UPRS Sodba I U 1282/2017-18

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1Finančna uprava RS (v nadaljevanju finančni, tudi davčni organ) je z izpodbijano odločbo odločila, da se tožnik v obdobju od 1. 6. 2006 do 9. 8. 2015 še vedno šteje za rezidenta Slovenije, v obdobju od 10. 8. 2015 dalje pa se za davčne namene tožnik šteje za nerezidenta Slovenije. Iz izreka navedene odločbe še izhaja, da davčnemu organu posebni stroški v tem postopku niso nastali.

2Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je tožnik 11. 8. 2015 davčnemu organu predložil vprašalnik za ugotovitev rezidentskega statusa - odhod iz Republike Slovenije od 1. 6. 2006 dalje. V vprašalniku je tožnik navedel, da je datum odhoda v Združene države Amerike (ZDA) l. 6. 2006, da je Slovenijo zapustil za stalno in da se ne namerava vrniti. Kot razlog odhoda iz Republike Slovenije je navedel zaposlitev v tujini pri delodajalcu, ki ga je navedel. Navedel je, da je rezident ZDA, kjer je tudi solastnik stanovanja ter ima ameriško vozniško dovoljenje. Vprašalniku je priložil potrdilo o odjavi stalnega prebivališča iz Slovenije z dne 10. 8. 2015 ter naknadno še potrdila o rezidentskem statusu ZDA od davčnega leta 2006 do davčnega leta 2015.

3Davčni organ se sklicuje na 6. člen Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2), po katerem je zavezanec rezident Slovenije v kateremkoli času v davčnem letu, če v tem času izpolnjuje katerega od pogojev, določenih v navedeni zakonski določbi. Tožnik je ob odhodu v tujino v Sloveniji obdržal stalno prebivališče na naslovu ... do 9. 8. 2015, 10. 8. 2015 pa je odjavil stalno prebivališče v Sloveniji in prijavil novo bivališče v ZDA. Zato se, skladno s 1. točko 6. člena ZDoh-2, v obdobju od 1. 6. 2006 do 9. 8. 2015 še vedno šteje za rezidenta za davčne namene v Republiki Sloveniji, v obdobju od 10. 8. 2015 dalje pa se tožnik šteje za nerezidenta Slovenije. Tožnik je kot rezident Slovenije za namene ZDoh-2 zavezan za plačilo dohodnine od vseh dohodkov, ki imajo vir v Sloveniji in od vseh dohodkov, ki imajo vir izven Slovenije. To pomeni, da mora obdavčljive dohodke, ki jih dosega v tujini, napovedati davčnemu organu v Sloveniji v ustreznih obrazcih napovedi. Kadar Slovenija na podlagi določb iz Konvencije o izogibanju dvojnega državljanstva (v nadaljevanju Konvencija) nima pravice do obdavčitve dohodka oziroma sme dohodek obdavčiti le v okviru mejne stopnje po Konvenciji, lahko kljub statusu rezidenta Slovenije za namene ZDoh-2 zavezanec v zahtevku na obrazcu KIDO ali v davčni napovedi uveljavlja ugodnosti iz Konvencije tako, da se v ustrezni rubriki napovedi oz. v opombah ali v prilogi sklicuje na Konvencijo in pod pogojem, da predloži potrdilo o rezidenstvu za namene Konvencije druge države pogodbenice.

4Ministrstvo za finance kot drugostopenjski organ je tožnikovo pritožbo zavrnilo. V svojih razlogih pritrjuje odločitvi in razlogom davčnega organa prve stopnje. V zvezi s pritožbenimi ugovori glede napačne uporabe materialnega prava se sklicuje na spremenjeno sodno prakso Vrhovnega sodišča RS, po kateri se rezidentski status za namene Konvencij ne sme določiti vnaprej, še pred uveljavljanjem pravic iz Konvencij v zvezi s konkretnimi prejetimi dohodki. Pravna podlaga za določitev rezidentskega statusa v danem postopku je lahko torej le 6. člen ZDoh-2, na katerega je davčni organ prve stopnje oprl svojo odločitev. Pravilni so po presoji pritožbenega organa tudi razlogi prvostopenjskega organa, da je, iz razloga, ker je imel tožnik v Sloveniji uradno prijavljeno stalno prebivališče do 9. 8. 2015, do tega dne po določbi l. točke 6. člena ZDoh-2 izpolnjen pogoj, zaradi katerega je tožnika šteti za rezidenta Slovenije. Gre torej za formalni pogoj, ki ni sporen, zaradi česar tožnikovo zatrjevanje, kje je v spornem obdobju dejansko prebival, ne more vplivati na drugačno odločitev v tej zadevi.

