UPRS sodba I U 970/2015

I. Tožba se zavrne.
II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1Z izpodbijanim sklepom je davčni organ prve stopnje na podlagi seznama izvršilnih naslovov št. DT 4934-10339/2015-1 08-712-03 z dne 22. 1. 2015, ki je sestavni del izpodbijanega sklepa, odločil, da se pri družbi A. d.o.o. opravi davčna izvršba za obveznosti davčne dolžnice, družbe B. d.o.o., ki na dan izdaje izpodbijanega sklepa znašajo 39.235,25 EUR.

2V obrazložitvi izpodbijanega sklepa prvostopni organ pojasnjuje, da iz knjigovodskih evidenc davčnega organa izhaja, da družba B. d.o.o. (v nadaljevanju tudi dolžnica) ni v predpisanem roku poravnala obveznosti, ki so navedene v izreku sklepa in priloženem seznamu izvršilnih naslovov, iz katerega je razvidno, da je najstarejša neporavnana obveznost dolžnice z dne 1. 5. 2013. Davčni organ je izdal več sklepov o davčni izvršbi z namenom izterjave celotnega neporavnanega dolga dolžnice. Vodil je postopke davčne izvršbe z izdajo sklepov o davčni izvršbi na dolžnikova denarna sredstva, vendar je dolg po navedenih sklepih ostal deloma neplačan. Uvedel je tudi postopek davčne izvršbe na premičnine, vendar iz rubežnega in cenilnega zapisnika izhaja, da dolžnica nima premičnega premoženja. Preveril je lastništvo nepremičnin in ugotovil, da dolžnica ne razpolaga z nepremičnim premoženjem. Na podlagi navedenega je prvostopni organ zaključil, da dolga ni mogoče izterjati iz premoženja dolžnice in v skladu z določbo 148. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), uvedel postopek davčne izvršbe zoper tožnico kot njenega poroka za izterjavo navedenega dolga.

3Z namenom, da bi dokazal prenos dejavnosti od dolžnice na tožnico, je pri preverjanju obračunov DDV za obe pravni osebi ugotovil, da gre za povezani družbi. Od 4. 10. 2013 do 3. 2. 2014 je bila ustanovitelj tožnice dolžnica, ustanoviteljica dolžnice je od 23. 12. 2013 dalje tožnica. Dolžnica je bila zavezanka za davek na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) od 16. 6. 2011 do 28. 12. 2013, ko ji je bila zaradi neoddajanja obračunov DDV odvzeta identifikacijska številka (v nadaljevanju ID) za DDV. Medtem ko so v obračunu DDV za obdobje april - junij 2013 še izkazane visoke dobave, je v obračunu oktober - december 2013 že viden precejšnji upad dobav. Iz tega obračuna je tudi razvidno, da je dolžnica uveljavljala popravek odbitka DDV od osnovnih sredstev, med katerimi je bil laser ACENT ULTRA 230V. Zaradi neplačila leasinga je namreč prišlo do prekinitve pogodbe z K. d.o.o., navedeni laser je bil dolžnici dne 9. 9. 2014 odvzet in po obračunu je izkazana obveznost v znesku 9.670,00 EUR, ki do izdaje izpodbijanega sklepa še ni bila poravnana. Tožnica je pridobila ID za DDV dne 13. 8. 2014, pri čemer je iz vloge za registracijo DDV razvidno, da je začela prejemati prihodke v novembru 2013. Sicer pa je pri obračunu DDV za september 2014 zahtevala vračilo presežka v znesku 4.812,00 EUR, pri čemer je glavnina odbitka iz naslova rabljenega laserja ACENT ULTRA 230V, na podlagi računa dobavitelja K. d.o.o. z dne 9. 9. 2014. Prvostopni organ v nadaljevanju navaja, da sta imeli obe pravni osebi najprej sedež na naslovu C., od 18. 2. 2014 dalje pa tožnica opravlja svojo dejavnost na naslovu D. Prvostopni organ je tudi primerjal dejavnost obeh pravnih oseb in ugotovil, da je dejavnost dolžnice dejavnost za nego telesa (dejavnosti za izboljšanje telesnega počutja in za sprostitev, turške kopeli, savne in parne kopeli, solariji, saloni za hujšanje), dejavnost tožnice pa trgovina na drobno v specializiranih prodajalnah s kozmetičnimi in toaletnimi izdelki. Zaradi različnih dejavnosti sta se preverjali spletni strani obeh družb z dne 24. 11. 2014. Prvostopni organ je na spletni strani dolžnice našel salon E. z obvestilom, da vse vadbe in terapije dne 20. 12. 2013 odpadejo in da bodo poslovali v novih prostorih na D. (ki so v najemu tožnice). Tudi na spletni strani tožnice je našel oglaševanje salona E. Prvostopni organ še dodaja, da je pri tožnici od 15. 9. 2014 dalje zaposlena F.F., ki je bila do 14. 9. 2014 zaposlena pri dolžnici. Na podlagi vsega navedenega je zaključil, da se družbi ukvarjata z enako dejavnostjo. Ker je dolžnica prenesla svojo dejavnost na tožnico z namenom, da se sama izogne plačilu davka, se lahko na podlagi 148. člena ZDavP-2 davek izterja tudi od osebe, na katero je bila dejavnost prenesena.

