UPRS Sodba I U 93/2020-25

I. Tožba ni utemeljena.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1Z izpodbijano odločbo je Finančna uprava Republike Slovenije (v nadaljevanju prvostopni organ) tožnici za leto 2014 odmerila dohodnino v znesku 853,60 EUR. Odmerjeno dohodnino mora tožnica plačati v roku 30 dni od dneva vročitve odločbe, kasneje bodo zaračunane zamudne obresti in začet postopek davčne izvršbe. Posebni stroški postopka niso nastali, pritožba ne zadrži izvršitve odločbe.

2Iz obrazložitve odločbe izhaja, da je bila izdana na podlagi tožničine napovedi za odmero dohodnine za leto 2014. V napovedi je tožnica napovedala pokojnini, ki ju prejema v Sloveniji in v Švici, v skupnem znesku 19.464,34 EUR. V napovedi je označila, da je bila v letu 2014 rezidentka Republike Slovenije od meseca januarja do meseca marca in v mesecu decembru ter uveljavljala oprostitev plačila dohodnine po Konvenciji med Vlado Republike Slovenije in Zveznim svetom švicarske konfederacije o izogibanju dvojnega obdavčevanja v zvezi z davki na dohodek in premoženje (v nadaljevanju Konvencija). Tožnica je v postopku navajala, da ima od leta 2009 začasno prebivališče v Švici in je tudi državljanka Švice. Začasno prebivališče ima prijavljeno tudi na Hrvaškem, kjer preživlja velik del leta, v Sloveniji pa preživlja manj kot šest mesecev letno. S tem v zvezi je tožnica predložila potrdilo o začasnem prebivališču v Švici, od 21. 8. 2017 do 21. 8. 2021, potrdilo o prejšnjih začasnih prebivališčih, fotokopijo „borovišne izkaznice“ v Republiki Hrvaški z dne 20. 6. 2017, izjavo A. A. z dne 18. 10. 2018. Prvostopni organ jo je v zvezi z oprostitvijo po Konvenciji pozval za dodatna dokazila, in sicer: potrdilo o rezidentskem statusu v Švici, dokazilo o bivanju družine, dokazilo o računih v tujini, dokazilo o zdravstvenem zavarovanju, ostala dokazila, s katerimi dokazuje središče ekonomskih interesov, ter dokazilo o lastništvu stanovanja ali najemno pogodbo. Tožnica se na poziv ni odzvala, prvostopni organ pa je ugotovil, da ima tožnica v letu 2014 v Sloveniji prijavljeno prebivališče. Poleg tega je v Sloveniji v letu 2014 z njo živel mladoletni otrok, na transakcijski račun pri slovenski banki je prejemala otroški dodatek in državno štipendijo, v Sloveniji je redno plačevala položnice za B., d.o.o, C., D., d.o.o., E., d.d., F., d.o.o. Prvostopni organ je 20. 4. 2015 izdal odločbo št. DT 4217-44/2014-158/3 (04-110-04), s katero je ugotovil, da je tožnica od 1. 1. 2014 dalje rezidentka Slovenije. Tožnica za trditve, da se šteje za rezidentko Švice, ni predložila nobenih uradnih dokazil, zato ji je prvostopni organ odmeril dohodnino za leto 2014 v znesku 853,60 EUR.

3Tožnica se je zoper izpodbijano odločbo pritožila in tožena stranka je pritožbo kot neutemeljeno zavrnila. Pri tem pojasni, da tožnica ni izkazala, da bi bila davčna rezidentka Švice ali Hrvaške, zato je odločitev prvostopnega organa, da je zgolj davčna rezidentka Slovenije, pravilna. Tožnica ni izkazala obstoja običajnega prebivališča na Hrvaškem. Prav tako ni izkazala rezidentstva na Hrvaškem. Če pa bi ga izkazala, ob dejstvu, da ji je bilo rezidentstvo v Sloveniji ugotovljeno z odločbo Finančne uprave Republike Slovenije št. DT 4217-44/2014-158/3 (04-110-04), bi se rezidentstvo nadalje presojalo še po prelomnih pravilih iz 4. člena Konvencije. V tem primeru bi bilo na podlagi točke a) drugega odstavka 4. člena Konvencije za končno odločitev bistveno, s katero državo ima tožnica tesnejše osebne in ekonomske odnose (središče življenjskih interesov). Tožnica svojega zatrjevanja, da središča življenjskih interesov v letu 2014 ni imela v Sloveniji, kljub izrecnim pozivom davčnega organa ni pojasnila na način, iz katerega bi izhajalo njeno središče življenjskih interesov v Švici. Prvostopni organ pa je ugotovil okoliščine, iz katerih izhaja središče življenjskih interesov v Sloveniji. Ker je torej, tudi po mnenju tožene stranke, tožnica imela v letu 2014 središče življenjskih interesov v letu 2014 v Sloveniji, se tudi po prelomnih pravilih iz 4. člena Konvencije šteje za slovensko davčno rezidentko.

