plačanega davka iz naslova regresa v višini 1.029,48 EUR predstavlja po njegovem mnenju primer dvojnega obdavčenja, ki ni v skladu z določili Konvencije o izogibanju dvojnega obdavčenja, ki jo je Slovenija sklenila z Avstrijo z namenom, da se preprečijo negativni učinki dvojnega obdavčenja dohodkov slovenskih rezidentov, ki so v skladu z avstrijsko zakonodajo glede na njihov vir lahko obdavčeni tudi v Avstriji.¹ Da se preprečijo negativni učinki dvojnega obdavčenja in da se porazdeli davčna pristojnost, morajo države članice Evropske unije (v nadaljevanju: EU) po ustaljeni sodni praksi Sodišča EU² sprejeti ukrepe za odpravo dvojnega obdavčenja, kolikor ti ukrepi niso določeni že na ravni EU. Slovenija dvojno obdavčenje dohodka iz zaposlitve odpravlja na podlagi sklenjenih bilateralnih mednarodnih konvencij, ki za odpravo dvojnega obdavčenja predvidevajo metodo dobropisa davka, po kateri se v tujini plačani davek od dohodka odbije od domače davčne obveznosti (t.i. odbitek davka), in sicer omejeno, to je največ do višine domače davčne obveznosti tako, da znesek odbitkov ne more preseči zneska v Sloveniji odmerjene dohodnine (metoda omejenega odbitka).³

17Način odprave dvojnega obdavčenja dohodka, ki ga rezident Slovenije doseže v Avstriji, Konvencija o izogibanju dvojnega obdavčenja ureja v 1. točki 24. člena, v kateri se je Slovenija zavezala, da bo dvojno obdavčenje, kadar slovenski rezident ustvari dohodek, ki se sme po konvenciji obdavčiti tudi v Avstriji, odpravila tako, da bo kot odbitek od davka na dohodek tega rezidenta odobrila znesek, ki je enak davku od dohodka, ki je plačan v Avstriji. Konvencija, na določbe katere je davčni organ pri odločanju v konkretni zadevi vezan,⁴ priznani odbitek skladno z metodo omejenega odbitka omejuje po višini, ko odloča, da odbitek v nobenem primeru ne sme presegati tistega davka na dohodek, ki je bil izračunan pred odbitkom in ki se, odvisno od primera, nanaša na dohodek, ki je obdavčljiv v Avstriji.

18Ker je bil v obravnavani zadevi dohodek, ki ga je tožnik v letu 2019 prejel iz naslova zaposlitve, obdavčen tudi v Avstriji, je bil slovenski davčni organ dolžan po citirani določbi konvencije kot odbitek od odmerjene dohodnine po ZDoh-2 upoštevati v tujini plačani davek, ki pa ga na podlagi uporabljene metodologije, ki je podrobneje pojasnjena v obrazložitvi drugostopne odločbe, ni odobril v celoti, to je v znesku, ki je enak davku od dohodka iz naslova zaposlitve, ki je bil plačan v Avstriji, pač pa v znesku, ki je za 1.029,48 EUR nižji od davka, ki ga je tožnik od istega dohodka plačal v tujini. Razlog za to je v metodologiji, ki jo je uporabil pri izračunu odobrenega odbitka, po kateri davčni organ odbitka ni upošteval v višini vsote v tujini plačanega davka iz vseh virov dohodka iz naslova zaposlitve skupaj temveč ločeno za vsak posamezen dohodek iz zaposlitve in to največ v izračunanem deležu od ugotovljenega zneska dohodnine na letni ravni. Pri izračunu višine odobrenega odbitka za znesek plačanega davka v tujini od dohodkov, ki so vključeni v osnovo za odmero dohodnine v Sloveniji, je davčni organ uporabil matematični izračun, pri katerem je fiktivno in ločeno po posameznih vrstah dohodka iz naslova zaposlitve (virih dohodnine) ugotavljal delež v Sloveniji izračunane dohodnine na letni ravni, ki naj bi (ločeno po postavkah 1101 in 1103, upoštevaje delež posameznega dohodka glede na vsoto vseh prejetih dohodkov) odpadel na posamezni dohodek, ki se všteva v osnovo za odmero dohodnine.