4Ministrstvo za finance je z odločbo št. DT-499-29-223/2015-6 z dne 4. 11. 2015 navedeno odločitev potrdilo in dopolnilo pomanjkljivo obrazložitev prvostopnega organa na podlagi podatkov spisa in podatkov pridobljenih v ugotovitvenem postopku. V obrazložitvi najprej povzame ugotovitve prvostopnega organa in navedbe, ki jih v pritožbi poda tožnica. V nadaljevanju pa poudari, da je za ta postopek bistvena ugotovitev, da je šlo za prenos dejavnosti od dolžnice na tožnico kot njenega poroka, z namenom izognitve plačilu davka dolžnice. Poudari, da za konkretni postopek ne velja določba prvega stavka prvega odstavka 148. člena ZDavP-2, ki jo tožnik v pritožbi navaja kot bistveno kršitev postopka. Dejstvo, da gre za povezani osebi, je pomemben dejavnik, a ne odločilen. Kaže pa na to, da obstaja večja možnost, da se posli med takimi osebami lahko izvedejo na način, ki omogoča pridobitev določene davčne ugodnosti in/ali izognitev plačilu davka. Za ta postopek je bistveno, da davčni organ dokaže, da je šlo za prenos dejavnosti (prenos poslovanja) od dolžnice na tožnico, kot njenega poroka.