4Glede uveljavljanja davčne olajšave za vzdrževane družinske člane tožena stranka pojasni, da tožnica napovedi ni vložila na podlagi šestega odstavka 267. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), ampak kot napoved po poteku roka, zaradi česar je uveljavljanje olajšave šele v pritožbi zoper odmerno odločbo prepozno in ne more biti več upoštevano pri odmeri dohodnine. Na podlagi 270. člena ZDavP-2 mora olajšavo uveljavljati davčni zavezanec in se je ne priznavajo samodejno.

5Tožnica vlaga tožbo iz razlogov po 1. do 3. točke prvega odstavka 27. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). V letu 2014 je imela mladoletnega otroka, zato bi ji morala biti priznana olajšava za vzdrževane družinske člane. To kršitev je tožnica uveljavljala že v pritožbi, tožena stranka pa se do teh pritožbenih navedb sploh ni opredelila. Izpodbija pa tudi odločitev, da je bila v celotnem davčnem letu 2014 rezidentka Republike Slovenije. Nesporno ima dvojno državljanstvo, je državljanka Republike Slovenije in Švice. Od leta 2009 ima v Švici urejeno začasno prebivališče. Začasno prebivališče pa ima tudi v Republiki Hrvaški, saj velik del leta preživlja tam. V letu 2014 je bila v Sloveniji manj kot šest mesecev, pa tudi sicer življenjskih interesov pretežno ni uresničevala v Republiki Sloveniji. V letu 2014 je bila vsaj dvakrat v Švici. V Republiki Hrvaški je bila v letu 2014 tri meseca v času od konca aprila do konca julija in nato od začetka septembra do konca novembra, skupno torej več kot šest mesecev. Od prihodkov je v Sloveniji prejemala le delno invalidsko pokojnino. V zvezi s plačevanjem stroškov za stanovanje v Sloveniji pojasni, da je lastnica stanovanja v ... in je zato plačevala položnice za B., d.o.o., C., D., d.o.o, E., d.d. in F., d.o.o. Računi so povezani z lastništvom stanovanja. V dejanskem smislu je zato zmotna odločitev, da je bila tožnica v letu 2014 rezidentka Slovenije. Izpodbijana odločba pomeni kršitev pravice tožnice do svobodne izbire stalnega prebivališča, prav tako je v nasprotju z ureditvijo evropskega gospodarskega prostora. Izpodbijana davčna odločba vodi v njen finančni propad. Sodišču predlaga razpis glavne obravnave, kjer naj se jo zasliši v zvezi z zgoraj zatrjevanimi okoliščinami.

6Tožena stranka v odgovoru na tožbo v celoti prereka tožbene navedbe ter vztraja pri razlogih iz upravnih odločb.

7Sodišče je s sklepom I U 93/2020-9 z dne 28. junija 2022 odločilo, da o zadevi sodi sodnica posameznica.

8Na glavni obravnavi dne 21. 9. 2022 je sodišče ugodilo dokaznemu sklepu tožnice, da se vpogleda v upravni spis, dokazni predlog po njenem zaslišanju pa je na podlagi določila 52. člena ZUS-1 zavrnilo kot prepozen. Tožnica ga je namreč podala šele v tožbi, njen pooblaščenec pa na glavni obravnavi s tem v zvezi ni podal utemeljenih razlogov. Iz enakega razloga je sodišče kot prepoznega zavrnilo na sami obravnavi podan dokazni predlog ugotavljanja stalnega prebivališča in skupnega gospodinjstva za tožnico in njenega sina, pri čemer je okoliščina, ki naj bi se s tem dokazom preverjala, kot bo pojasnjeno v nadaljevanju sodbe, tudi materialno pravno nepomembna.

9Tožba ni utemeljena. Razlogi, ki jih v obeh upravnih aktih navajata prvostopni organ in tožena stranka, so pravilni in skladni z zakonom, zato se sodišče po pooblastilu iz drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) nanje sklicuje. V zvezi s tožbenimi ugovori pa dodaja, kot sledi.

10Med strankama ni sporno, da je Finančna uprava Republike Slovenije izdala odločbo št. DT 4217-44/2014-158/3 (04-110-04) z dne 20. 4. 2015 (v nadaljevanju odločba o rezidentstvu), s katero je v izreku ugotovljeno, da se tožnica šteje za davčno rezidentko Slovenije od 1. 1. 2014 dalje. Iz obrazložitve izhaja, da je imela tožnica v tem letu v Sloveniji prijavljeno stalno prebivališče. Odločba je dokončna in pravnomočna (tožnica zoper njo ni vložila pritožbe, kar je potrdil tudi njen pooblaščenec na glavni obravnavi). Poziv davčnega organa tožnici, da predloži davčno napoved za odmero dohodnine za leto 2014, je bil skladen z določbo šestega odstavka 267. člena ZDavP-2.

