32. člen ZDDPO-UPB1

Določbo 18. člena ZDDPO-1 je treba razlagati tako, da se dividende (tudi iz obdobja od 1. 5. 2004 do 31. 12. 2004) vedno vštevajo v davčno osnovo prejemnika (dividend), razen v primerih iz 18. člena (in 19. člena) ZDDPO-1.

Po presoji Vrhovnega sodišča revidentka neutemeljeno izpodbija sodbo sodišča prve stopnje glede nepriznanja odhodkov iz naslova obresti in negativnih tečajnih razlik, vezanih na kredite, s katerimi je revidentka financirala pridobitev lastnega deleža v kapitalu. Ker je zakonodajalec razveljavljeno določbo prvega odstavka 12. člena ZDDPO že pred začetkom učinkovanja razveljavitve nadomestil z novo določbo, se lahko ta po ustaljeni upravnosodni praksi Vrhovnega sodišča uporabi tudi za presojo poslovne potrebnosti odhodkov v obravnavani zadevi. Povratna uporaba tako spremenjenega zakona je skladna tako z drugim odstavkom 155. člena Ustave RS kot z odločbo Ustavnega sodišča.

V izpodbijani odločbi se utemeljeno in dovolj obrazloženo ugotavlja, da je bil posel prodaje oziroma nakupa lastnih poslovnih deležev s strani tožeče stranke navidezen in da je šlo dejansko za prikrito izplačilo dobička. Stališče tožeče stranke, da davčna zakonodaja omogoča, da se neizplačani dobički izplačajo kot prodaja deleža v kapitalu in da so takšna izplačila neobdavčena, ne drži. (Davčna) zakonodaja le omogoča prodajo, ne daje pa pravnega varstva poslom, ki so navidezni in katerih pravi namen je različen od tistega, ki se izkazuje formalno (navzven). Čim je posel navidezen, po določbah 66. člena ZOR velja tisti, ki ga navidezni posel prikriva. Zato je bilo pravilno ugotovljeno, da pogodba o nakupu lastnih deležev v davčnem pogledu nima pravnih učinkov in da zato učinkuje prikrita transakcija, to je izplačilo dobička družbenikom tožeče stranke.

Tožnik ne ugovarja ugotovitvam, ki so podlaga povečanju prihodkov iz naslova neevidentiranih prihodkov od prodaje trgovskega blaga. Na podlagi nespornih dejanskih ugotovitev pa je sklep davčnega organa, da gre za (prikrito) izplačilo dobička, od katerega je izplačevalec pod določbi 32. člena ZDDPO dolžan obračunati in plačati posebno akontacijo dohodnine (davek do dohodkov iz premoženja), tudi po presoji sodišča utemeljen. Stališče tožnika, da v navedeni določbi zakona ni podlage za obdavčitev, ker družba dobička ni imela in zato dividend ni izplačala, ni utemeljeno. V postopku je bilo namreč ugotovljeno prav to, da je bil dobiček družbe tožnikoma kot družbenikoma izplačan na prikrit, torej formalno neizkazan način. V zvezi z gradnjo osnovnega sredstva v lastni režiji med strankama ni spora o tem, da je davčni zavezanec opravil dela, ki povečujejo vrednost osnovnega sredstva. Sporna tudi ni vrednost vloženega dela. Stališče, da bi tožnik nabavno vrednost opredmetenega osnovnega sredstva v gradnji moral izkazovati skladno s SRS 1.12 in jo povečati za stroške njegove zgraditve ali izdelave, je pravilna. Pravilna je tudi odločitev, da se tožniku na navedeni podlagi davčna osn

Izplačilo dobička, ki je bilo realizirano, čeprav sklep o delitvi dobička ni bil vpisan v knjigo sklepov v skladu z določbami ZGD, se upošteva pri odmeri davka od dobička pravnih oseb. Popust od ocenjene vrednosti stanovanj predstavlja za kupca obdavčljiv prejemek in spada v davčno osnovo za odmero davka od osebnih prejemkov.

Tožeča stranka ima sicer prav, ko v tožbi navaja, da so v RS izplačane dividende med družbami rezidentkami izvzete iz davčne osnove po četrtem in petem odstavku 32. člena ZDDPO, s čimer pride do različne obravnave prejemnikov dividend iz tujine glede na prejemnike dividend od izplačevalcev v RS. Vendar pa iz jezikovne razlage četrtega in petega odstavka 32. člena ZDDPO jasno izhaja, da se izvzem davčnega odtegljaja nanaša zgolj na t.i. notranja razmerja. Tudi teleološka razlaga privede do istega zaključka. Smisel izvzema med družbami rezidentkami je v tem, da se odpravi "notranja" ekonomska dvojna obdavčitev, kadar so prejemniki dividend pravne osebe. V strokovni literaturi se sicer navaja, da se vprašanje ekonomske dvojne obdavčitve izjemoma lahko rešuje tudi z mednarodno pogodbo (Komentar vzorčne konvencije OECD, leto 2008, 50. točka komentarja k 10. členu vzorčne konvencije), do česar pa v danem primeru ni prišlo

Pogodba o izogibanju dvojnemu obdavčevanju dohodka in premoženja, sklenjena med SFR Jugoslavijo in Kraljevino Nizozemsko, glede obdavčevanja napotuje nazaj na pravo države, katere rezident je izplačevalec (v obravnavanem primeru na nacionalno pravo RS), pri čemer pa davek, odmerjen skladno z nacionalnim pravom, po višini omejuje z najvišjo stopnjo 5 % bruto zneska dividend. V obravnavanem obdobju veljavni ZDavP in ZDDPO, razen določbe 33. člena, za obdavčitev po stopnji, določeni s Pogodbo, posebnih pogojev in postopka za uveljavljanje ugodnosti iz mednarodnih pogodb o izogibanju dvojnega obdavčenja nista določala.

Dolžnik, ki zamudi z izpolnitvijo denarne obveznosti, dolguje poleg glavnice še obresti. Ker je v spornem obdobju veljavni Zakon o prispevkih za pokojninsko in invalidsko zavarovanje, zdravstveno varstvo in zaposlovanje (Ur.l. SRS št. 48/90), v 15. čl. glede obresti napotoval na Zakon o davku od dobička pravnih oseb (Ur.l. SRS št. 48/90), ta pa je v 32. čl. določal, da mora davčni zavezanec, če ne plača akontacije ali razlike po obračunu davka na dan zapadlosti, za zamujeno dobo plačati zamudne obresti po obrestni meri, ki jo določi Izvršni svet Skupščine Republike Slovenije, je bila podana pravna podlaga za zamudne obresti od nepravočasno plačanih prispevkov za obvezno pokojninsko in invalidsko zavarovanje, ki kasneje ni odpadla. Zato ne gre za dejanski stan po 210. čl. ZOR, saj je imel prehod premoženja, konkretno plačilo prispevkov, pravno podlago v že navedenem ZPIZ/92 in ta pravna podlaga tudi kasneje ni odpadla.

Ureditev 32. člena Zakona o davku od dobička pravnih oseb (ZDDPO) izhaja iz načela, da se dobiček, ko gre za pravne osebe - rezidente RS, obdavči samo enkrat: pri izplačevalcu ali pri prejemniku dividend. Davek praviloma plača prejemnik ali za prejemnika izplačevalec.