5Iz zgodovinskega izpisa iz sodnega registra je razvidno, da je bila dolžnica vpisana v sodni register 4. 4. 2011, s sedežem na C. G.G. je imel 100% poslovni delež, bil njen edini družbenik do 23. 12. 2013 (ko je postala edini družbenik dolžnice tožnica) in tudi njen zakoniti zastopnik, skupaj z H.H. Dolžnici je bila izrečena globa v znesku 2.000,00 EUR, ker je dne 31. 10. 2013 storila prekršek zaradi kršenja določb 88. člena Zakona o davku na dodano vrednost (ZDDV-1), saj kljub pozivom ni predložila obračunov DDV. Ker svojih davčnih obveznosti ni prostovoljno izpolnjevala, ji je bila odvzeta ID za DDV. V kolikor bi dolžnica svoje obveznosti redno izpolnjevala, do postopkov izterjave neporavnanih obveznosti ne bi prihajalo in s tem tudi ne do blokade bančnih računov. S tem ko ni ravnala v skladu z veljavno davčno zakonodajo, si je sama onemogočila nadaljnje poslovanje. Iz sodnega registra je tudi razvidno, da je bil večkrat podan predlog za začetek postopka izbrisa družbe iz sodnega registra, vendar je bil postopek vedno ustavljen na podlagi ugovorov upnikov, zaradi neporavnanih obveznosti dolžnice. Ta na registriranem poslovnem naslovu ni imela vidnih oznak svojega delovanja, niti poštnega predalčnika, lastnik objekta na navedenem naslovu pa ni dal dovoljenja za poslovanje na tem naslovu. Iz tega je mogoče povzeti, da je bila dolžnica zainteresirana za to, da se jo izbriše iz sodnega registra in se s tem izogne plačilu neporavnanih obveznosti, s svojo dejavnostjo pa da nadaljuje preko druge pravne osebe - tožnice. Tožnica je bila v sodni register vpisana 25. 9. 2013. Ob ustanovitvi je imela 100% poslovni delež I.I., z dnem 9. 10. 2013 je ta delež v celoti prevzela dolžnica, od 18. 2. 2014 dalje pa je bil prenesen na J.J. Ni naključje, da je imela tožnica od 9. 10. 2013 do 18. 2. 2014 poslovni naslov na C., na naslovu dolžnice, ki je imela ravno v tem obdobju 100% poslovni delež v tožnici. Kot logična posledica poslovnih dogodkov je tožnica konec leta 2013 najela poslovni prostor na D., kjer je imela laser, s katerim se je opravljala dejavnost epilacije in druge storitve za nego telesa še naprej, v septembru 2014 pa je tožnica odvzeti laser kupila in z dejavnostjo nadaljevala na enak način kot v času poslovanja dolžnice. Glede na sosledje poslovnih dogodkov je mogoče zaključiti, da je šlo za prenos dejavnosti (prenos poslovanja) z dolžnice na tožnico kot njenega poroka, brez statusnega preoblikovanja. S tem se je dolžnica želela izogniti plačilu davka, tožnica pa bi brez kakršnihkoli obveznosti, ki izvirajo iz dejavnosti dolžnice, svojo dejavnost opravljala še naprej. Ne gre spregledati ugotovitve prvostopnega organa, da je tožnica zahtevala pri obračunu DDV za september 2014 vračilo v znesku 4.812,00 EUR, pri čemer se glavnina omenjenega zneska nanaša na nabavo rabljenega laserja, ki je bil odvzet dolžnici. Iz knjige prejetih računov tožnice je razviden tudi nakup 2 kosov Dermorollerja, ki je namenjen masaži obraza. Tudi to kaže na to, da se je tožnica ukvarjala z enakimi storitvami kot dolžnica v okviru prenosa dejavnosti, kljub različnim šifram dejavnosti obeh pravnih oseb. Drugostopni organ ugotavlja, da tožnica kot logotip uporablja „E.“ (Center za zdravo življenje), ki se glasi podobno kot naziv firme dolžnice (B. d.o.o.). Kot pove tožnica, je dolžnica prenehala s poslovanjem konec leta 2013 iz razloga, ker ji je najemodajalec odpovedal najemno razmerje, saj ni mogla plačevati najemnine za najeti prostor, laser pa ji je bil odvzet šele 9. 9. 2014. To dokazuje, da je morala dolžnica od konca svojega poslovanja pa vse do 9. 9. 2014, ko ji je bil laser odvzet, tega prenesti v druge poslovne prostore, kjer se je z njim še naprej opravljalo isto dejavnost. Glede na kapitalsko in upravljavsko strukturo pri obeh pravnih osebah, glede na opisano uporabo istega logotipa pri izvajanju dejavnosti, glede na sklenitev najemne pogodbe tožnice na naslovu D. in glede na nabavo istega laserja, je več kot očitno, da se ista dejavnost, ki jo je prej opravljala dolžnica, sedaj opravlja pri tožnici. Navedeno dokazuje, da je odločitev prvostopnega organa pravilna in zakonita, da gre dejansko za prenos dejavnosti z dolžnice na tožnico izven statusnega preoblikovanja in to z namenom, da bi se dolžnica izognila plačilu davka.