11Kot rezidentka Slovenije je tožnica v Sloveniji davčna zavezanka od vseh svojih dohodkov, ne glede na njihov vir (prvi odstavek 5. člena Zakona o dohodnini – v nadaljevanju ZDoh-2). Tožnica navkljub pravnomočni odločbi o rezidentstvu tudi v tožbi vztraja na trditvi, da je bila v letu 2014 davčna rezidentka Slovenije zgolj v prvih treh mesecih leta in v decembru 2014, kar je tudi označila v davčni napovedi. V ostalih mesecih leta 2014 naj ne bi bila davčna rezidentka Slovenije iz razloga, ker naj bi imela središče življenjskih interesov izven Slovenije in ker je švicarska državljanka.

12Predmet tega postopka je odmera dohodnine za leto 2014 ob dejstvu dokončno in pravnomočno ugotovljenega rezidentskega statusa tožnice po določbah ZDoh-2, na kar sta bila vezana tako prvostopni organ in tožena stranka ter je vezano tudi sodišče. S tem v zvezi sodišče dodatno pojasnjuje tožnici, da se posameznik šteje za davčnega rezidenta v Sloveniji po določbah ZDoh-2, če izpolnjuje vsaj eno od rezidenčnih vezi iz 6. člena ZDoh-2. Iz obrazložitve odločbe o rezidentstvu izhaja, da je tožnica v letu 2014 izpolnjevala rezidenčno vez po 1. točki 6. člena ZDoh-2 (stalno prebivališče) in ta okoliščina (torej neodvisno od tožničinega zatrjevanja, da središča življenjskih interesov v tem letu ni imela v Sloveniji) že predstavlja zadostni razlog, zaradi katerega je jo je davčni organ upravičeno štel za slovensko davčno rezidentko.

13Ugotovljeno rezidentstvo po določbah ZDoh-2 pa, tudi po sodni praksi¹, ni omejitev za uveljavljanje pravic, ki jih dajejo posameznikom mednarodne konvencije o izogibanju dvojnega obdavčevanja (KIDO). Iz davčne napovedi tožnice za odmero dohodnine za leto 2014 in celotnega upravnega spisa ne izhaja, da bi tožnica v davčni napovedi izrecno in na prepisan način² uveljavljala ugodnosti v zvezi z obdavčitvijo njene pokojnine po Konveciji. Kljub temu iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je prvostopni organ spremni dopis k davčni napovedi štel za uveljavljanje teh ugodnosti in je v nadaljevanju postopka preverjal pogoje v zvezi s temi ugodnostmi. Prvostopni organ je tožnico z dopisom opr. št. DT 4210-7516/2018-4(04-142-501) z dne 13. 11. 2018 in z dopisom opr. št. DT 4210-7516/2018-5(04-142-24) z dne 6. 12. 2018 utemeljeno pozval k predložitvi dodatnih dokazil glede zatrjevanega davčnega rezidentstva v Švici ter glede ostalih okoliščin v zvezi z ugotavljanjem t.i. središča vitalnih interesov tožnice. Ti pogoji bi namreč morali biti izpolnjeni, da bi se tožnica po prelomnih pravilih iz drugega odstavka 4. člena Konvencije³ štela za davčno rezidentko Švice, kar bi ji v nadaljevanju, ob izpolnjenosti vseh pogojev, omogočilo uveljavljanje drugačne obdavčitve dohodkov.

14Sodišče ugotavlja, da tožnica tekom davčnega postopka, pa tudi kasneje v upravnem sporu, ni predložila dokazila o davčnem rezidentstvu v Švici (ali na Hrvaškem), temveč je zgolj vztrajala na trditvi, da ni davčna rezidentka v Sloveniji. Kot je bilo pojasnjeno že zgoraj, to očitno ne drži, saj je bilo tožničino rezidentstvo ugotovljeno s pravnomočno in dokončno odločbo o rezidentstvu. Ob tem dejstvu bi okoliščine v zvezi s tem, kje je imela tožnica središče vitalnih interesov v letu 2014, postale materialno pravno relevantne, če bi tožnica izkazala še rezidentski status (in ne državljanstvo) v Švici (ali na Hrvaškem), kar bi vodilo v presojo, ali je upravičena do ugodnosti po Konvenciji. Ker tega dokazila tožnica ni predložila, so vsa njena zatrjevanja glede tega, kjer je imela v letu 2014 središče svojih interesov, materialno pravno nepomembna. Prvostopni organ je tožnici pravilno odmeril dohodnino od vseh njenih dohodkov, četudi del teh dohodkov dosega v Švici.

