VSRS Sodba X Ips 218/2014

I. Revizija se zavrne.
II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

1Z izpodbijano sodbo je prvostopenjsko sodišče na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožbo tožeče stranke (v nadaljevanju revident) zoper odločbo Republike Slovenije, Ministrstva za finance, Davčne uprave RS, Davčnega urada Ljubljana, št. DT 4222-180-182/2009-08-190-02 z dne 20. 2. 2012, s katero je prvostopenjski davčni organ pokojni A.A. kot zavezanki po pokojni B.B., nazadnje stanujoči na Vrhniki, na podlagi dodatnega sklepa o dedovanju D 139/2002 odmeril davek na dediščino od davčne osnove v višini 584.446,01 EUR v znesku 62.222,44 EUR. Odločil je še, da morata pravna naslednika pok. A. A., in sicer C. C. in D. D. (revident), odmerjeni davek plačati v 30 dneh po vročitvi odločbe, sicer se bodo zaračunale zamudne obresti in začela davčna izvršba. Tožena stranka je pritožbi z odločbo, št. DT 499-11-27/2012-2 z dne 5. 4. 2013, delno ugodila tako, da je spremenila izrek izpodbijane odločbe, po katerem sta zavezanca za davek po pok. B. B. na podlagi dodatnega sklepa o dedovanju pravna naslednika pok. A. A.. V preostalem delu je revidentovo pritožbo zavrnila.

2Sodišče prve stopnje je v obrazložitvi izpodbijane sodbe kot ključni razlog za zavrnitev tožbe in potrditev pravilnosti ter zakonitosti odločitve davčnih organov navedlo, da je davčni organ vezan na ugotovitve sodišča iz pravnomočnega sklepa o dedovanju. V obravnavani zadevi ni prišlo do napačne uporabe materialnega prava, saj se Konvencija med Republiko Slovenijo in Republiko Avstrijo o izogibanju dvojnega obdavčenja v zvezi z davki na dohodek in premoženje (v nadaljevanju Konvencija) ne nanaša na davek na dediščine in darila.

3Zoper sodbo sodišča prve stopnje vlaga revident revizijo in se glede njene dovoljenosti sklicuje na 1. točko drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Prvostopenjsko sodbo izpodbija iz razloga zmotne uporabe materialnega prava in bistvenih kršitev določb postopka. Vrhovnemu sodišču predlaga, da v celoti razveljavi izpodbijano sodbo in zadevo vrne sodišču prve stopnje v ponovno sojenje, podredno pa, da spremeni izpodbijano sodbo ter ugodi tožbenemu zahtevku in toženi stranki naloži povrnitev stroškov postopka. Navaja, da so bile kršene določbe postopka, saj bi moral davčni organ pribaviti zapuščinske spise, na podlagi katerih bi ugotovil, da je sklep o dedovanju z dne 30. 6. 2009 ničen. Davčni postopek po A. A. je bil nezakonito uveden v letu 2009, saj je umrla že 20. 4. 2004 in davčna obveznost ni mogla nastati. Davčni organ bi moral zaradi pravilne uporabe Konvencije opraviti tudi poizvedbe o državljanstvu o A. A.. Bila je namreč avstrijska državljanka, kar pomeni, da bi se obveznice v skladu s 23. členom Konvencije lahko obdavčile samo v Avstriji.

4Tožena stranka v odgovoru na revizijo predlaga njeno zavrnitev.

5Revizija ni utemeljena.

6Revizija je dovoljena na podlagi 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1, ki določa, da je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločalo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. Vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta znaša 62.222,44 EUR in presega 20.000,00 EUR.

7Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je revizijsko sodišče v obravnavani zadevi tudi opravilo revizijski preizkus.

8Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v upravnem postopku ter povzetega v izpodbijanih aktih, ki je bilo podlaga za odločanje upravnih organov in sodišča prve stopnje, na katero je Vrhovno sodišče vezano, izhaja, da je na podlagi dodatnega sklepa o dedovanju Okrajnega sodišča na Vrhniki D 139/2002 z dne 3. 6. 2009, ki je postal pravnomočen 29. 9. 2009, in sklepa D 139/2002 z dne 10. 7 2009 A. A. podedovala premoženje po zapustnici B. B., nazadnje stanujoči na Vrhniki. A. A. je umrla 20. 4. 2004, njena pravna naslednika pa sta na podlagi sklepov Okrajnega sodišča v Ljubljani II D 385/2005 z dne 15. 9. 2009 in II D 385/2005 z dne 22. 4. 2011 revident in C. C., ki sta po izpodbijani odločbi tudi zavezanca za davek na dediščino.

9V revizijskem postopku je sporno, ali je sklep o dedovanju Okrajnega sodišča na Vrhniki D 139/2002 z dne 3. 6. 2009, ki je podlaga za odmero davka na dediščine, pravilen. Sporno je tudi, ali bi morali davčna organa in sodišče prve stopnje upoštevati 23. člen Konvencije in ugotoviti, da je za obdavčitev obveznic pristojna le Avstrija.