6Tožnica se z izpodbijano odločitvijo ne strinja in predlaga, da naslovno sodišče tožbi ugodi in izpodbijano odločbo odpravi ter postopek ustavi oz. podrejeno, da izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne toženi stranki v ponovno obravnavanje in odločanje. Tožena stranka zahteva od tožnice, da na podlagi 148. člena ZDavP-2 poravna davčni dolg tretje osebe do tožene stranke, za prehod dolga pa morajo biti kumulativno izpolnjeni naslednji znaki: da dolga ni mogoče izterjati od davčnega dolžnika, da je bilo na tretjo osebo neodplačno oz. po nižji ceni preneseno premoženje davčnega dolžnika, dolg tretje osebe do davčnega organa je omejen do višine neodplačno oz. po nižji vrednosti prejetega premoženja, davčni dolg mora nastati v istem letu ali preden je bilo neodplačno oz. po nižji ceni prenešeno premoženje, tretja oseba mora biti z davčnim dolžnikom povezana oseba in to v času pridobitve premoženja, alternativa temu pogoju pa je, da tretja oseba sicer z davčnim dolžnikom ni povezana, vendar pa je bila na njo prenesena dejavnost z namenom, da se davčni dolžnik izogne plačilu davka. Po mnenju tožnice zakonski znaki niso kumulativno izpolnjeni in gre za napačno uporabo materialnega prava. Nesporno je, da je davčni dolg nastal pri dolžnici B. d.o.o. in da davčnega dolga od dolžnice ni mogoče izterjati. Tudi ni sporno, da je davčni dolg nastal v istem letu oz. preden je bilo neodplačno oz. po prenizki ceni prenešeno premoženje in da je tožnica z dolžnico povezana oseba. Vendar iz izpodbijanega sklepa ni razvidno, katero premoženje naj bi bilo neodplačno oz. po nižji ceni preneseno, niti ni opredeljena morebitna razlika v ceni. Sicer je mogoče razbrati, da naj bi šlo za prenos laserja Acent ultra 230V, vendar davčni organ v izpodbijani odločbi nikjer ne pojasni, zakaj naj bi ta prenos predstavljal neodplačen oz. po nižji ceni izveden prenos premoženja. Tožnica je predmet leasinga dne 9. 9. 2014 prevzela z novo leasinško pogodbo s K. d.o.o., na podlagi katere je bilo upoštevano dejstvo, da gre za rabljen predmet in je bila njegova vrednost amortizirana. Tožnica še danes odplačuje leasing in torej v smislu 148. člena ZDavP-2 ni pridobila ničesar neodplačno niti po nižji ceni. Nadalje tožena stranka od tožnice zahteva plačilo celotnega dolga dolžnice in v ničemer ne pove kakšna naj bi bila višina neodplačno oziroma po nižji ceni prenesenega premoženja. Iz obrazložitve pa tudi ni razvidno, ali davčni organ tožnico terja kot povezano osebo ali pa morebiti kot nepovezano osebo, na katero je bila prenesena dejavnost, da bi se dolžnica izognila plačilu davka. V kolikor gre za prenos dejavnosti na nepovezano osebo, to ne drži, saj karkoli je bilo storjeno, ni bilo storjeno z namenom, da bi se dolžnica izognila plačilu davka. Res gre za enako dejavnost, vendar na tožnico ni bilo preneseno nobeno premoženje, nobena oprema, nobene zaloge. Edino kar je bilo preneseno, je sporen laser in znanje fizičnih oseb, ki se s to dejavnostjo ukvarjajo. Namen je bil nadaljevati z delom za lastno preživljanje, kar pa ni enako namenu izogniti se plačilu davčnih obveznosti. Pri tem pa tožena stranka nikjer ne napiše, v čem naj bi bil namen izogniti se plačilu davčnih obveznosti.

7Tožena stranka v odgovoru na tožbo vztraja pri izpodbijani odločitvi in pri razlogih ter predlaga zavrnitev tožbe.

8Tožba ni utemeljena.

9Sodišče ugotavlja, da je obrazložitev izpodbijanega sklepa skopa in pomanjkljiva, na kar v odločbi opozori tudi drugostopni organ. Ta je pritožbo tožnice zavrnil in sam dopolnil pomanjkljivo obrazložitev prvostopnega organa na podlagi podatkov spisa in podatkov pridobljenih v ugotovitvenem postopku, v skladu s pooblastilom iz 251. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP). Upoštevaje obrazložitvi obeh organov je po mnenju sodišča izpodbijani sklep pravilen oz. zakonit in sprejet po pravilnem postopku. Sodišče razlogom v celoti sledi in jih ponovno ne navaja v skladu s pooblastilom iz drugega odstavka 71. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1).