19Opisana metodologija izračuna v tujini plačanega davka, ki ga je organ odbil od odmerjene dohodnine, pa v konvenciji ter veljavni nacionalni davčni zakonodaji (v ZDoh-2 ter v ZDavP-2) nima podlage. Način izračuna odbitka, za katerega se je Slovenija v konvenciji v skladu z uveljavljeno mednarodno davčno prakso⁵ zavezala, da ga bo upoštevala pri odpravi dvojnega obdavčenja, je po presoji sodišča mogoče razbrati že iz namenske, sistemske pa tudi jezikovne razlage predpisov.

20Namen odprave dvojnega obdavčenja z metodo omejenega odbitka, ki ga določa Konvencija o izogibanju dvojnega obdavčenja, je namreč v tem, da se slovenskemu rezidentu pri odmeri dohodnine od dohodka, od katerega je bil v tujini dejansko plačan dokončen davek, ta davek v Sloveniji prizna v višini, ki je enaka vsoti v tujini plačanega davka od posameznih vrst dohodka, ki pa ne sme presegati v Sloveniji izračunenega zneska dohodnine na letni ravni. Takšen zaključek potrjuje jezikovna razlaga določbe 1. točke 24. člena Konvencije o izogibanju dvojnega obdavčenja, po kateri se slovenskemu rezidentu kot odbitek od davka na dohodek odobri znesek, ki je enak davku od dohodka, ki je plačan v Avstriji. V Sloveniji priznani davek pa je enak v tujini plačanemu davku le, če predstavlja vsoto v tujini plačanega davka od posameznih vrst dohodka, ki se v Sloveniji vštevajo v letno davčno osnovo za odmero dohodnine, ob upoštevanju omejitve, da vsota tako priznanega odbitka ne sme preseči v Sloveniji odmerjenega zneska dohodnine. Davka, ki ga je tožnik iz naslova prejetega regresa med letom plačal v tujini v znesku 1.838,98 EUR, pa davčni organ v izpodbijani odločbi od izračunane dohodnine na letni ravni ni odbil v celoti (torej v znesku, ki je enak v tujini plačanemu davku) zaradi uporabljene metodologije, po kateri je kot odbitek v tujini plačani davek priznal le v določenem deležu od dohodnine (glede na predhodno izračunan delež v Sloveniji obdavčenega regresa v skupni davčni osnovi dohodka iz zaposlitve). Takšen način upoštevanja v tujini plačanega davka pa po presoji sodišča ni skladen s 24. členom konvencije, saj ne upošteva v celoti v tujini plačanega davka od dohodka, ki se v Sloveniji všteva v davčno osnovo za odmero dohodnine in (v delu) posledično dopušča dvojno obdavčenje dohodka. Ker je dohodnina davek, s katerim se na letni ravni obdavči celota vseh dohodkov davčnega zavezanca v posameznem davčnem letu (t.i. sintetična obdavčitev dohodkov),⁶ zmanjšana za priznane olajšave in plačane prispevke (109. člen ZDoh-2), ni mogoče fiktivno na ravni posamezne vrste dohodka izračunavati deleža dohodnine, ki naj bi odpadel na posamezni dohodek, in nato od tega fiktivno izračunanega deleža dohodnine odštevati v tujini plačanega davka, kot je to storil v izpodbijani odločbi davčni organ na prvi stopnji. Metoda izračuna odbitka, ki jo je uporabil organ, je tako pravnosistemsko nelogična in neskladna s slovensko ureditvijo obdavčenja dohodkov fizičnih oseb v posameznem davčnem letu.