15V okoliščinah te zadeve je prvostopni organ utemeljeno in skladno z zakonskimi določili odmeril dohodnino brez priznavanja davčne olajšave za vzdrževane družinske člane. Tožnica v davčni napovedi, ki jo je vložila po izteku roka na podlagi izrecnega poziva davčnega organa, te olajšave ni uveljavljala, v napovedi pa tudi ni označila, da jo vlaga kot samoprijavo po 63. členu ZDavP-2 (pri čemer bi bilo tudi v tem primeru potrebno olajšavo uveljavljati). Po vloženi napovedi jo je davčni organ s pozivom opr. št. DT 4210-7516/2018-5(04-142-24) z dne 6. 12. 2018 izrecno pozval, da pojasni morebitne razloge za zamudo glede predložitve davčne napovedi oziroma se opredeli do tega, ali davčno napoved uveljavlja kot samoprijavo, obenem pa je v tem dopisu tudi pojasnjeno, v katerih primerih uveljavljanje davčnih olajšav ne bo možno. Kot izhaja iz obrazložitve izpodbijane odločbe in tudi iz upravnega spisa, se tožnica na ta poziv ni odzvala, davčno olajšavo pa je prvič uveljavljala v pritožbi. Glede na navedeno ni utemeljen procesni očitek, da je prvostopni organ kršil načelo seznanjenosti stranke v davčnem postopku.

16Sodišče pritrjuje toženi stranki, da je tožnica olajšavo, skladno z določbo 267. člena ZDavP-2, uveljavljala prepozno. Tožničina davčna napoved je napoved, ki je bila vložena po izteku roka, ne da bi tožnica pojasnila opravičljive razloge za zamudo. Uveljavljanje davčne olajšave v pritožbi zoper odmerno določbo drugi odstavek 267. člena ZDavP-2 predvideva zgolj v primeru, kot ga določa šesti odstavek 267. člena ZDavP-2⁴, kar pa ni primer tožnice. Tožena stranka je v svoji odločbi tožnici pravilno in skladno z zakonskimi določbami pojasnila, da mora davčni zavezanec olajšavo uveljavljati (da mu je torej organ ne prizna avtomatično) in da bi jo morala uveljavljati v davčni napovedi, česar pa tožnica nesporno ni storila. Zato je, tudi po presoji sodišča, izgubila pravico do olajšave. Dokazni predlog tožnice, da naj se preveri prijava stalnega prebivališča in skupnega gospodinjstva nje in njenega sina, podan na glavni obravnavi, je ob nespornem dejstvu neuveljavljanja davčne olajšave na predpisan način, materialno pravno nepomemben (poleg tega, da je bil podan prepozno). Tožbena trditev, da tožena stranka na pritožbeni ugovor glede davčne olajšave ni odgovorila in da je njena odločba v tem delu ostala neobrazložena, pa je, po ugotovitvi sodišča, protispisna. Odločba tožena stranke to obrazložitev vsebuje na 6 strani.

17Izpodbijana odločba je po navedenem pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa so neutemeljene, zato je sodišče tožbo, po opravljeni glavni obravnavi, na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS‑1 kot neutemeljeno zavrnilo.

18Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

¹ VSRS, sodba X Ips 124/2015.
² To je z obrazcem 6 iz Pravilnika o obrazcih zahtevkov za uveljavitev ugodnosti iz mednarodnih pogodb o izogibanju dvojnega obdavčevanja.
³ Drugi odstavek 4. člena določa, da kadar je zaradi določb prvega odstavka posameznik rezident obeh držav pogodbenic, se njegov status določi tako:a) šteje se samo za rezidenta države, v kateri ima na voljo stalni dom; če ima stalni dom na voljo v obeh državah, se šteje samo za rezidenta države, s katero ima tesnejše osebne in ekonomske stike (središče življenjskih interesov);b) če ni mogoče opredeliti države, v kateri ima središče življenjskih interesov, ali če nima v nobeni od obeh držav na voljo stalnega doma, se šteje samo za rezidenta države, v kateri ima običajno bivališče; c) če ima običajno bivališče v obeh državah ali v nobeni od njiju, se šteje samo za rezidenta države, katere državljan je;d) če je državljan obeh držav ali nobene od njiju, pristojna organa držav pogodbenic vprašanje rešita s skupnim dogovorom.
⁴ Po tej določbi mora davčni zavezanec rezident, kateremu informativni izračun dohodnine ni bil vročen do 15. junija tekočega leta za preteklo leto, do 31. julija vložiti napoved za odmero dohodnine.