10Za izdajo izpodbijanega sklepa predstavlja pravno podlago prvi odstavek 148. člena ZDavP-2, ki določa, da se v primeru, ko davka ni bilo mogoče izterjati iz premoženja dolžnika, ta lahko izterja iz premoženja povezanih oseb, ki so to premoženje neodplačno oziroma po nižji ceni od tržne pridobile od dolžnika v letu oziroma po letu, ko je davčna obveznost nastala, do vrednosti tako pridobljenega premoženja (prvi del prvega odstavka omenjenega člena). Davek pa se lahko izterja tudi od druge osebe, na katero je bila prenesena dejavnost dolžnika izven statusnega preoblikovanja z namenom, da bi se dolžnik izognil plačilu davka (drugi del prvega odstavka omenjenega člena).

11Tožnica v tožbi ugovarja, da v konkretnem primeru niso izpolnjeni zakonski znaki iz prvega odstavka 148. člena ZDavP-2. Ugovori se v pretežnem delu nanašajo na prvi del prvega odstavka 148. člena ZDavP-2, vendar so v tem upravnem sporu nerelevantni, saj davčni organ izpodbijanega sklepa ni izdal na tej podlagi. Tožničina razlaga, da morajo biti pri uporabi 148. člena ZDavP-2 kumulativno izpolnjeni naslednji zakonski znaki: da dolga ni bilo mogoče izterjati od davčnega dolžnika, da je bilo na tretjo osebo neodplačno oziroma po nižji ceni preneseno premoženje davčnega dolžnika, da je dolg tretje osebe do davčnega organa omejen do višine neodplačno oziroma po nižji vrednosti prejetega premoženja, da je davčni dolg nastal v istem letu ali preden je bilo premoženje neodplačno oziroma po prenizki ceni prenešeno ter da je tretja oseba z davčnim dolžnikom povezana oseba ali pa alternativa temu, da tretja oseba z davčnim dolžnikom sicer ni povezana, vendar pa je bila na njo prenesena dejavnost z namenom, da se davčni dolžnik izogne plačilu davka, ni pravilna. Sodišče ne najde niti razumne razlage niti razumnega razloga za tolmačenje, kot ga ponuja tožnica. Iz besedne razlage 148. člena ZDavP-2 namreč izhaja, da se davek lahko izterja od povezane osebe ob upoštevanju zgoraj naštetih pogojev (prvi del prvega odstavka 148. člena ZDavP-2), lahko pa se izterja od povezane osebe ali tudi od druge osebe, pod pogojem, da je bila nanjo prenesena dejavnost brez statusnega preoblikovanja z namenom, da bi se dolžnik izognil plačilu davka (drugi del prvega odstavka 148. člena ZDavP-2).

12V obravnavani zadevi je davčni organ uvedel postopek davčne izvršbe zoper tožnico na podlagi drugega dela prvega odstavka 148. člena ZDavP-2. Davčni dolg se torej ne izterjuje iz premoženja tožnice kot povezane osebe, pač pa se terja od tožnice kot druge osebe, na katero je bila prenesena dejavnost dolžnice B. d.o.o. izven statusnega preoblikovanja z namenom, da bi se dolžnica izognil plačilu davka. V dejanskem pogledu med strankama ni sporna ugotovitev, da obravnavane davčne obveznosti ni bilo mogoče izterjati iz premoženja dolžnice, da dolžnica davkov ni plačevala in da davčna izvršba po izdanih sklepih o davčni izvršbi zoper dolžnico ni bila uspešna. Sporno pa je, ali je bila dejavnost dolžnice prenesena na tožnico izven statusnega preoblikovanja z namenom, da bi se dolžnica izognila plačilu davka.