5Tožnik se z navedeno odločitvijo ne strinja in jo izpodbija. V tožbi navaja, da izpodbijana odločba posega v tožnikove človekove pravice in temeljne svoboščine, ker temelji na spremenjeni sodni praksi Vrhovnega sodišča RS (sodba X Ips 124/2015 z dne 11. 6. 2015), ki se uporablja od junija 2015. Po spremenjeni sodni praksi se status davčnega rezidentstva presoja le po pravilih 6. člena ZDoh-2 in se pravice iz Konvencije uveljavljajo šele v postopku prijave dohodka in odmere davka po ZDoh-2. Navedena sodna praksa posameznikom, ki so po pravilih Konvencije glede na dejansko stanje očitno davčni nerezidenti Republike Slovenije in ne prejemajo nobenega dohodka v Sloveniji, nalaga neutemeljeno breme in negotovost. Postopek prijave dohodka in odmere davka po ZDoh-2 je namreč neprimerno bolj zahteven in obremenjujoč kot postopek ugotavljanja davčnega nerezidentstva. Omenjena sodna praksa pa bremeni le posameznike, ki so urejali svoj status davčnega rezidenta Republike Slovenije v približno letu in pol med uvedeno spremenjeno sodno prakso in uveljavitvijo novega drugega odstavka 7. člena ZDoh-2 (s 1. 1. 2017). Pred sodbo Vrhovnega sodišča RS X Ips 124/2015 z dne 11. 6. 2015 so davčni organi v postopkih odločanja glede davčnega rezidentstva v Republiki Sloveniji presojali tako 6. člen ZDoh-2 kot tudi Konvencijo.

6Tožnik se sklicuje na novi drugi odstavek 7. člena ZDoh-2, ki se uporablja za davčna obdobja od 1. 1. 2017, ki priznava in odpravlja nepotrebno postopkovno breme, ki ga je prinesla spremenjena sodna praksa in ponovno omogoča, da davčni organ v ločenem postopku status nerezidenta lahko podeli tudi na podlagi prelomnih pravil mednarodne konvencije, če se v ugotovitven em postopku izkaže, da se fizična oseba za namene mednarodne konvencije šteje le za davčnega rezidenta druge države, s katero ima Slovenija sklenjeno Konvencijo o izogibanju dvojnega obdavčenja, ne glede na to, da npr. izpolnjuje tudi enega od pogojev iz 6. člena ZDoh-2, zaradi katerega se na podlagi ZDoh-2 šteje za davčnega rezidenta Slovenije. Meni, da izpodbijana odločba posega v tožnikove človekove pravice in temeljne svoboščine. Sklicuje se na enakost pred zakonom in Ustavo Republike Slovenije (14. člen, 22. člen in 2. člen) ter meni, da mu ni bilo zagotovljeno enako pravno varstvo kot tistim, ki so podali vlogo za ugotavljanje davčnega rezidentstva pred spremenjeno sodno prakso ali za davčna obdobja po 1. 1. 2017. Meni tudi, da gre za kršitev načela pravne varnosti, kot enega temeljnih ustavnih načel. V primeru, da bi davčni organ odločil tako kot je odločal pred spremenjeno sodno prakso in enako kot bo odločal po 1. 1. 2017, bi nedvomno prišel do zaključka, da je tožnik bil v vseh obdobjih nerezident Republike Slovenije. To je razvidno iz dokazov, ki jih je v postopku predložil tožnik. Ob upoštevanju navedenih dokazov lahko sodišče brez novega ugotovitvenega postopka zaključi, da je bil tožnik v vseh obdobjih davčni nerezident Republike Slovenije. Tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločitev (tako odločbo davčnega organa prve stopnje kot odločbo drugostopenjskega organa) odpravi in o zadevi samo odloči tako, da ugotovi, da se tožnik v obdobju od 1. 6. 2006 do 9. 8. 2015 ne šteje za davčnega rezidenta Republike Slovenije. Podrejeno pa predlaga, da sodišče izpodbijano odločitev odpravi ter zadevo vrne v ponovno odločanje davčnemu organu prve stopnje v delu, ki se nanaša na obdobje od 1. 6. 2006 do 9. 8. 2015. Sodišče naj toženi stranki naloži tudi povrnitev tožnikovih stroškov postopka.

7Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožnikove tožbene navedbe in vztraja pri razlogih iz obrazložitev upravnih odločb. Predlaga, da sodišče tožbo zavrne kot neutemeljeno.

8Tožba ni utemeljena.

9Po presoji sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Davčni organ prve stopnje in pritožbeni organ sta za svojo odločitev navedla tudi pravilne in utemeljene razloge, zato se sodišče, v skladu z določbo drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-l), nanje sklicuje, v zvezi s tožbenimi ugovori pa dodaja:

10Skladno z ZDoh-2 je obseg zavezanosti fizične osebe za plačilo dohodnine odvisen od njenega statusa rezidenta ali nerezidenta. ZDoh-2 v 6. členu fizično osebo opredeljuje za rezidenta, če v kateremkoli času v davčnem letu pridobitve dohodka izpolnjuje katerega od pogojev, ki so določeni v tem členu. Med temi pogoji je na prvem mestu (točka 1) pogoj uradno prijavljenega stalnega prebivališča v Sloveniji. V obravnavani zadevi ni sporno, da je tožnik ob odhodu v tujino v Sloveniji obdržal stalno prebivališče do 9. 8. 2015. Zato je davčni organ tudi po presoji sodišča pravilno zaključil, da se tožnik od 1. 6. 2006 do 9. 8. 2015 še vedno šteje za rezidenta Slovenije, od 10. 8. 2015 dalje pa se tožnik šteje za nerezidenta Slovenije, ker ne izpolnjuje nobenega izmed pogojev iz 6. člena ZDoh-2. Ker gre za formalni pogoj, ki ni sporen, tožnikove navedbe, kje je v obdobju do 9. 8. 2015 dejansko prebival, tudi po presoji sodišča niso relevantne.

11Tožnik meni, da bi se v predmetnem postopku moral tožnikov status presojati tudi po Konvenciji in očita davčnemu organu prve stopnje kot tudi drugostopenjskemu organu, da nista pravilno uporabila materialno pravo. Po presoji sodišča navedeni tožnikovi ugovori niso utemeljeni. Že drugostopenjski organ je v odločbi, s katero je tožnikovo pritožbo zavrnil, pravilno pojasnil, da se rezidentski status za namene Konvencije ne sme določiti vnaprej, še pred uveljavljanjem pravic iz Konvencije v zvezi s konkretnimi prejetimi dohodki. V obravnavani zadevi gre za ugotavljanje rezidentskega statusa za davčne namene, ki se skladno z ZDoh-2 in ustaljeno sodno prakso ugotavlja izključno na podlagi slovenske notranje zakonodaje, v kateri v času odločanja ni podlage za uporabo Konvencije, kar v tožbi uveljavlja tožnik. Kršitev materialnega prava iz razloga, ker pri odločanju davčni organ ni uporabil določb Konvencije, zato ni podana.