10Revident v reviziji navaja, da bi moral davčni organ pribaviti spise Okrajnega sodišča na Vrhniki in ugotoviti, da je prišlo v zapuščinskem postopku do ničnega sklepa o dedovanju z dne 3. 6. 2009. Pravilno bi namreč po njegovo bilo, da bi sodišče prekinilo odločanje do ugotovitve, kdo je pravni naslednik po pokojni A. A., kot je to storilo Okrajno sodišče v Ljubljani v postopku II D 385/2005, kjer je za dediča razglasilo revidenta in C. C.. Ker je A. A. umrla že 20. 4. 2004, davčna obveznost ni mogla nastati.

11Po mnenju Vrhovnega sodišča so vsi ugovori, ki se nanašajo na pravilnost sklepa o dedovanju Okrajnega sodišča na Vrhniki D 139/2002 z dne 3. 6. 2009, neutemeljeni. Po prvem odstavku 6. člena Zakon o davku na dediščine in darila (ZDDD) davčna obveznost nastane na dan pravnomočnosti sklepa o dedovanju. V 14. členu tega zakona je določeno, da davčni urad odmeri davek na podlagi podatkov pravnomočnega sklepa o dedovanju. Davčni organ je pri odmeri davka na dediščino tako vezan na ugotovitve pristojnega sodišča v pravnomočnem sklepu o dedovanju. To pomeni, da je v obravnavani zadevi vezan na izrek sklepa, v katerem je določeno, da se zapuščina B. B. dodeljuje A. A.. Pravilnost odločitve zapuščinskega sodišča pa je mogoče izpodbijati le v zapuščinskem in ne v davčnem postopku.

12Po dodatnih sklepih o dedovanju Okrajnega sodišča na Vrhniki D 139/2002 z dne 3. 6. 2009 in D 139/2002 z dne 10. 7. 2009 je A. A. podedovala premoženje po B. B.. Postopek ni bil prekinjen do odločitve o tem, kdo so njeni dediči. Kot že navedeno, pa kljub temu ni sporno, da sta na podlagi dodatnih sklepov o dedovanju Okrajnega sodišča v Ljubljani II D 385/2005 z dne 15. 9. 2009 in II D 385/2005 z dne 22. 4. 2011 pravna naslednika A. A. revident in C. C.. Po 12. členu Zakona o davčnem postopku (ZDavP-2) se za zavezanca za davek šteje tudi pravni naslednik davčnega zavezanca, zato so davčna organa in sodišče prve stopnje pravilno šteli, da sta revident in C. C. zavezanca za plačilo davka na dediščino.

13Kot je med postopkom navajal revident, je bila B. B. denacionalizacijska upravičenka in gre pri dodatnih sklepih o dedovanju za dedovanje premoženja, vrnjenega v denacionalizacijskem postopku. Pri tem je pomembno pravno stališče, sprejeto v odločbah Ustavnega sodišča Up-149/99 z dne 1. 2. 2001 in Up-247/01 z dne 11. 9. 2003, po katerem je treba pri odmeri davka upoštevati davčno obveznost pri posameznem prehodu premoženja. Revident ne izpodbija ugotovitve davčnega organa prve stopnje, da sta bili B. B. in A. A. v sorodstvenem razmerju, ki predstavlja II. dedni red v postopku odmere davka na dediščino. Razlog za davčno obveznost revidenta je torej obdavčitev prvega prehoda premoženja.

14Tudi ugovori glede zmotne uporabe določb materialnega prava, določbe 23. člena Konvencije, po kateri naj bi se obveznice obdavčile le v Avstriji in ne v Sloveniji, so po mnenju Vrhovnega sodišča neutemeljeni. Kot je pravilno pojasnilo že sodišče prve stopnje v izpodbijani sodbi, 2. člen Konvencije taksativno našteva davke, za katere se Konvencija uporablja. Med njimi ni davka na dediščine, zato se Konvencija za ta davek ne uporablja. OECD sicer pozna posebno vzorčno pogodbo o izogibanju dvojnemu obdavčenju za davke na dediščine(1), vendar takšne pogodbe Slovenija in Avstrija nista sklenili. Zaradi navedenega so neutemeljeni tudi ugovori v zvezi s poizvedbami o državljanstvu revidentove zapustnice, ki naj bi po Konvenciji pripeljalo do obdavčitve v drugi državi.

15Ker niso podani razlogi, ki jih uveljavlja revizija, in ne razlogi, na katere pazi sodišče po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo kot neutemeljeno zavrnilo.

16Revident z revizijo ni uspel, zato v skladu s prvim odstavkom 154. člena in prvim odstavkom 165. člena Zakona o pravdnem postopku v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 sam trpi svoje stroške revizijskega postopka.

----

(1) Tako tudi: J. Podlipnik, Zakon o davku na dediščine in darila, s komentarjem in sodno prakso, GV Založba, Ljubljana 2013, stran 60.