13Poroštvo je institut, ki ima s strani davčnega organa na davčnega zavezanca predvsem preventivni učinek. Poglavitni namen tega instituta je omejiti možnost davčnega zavezanca, da se izogne izterjavi davkov z odsvojitvijo premoženja prenosom dejavnosti. Zakonodajalec poizkuša pri tem poudariti, da se v primeru, ko se obveznosti ne poravnavajo v skladu z načelom zakonitega in pravočasnega izpolnjevanja in plačevanja davčnih obveznosti iz 9. člena ZDavP-2, zoper davčnega zavezanca uvede postopek davčne izvršbe. Če torej pride do zlorabe namena pravočasnega izpolnjevanja in plačevanja davčnih obveznosti, je z institutom poroštva potrebno omejiti možnost davčnega zavezanca, da se izogne izterjavi davščin na način kot to predvideva 148. člen ZDavP-2.

14Z dejstvi in okoliščinami, ki jih v razlogih izpodbijanega sklepa in odločbe o pritožbi navajata oba davčna organa, je izkazan pogoj za vzpostavitev poroštvene obveznosti, ki je v ugotovljenem prenosu poslovanja izven statusnega preoblikovanja, s katerim se, drugače kot pri statusnem preoblikovanju, ne zagotavlja pravno varstvo pravic in obveznosti. Prenos dejavnosti izven statusnega preoblikovanja je možen tako v primeru nadaljnjega obstoja družbe kot tudi v primeru njenega izbrisa iz sodnega registra. V obravnavanem primeru dolžnica ni bila izbrisana iz sodnega registra (kljub večkrat začetimi postopki izbrisa iz sodnega registra brez likvidacije), a je prenehala z opravljanjem svoje dejavnosti oz. je dejansko opravljanje njene dejavnosti brez prekinitve potekalo naprej preko novoustanovljene družbe A. d.o.o. - tožnice. Tožnica tega niti ne zanika in v tožbi prizna, da gre za enako dejavnost. A po razlagi tožnice so se zaposleni in lastniki dolžnice organizirali v drugi družbi in nadaljevali z dejavnostjo, katera bi sicer prenehala, z namenom lastnega preživljanja, saj dolžnica zaradi insolventnosti ni več mogla poslovati. Vendar pa je glede na nesporno ugotovljene okoliščine, ki jih navede prvostopni organ ter drugostopni organ dopolni in podrobno opiše, tudi po mnenju sodišča edina logična razlaga ta, da je bila prenesena dejavnost dolžnice izven statusnega preoblikovanja na tožnico zgolj z namenom, da bi se dolžnica izognila plačilu davka. Pri tem sodišče dodaja, da je dolžnica ob koncu leta 2013 prenehala z oddajo obračunov DDV, zaradi česar ji je bila odvzeta ID za DDV, v tem obdobju je prišlo do upada dobav. Kot pravilno pojasni drugostopni organ, je do blokade bančnih računov in s tem do onemogočanja poslovanja dolžnice, prišlo izključno zaradi razlogov na strani dolžnice, saj ta svojih davčnih obveznosti ni poravnavala sproti in v rokih v skladu z veljavno zakonodajo. Zaradi svojega načina poslovanja je onemogočala davčno izvršbo. Pri tem ne gre zanemariti, da je dolžnica prenehala z neoddajo obračunov za DDV ravno v tistem časovnem obdobju, ko je prišlo do vpisa tožnice v sodni register (25. 9. 2013), ki je imela sedež poslovanja na enakem naslovu kot dolžnica (C.) ravno v obdobju, ko je imela dolžnica 100% poslovni delež v tožnici. Navedba, da se dolžnica plačilu davkov ne izogiba, je tako v nasprotju z njenimi predstavljenimi dejanji, ki njenih trditev v ničemer ne podpirajo, pač pa kažejo ravno nasprotno, na poskus izogiba plačila visokih davkov.

15Po vsem navedenem je sodišče presodilo, da je izpodbijana odločitev pravilna in zakonita. Zato je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

16Sodišče je odločalo na nejavni seji, ker so bili dokazi izvedeni in pravilno presojani že v postopku izdaje izpodbijanega akta (59. člen v zvezi z drugim odstavkom 51. člena ZUS-1).

17Odločitev o stroških temelji na določbi četrtega odstavka 25. člena ZUS-1, po kateri v primeru, ko sodišče tožbo zavrne, vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.