12Po presoji sodišča je tožnikove ugovore glede uporabe Konvencije argumentirano zavrnil že drugostopenjski organ. V odločbi drugostopenjskega organa je namreč pojasnjeno, da je rezidentski status za namene Konvencije relevanten šele v postopku davčne odmere, če zavezanec izkaže, da ga za rezidenta po svojem notranjem pravu šteje tudi država vira, pri čemer to izhaja tudi z sodne prakse Vrhovnega sodišča RS (X Ips 124/2015 z dne 11. 6. 2015), na katero se sklicuje tudi tožnik. Sodišče ugotavlja, enako kot tožnik, da iz navedene sodbe Vrhovnega sodišča RS izhaja stališče, da pristojni davčni organi presojajo davčno rezidentstvo zavezancev, še preden le-ti uveljavljajo pravice po Konvenciji (v zvezi s konkretnim prejetim dohodkom), le za namene ZDoh-2, ne pa tudi za namene Konvencije. Po mnenju tožnika pa so tožniku kršene njegove ustavne pravice, saj je omenjena sodna praksa Vrhovnega sodišča RS povzročila neenako obravnavanje zahtevkov za ugotavljanje (ne)rezidenstva v Republiki Sloveniji. Tiste vloge, ki so bile obravnavane še po stari sodni praksi, so bili obravnavane ugodneje kot vloge, ki so se obravnavale po novi sodni praksi (upoštevajoč sodbo Vrhovnega sodišča RS X Ips 124/2015 z dne 11. 6. 2015), med katere spada tudi tožnik. Glede na to, da bo tako tožnikov rezidentski status za namene Konvencije relevanten šele v postopku davčne odmere, se tožnik sklicuje na postopkovno breme, ki mu je naloženo in ki mu povzroča nepotrebne stroške.

13Po presoji sodišča navedeni tožnikovi ugovori ne morejo vplivati na drugačno odločitev v navedeni zadevi. Ne glede na to, da je spremenjena sodna praksa, ki jo izpostavlja tožnik, vplivala na odločitev v predmetni zadevi in bo tožnik rezidenski status za namene Konvencije lahko uveljavljal šele v postopku davčne odmere, pa s tem po presoji sodišča tožniku ni bilo poseženo v temeljne ustavne pravice oziroma načela, na katera se sklicuje (2. člen Ustave RS, iz katerega izhaja, da je Slovenija pravna in socialna država; 14. člen Ustave RS, ki se nanaša na enakost pred zakonom; 22. člen Ustave RS, ki se nanaša na enako varstvo pravic). Iz tožnikovih navedb izhaja sicer pravilno stališče, po katerem je za enaka svarna razmerja treba izbrati enako upravno prakso. Slednja pa se je glede obravnavane problematike spremenila. Vendar pa sodišče pojasnjuje, da tudi pri uporabi prava velja, da splošno načelo enakosti ni prizadeto, če je podan stvaren razlog za neenako obravnavanje. Za tak primer pa gre v obravnavani zadevi. Davčni organ je namreč v predmetni zadevi odstopil od svoje prejšnje upravne prakse, saj je moral upoštevati stališče Vrhovnega sodišča RS, ki ga je le-to zavzelo ob obravnavanju vsebinsko podobne zadeve. Zato ne gre za kršitev načela enakosti, saj ni šlo za drugačno samovoljno obravnavanje, ki bi bilo vprašljivo z vidika pravičnosti, pač pa za spremembo dotedanje upravne prakse, ki ima podlago v sodbi Vrhovnega sodišča RS. Tudi ne gre za kršitev pravice do enakega varstva pravic, saj bi bila taka kršitev pravice iz 22. člena Ustave RS podana, če bi šlo za odločitev, ki bi bila v nasprotju s sprejeto sodno prakso. Na drugačno odločitev v navedeni zadevi pa tudi ne more vplivati tožnikovo sklicevanje na drugi odstavek 7. člena ZDoh-2, saj le-ta v relevantnem obdobju še ni veljal in velja (šele) od 1. 1.2017.

14Po povedanem je v obravnavani zadevi materialno pravo pravilno uporabljeno, sodišče pa tudi ni našlo kršitev pravil postopka. Ker je po povedanem izpodbijana odločitev pravilna in zakonita, sodišče pa tudi ni našlo kršitev, na katere pazi uradoma, kot tudi ne kršitve ustavnih določb, je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-l zavrnilo kot neutemeljeno.

15Ker so bili dokazi izvedeni in pravilno presojeni že v postopku izdaje izpodbijane določbe, je sodišče na podlagi 59. člena v zvezi z drugim odstavkom 51. člena ZUS-I v zadevi odločilo brez glavne obravnave.

16Odločitev o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem v primeru, če sodišče tožbo zavrne, trpi vsaka stranka svoje stroške postopka.