21Pravilnost navedenega stališča potrjuje tudi načelo davčne pravičnosti, ki je na davčnem področju odraz načela enakosti pred zakonom iz drugega odstavka 14. člena Ustave Republike Slovenije, v skladu s katerim je treba v bistvenem enake pravne položaje obravnavati enako. Kot izhaja iz prakse Ustavnega sodišča RS, navedeno načelo med drugim zahteva tudi, da morajo biti dohodki čezmejnih delovnih migrantov obravnavani tako, kot da bi bili prejeti v Sloveniji pri slovenskem delodajalcu.⁷ Glede na v ZDoh-2 uveljavljeno načelo obdavčitve svetovnega dohodka rezidentov Slovenije ter upoštevaje metodo omejenega odbitka za odpravo dvojnega obdavčenja, je treba tudi čezmejnim delovnim migrantom v tujini dejansko plačani dokončni davek v celoti (in ne le fiktivno v priznanem deležu od celote vseh dohodkov) odšteti od dohodnine, odmerjene na letni ravni - tako kot se slovenskim rezidentom, ki so dohodek prejeli v Sloveniji, med letom plačana akontacija dohodnina po prvem odstavku 272. člena ZDavP-2 odšteje od odmerjenega zneska dohodnine za posamezno davčno leto. Le na takšen način se namreč po presoji sodišča ob uporabi metode omejenega odbitka zagotovi odprava dvojne obdavčitve v znesku, ki je enak davku od dohodka, ki je bil plačan v tujini, s tem pa se posledično tudi zagotovi enaka obravnava vseh slovenskih davčnih zavezancev, ne glede na vir njihovega dohodka. Pri tem pa je davčni organ dolžan upoštevati v konvenciji določeno omejitev, da višina odbitka (ki predstavlja vsoto v tujini plačanega dokončnega davka od posameznih vrst dohodka, ki se vštevajo v davčno osnovo) v nobenem primeru ne sme preseči v Sloveniji odmerjenega zneska dohodnine na letni ravni.⁸

22Ker je davčni organ v tujini plačani davek od dohodnine, odmerjene za leto 2019, odbil v nasprotju z materialnopravnimi predpisi, je sodišče odstopilo od stališča, ki je bilo glede upoštevanja odbitka v tujini plačanega davka od dohodka iz zaposlitve zavzeto v sodbi opr. št. II U 149/2022 z dne 22. 5. 2024 (30. točka obrazložitve) in je tožbi na podlagi 4. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju: ZUS-1) ugodilo, izpodijani upravni akt odpravilo ter vrnilo zadevo davčnemu organu na prvi stopnji v ponovni postopek. Pri ponovnem odločanju je organ vezan na pravno mnenje sodišča glede uporabe materialnega prava (peti odstavek 64. člena ZUS-1).

23Sodišče je v zadevi odločilo brez glavne obravnave na podlagi podatkov upravnega spisa, saj dejansko stanje, relevantno za odločitev (višina prejetih dohodkov iz naslova sklenjenega delovnega razmerja v tujini ter višina v tujini plačanega davka), med strankama ni bilo sporno (prvi odstavek 59. člena ZUS-1). Sporno je bilo le pravno vprašanje pravilne razlage in uporabe predpisov, ki določajo način upoštevanja v tujini plačanega davka z namenom, da se davčni zavezanec, rezident Slovenije, izogne dvojnemu obdavčenju dohodka, ki ga je prejel v tujini. Glede na prakso Evropskega sodišča za človekove pravice pa zadeve davčne narave tudi ne sodijo v okvir pravice do poštenega sojenja iz prvega odstavka 6. člena Konvencije o varstvu človekovih pravic in temeljnih svoboščin, katere sestavni del je tudi pravica do javne in ustne obravnave.⁹

K točki II izreka:

24Ker je sodišče tožbi ugodilo in odpravilo izpodbijani upravni akt, je v skladu z določbo tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 toženka dolžna tožniku povrniti stroške postopka. Po tej določbi se, če sodišče ugodi tožbi in v upravnem sporu izpodbijani upravni akt odpravi, tožniku (glede na opravljena procesna dejanja in način obravnavanja zadeve v upravnem sporu) prisodi pavšalni znesek v skladu s pravilnikom, ki ga izda minister, pristojen za pravosodje, to je Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (v nadaljevanju: Pravilnik). Če je bila zadeva rešena izven glavne obravnave in je tožnika v postopku zastopal pooblaščenec, ki je odvetnik, se tožniku priznajo stroški v višini 285,00 EUR (drugi odstavek 3. člena Pravilnika). Ta znesek stroškov, povečan za 22 % DDV, v skupni višini 347,70 EUR je sodišče prisodilo tožniku, kot izhaja to iz točke II izreka.

25Obresti od zneska sodnih stroškov je sodišče tožniku prisodilo od dneva zamude, toženka pa bo prišla v zamudo, če stroškov ne bo poravnala v paricijskem roku (prvi odstavek 299. člena Obligacijskega zakonika - OZ v zvezi z 378. členom OZ - enako tudi načelno pravno mnenje Vrhovnega sodišča Republike Slovenije z dne 13. 12. 2006).

¹ Zaradi načela obdavčitve svetovnega dohodka, ki ga pozna večina držav, v prvem odstavku 5. člena pa ga uzakonja tudi ZDoh-2, je dohodek lahko obdavčen tako v državi, katere rezident je davčni zavezanec, kot tudi v državi, v kateri je bil dohodek dosežen. Zaradi uporabe enakih naveznih okoliščin je lahko isti dohodek obdavčen v več državah hkrati (t.i. dvojno obdavčenje), čemur se države zaradi negativnih učinkov dvojnega obdavčenja skušajo izogniti na različne načine (na ravni države ali sklenjenih mednarodnih pogodb), ob uporabi različnih metod, ki upoštevajo v drugi državi plačani davek.
² Sodba SEU v zadevi Manfred Beker, Christa Beker proti Finanzampt Heilbronn, C-168/11 z dne 28. 2. 2013, 32. točka obrazložitve - glej tam navedeno sodno prakso.
³ Odločba Ustavnega sodišča RS št. U-I-147/12-18 z dne 29. 5. 2013, 10., 12. in 14. točka obrazložitve.
⁴ V skladu z načelom zakonitosti, ki je na davčnem področju uzakonjeno v 4. členu Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju: ZDavP-2), je davčni organ pri odločanju v davčnih zadevah dolžan upoštevati mednarodne pogodbe, ki obvezujejo Republiko Slovenijo, ter zakone in splošne akte, izdane na podlagi zakonskih določb.
⁵ Npr. Vzorčna davčna konvencija Organizacije za gospodarsko sodelovanje in razvoj (OECD).
⁶ V letno davčno osnovo za odmero dohodnine se ne vštevajo posamezne vrste dohodka, določene v prvem odstavku 109. člena ZDoh-2.
⁷ Odločba Ustavnega sodišča RS št. U-I-196/19-12 z dne 2. 2. 2023, 40. točka obrazložitve.
⁸ Tuji državi plačani dokončni davek v delu, ki presega v Sloveniji odmerjen znesek dohodnine za posamezno davčno leto, se davčnemu zavezancu po metodi omejenega odbitka v Sloveniji ne vrne, kar pa ne velja za med letom v Sloveniji plačane zneske akontacije dohodnine, ki jih je dolžan slovenski davčni organ v delu, v katerem presegajo znesek na letni ravni odmerjene dohodnine, kot davčno preplačilo zavezancu vrniti (četrti odstavek 123. člena ZDoh-2).
⁹ Sodba ESČP v zadevi Ferrazzini v. Italy, št. 44759/98, z dne 12. julija 2001, točka 25 in Študija projekta Pomen prakse in zahtev ESČP za izvedbo glavne obravnave v upravnem sporu, Pravna fakultete v Ljubljani, 2018, str. 37.