VSRS Sodba X Ips 106/2011

I. Revizija se zavrne.
II. Tožeča stranka sama trpi svoje stroške revizijskega postopka.

1Z izpodbijano sodbo je sodišče prve stopnje na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo tožnikovo (revidentovo) tožbo zoper odločbo Davčne uprave Republike Slovenije, Posebnega davčnega urada, št. DT-0610-183/2008-0203-03 z dne 2. 3. 2009, s katero je davčni organ prve stopnje zaradi ugotovljenih nepravilnosti pri obračunu in plačilu davkov in prispevkov od osebnih prejemkov v času od 1. 1. 2001 do 30. 4. 2003 revidentu dodatno odmeril davek od osebnih prejemkov v znesku 84.910,74 EUR, prispevek za pokojninsko in invalidsko zavarovanje za posebne primere zavarovanja v znesku 6.858,86 EUR, prispevek za zdravstveno zavarovanje v pavšalnem znesku 4,28 EUR ter posebni davek na določene prejemke v znesku 80.730,47 EUR (I. točka izreka); ugotovil, da je revident vse davčne obveznosti iz predhodne točke izreka poravnal (II. točka izreka); odločil, da se preveč plačani davek od osebnih prejemkov v znesku 85.795,98 EUR in preveč plačani posebni davek na določene prejemke v znesku 95.328,87 EUR, vse s pripadajočimi zamudnimi obrestmi, revidentu vrne (III. točka izreka). Tožena stranka je z odločbo, št. DT-499-02-7/2009 z dne 8. 3. 2010, pritožbo zoper citirano prvostopenjsko odločbo zavrnila.

2V obrazložitvi izpodbijane sodbe se sodišče prve stopnje na podlagi določbe drugega odstavka 71. člena ZUS-1 sklicuje na razloge, ki sta jih v svojih odločbah navedla oba davčna organa. Materialnopravna podlaga za obdavčitev obeh spornih sponzorskih pogodb je pravilna, revident pa za svoje trditve ni predložil drugih dokazov.

3Zoper citirano sodbo revident vlaga revizijo zaradi bistvenih kršitev določb postopka in zmotne uporabe materialnega prava. Izpodbijana sodba nima razlogov o odločilnih dejstvih oziroma so le-ti nejasni in v nasprotju z ugotovitvami v postopku. Iz izpodbijane sodbe ne izhaja, katere določbe predpisov je revident kršil. Sodišče je sklenjene pogodbe samovoljno in arbitrarno brez obrazložitve prekvalificiralo v druge pogodbe. Noben zakon ne določa, da se nek prejemek ali pogodba lahko obravnava s posebnega davčnega vidika in drugače od vsebine, ki jo ima razmerje po predpisu, ki ureja takšno področje. Davčni organ je samovoljno odločal o vprašanju, ali so posli fiktivni, kar lahko stori le sodišče. V obravnavanem primeru pa se sodišče do tega vprašanja ni opredelilo. Določba petega odstavka 15. člena ZDoh, na kateri med drugim temelji odločitev davčnega organa, v času odločanja sploh še ni bila sprejeta. Revident s pogodbo med A. A. in njegovim agentom ne razpolaga, zato je tudi ni mogel predložiti. Take pogodbe revident od športnika oziroma agenta niti ni bil upravičen zahtevati. Davčni organ bi jo moral pridobiti sam. Glede rezidentstva B. B. poudarja, da je splošno znano dejstvo, da ni rezident Republike Slovenije, znano pa je tudi, da sponzoriranec dejavnosti ni opravljal v Sloveniji. Revizijskemu sodišču predlaga, da izpodbijano sodbo spremeni tako, da tožbenemu zahtevku ugodi, toženi stranki pa naloži stroške postopka, oziroma podrejeno, da izpodbijano sodbo razveljavi in zadevo vrne sodišču prve stopnje v novo sojenje.

4Tožena stranka v odgovoru na revizijo predlaga njeno zavrnitev.

5Revizija ni utemeljena.

6Revizija je dovoljena na podlagi določbe 1. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1, na podlagi katere je revizija dovoljena, če vrednost izpodbijanega dela dokončnega upravnega akta oziroma pravnomočne sodbe, če je sodišče odločilo meritorno, v zadevah, v katerih je pravica ali obveznost stranke izražena v denarni vrednosti, presega 20.000,00 EUR. V obravnavanem primeru odmerjeni davki in prispevki presegajo navedeni znesek.

7Revizija je izredno pravno sredstvo zoper pravnomočno sodbo sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Revizija se lahko vloži le zaradi bistvenih kršitev določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 (1. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1) in zaradi zmotne uporabe materialnega prava (2. točka prvega odstavka 85. člena ZUS-1), za razliko od pritožbe, s katero se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 lahko izpodbija tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizije ni mogoče vložiti zaradi zmotne ali nepopolne ugotovitve dejanskega stanja (drugi odstavek 85. člena ZUS-1). Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi samo v tistem delu, v katerem se izpodbija z revizijo, in v mejah razlogov, ki so v njej navedeni, pri čemer po uradni dolžnosti pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem obsegu je bil izveden sodni preizkus utemeljenosti revizije v obravnavani zadevi.

8V obravnavanem primeru je sporna obdavčitev izplačil na podlagi sponzorskih pogodb, sklenjenih v obdobju od 2001 do 2003.

9Iz dejanskega stanja, ugotovljenega v upravnem postopku, na katerega je Vrhovno sodišče na podlagi 86. člena ZUS-1 vezano, izhaja, da je revident 3. 5. 2002 sklenil z družbo C. iz Švice (kot ekskluzivnim agentom tekmovalca A. A., ki ima vse pravice do uporabe ugleda in pravice do promoviranja, povezane z njegovo kariero mednarodno znanega športnika in znane osebnosti ter kot tak pravico do sklepanja pogodb, s katerimi tretjim strankam ponuja njegovo smučarsko znanje, ugled in pravico do promoviranja) in smučarskih tekmovalcem A. A., v kateri so bile določene materialne in tehnične obveznosti revidenta (točka III pogodbe) in obveznosti oziroma storitve tekmovalca A. A. (točka V pogodbe). Iz pogodbe je razvidno, da lahko pogodbene obveznosti na strani drugopogodbene stranke (C. in A. A.) izpolni izključno smučarski tekmovalec A. A. Zato je pravilen zaključek davčnega organa prve stopnje, da so bila plačila računov opravljena za izvedene storitve, ki jih je opravil tekmovalec A. A.

10Če je revident zatrjeval drugače (da je med sponzorirancem in njegovim agentom obstajala še kakšna pogodba, ki bi lahko vplivala na obdavčitev), bi moral to v skladu z obrnjenim dokaznim bremenom na podlagi 15. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP) dokazati, česar pa ni storil. Davčni organ je zato pravilno izplačila obravnaval kot prejemke A. A., dosežene na podlagi pogodbe o delu, delovršne pogodbe oziroma od prevzema opravljanja storitev in poslov na drugi podlagi, v skladu s tretjo alinejo prvega odstavka 15. člena Zakona o dohodnini (ZDoh), od katerih je bil revident v skladu s prvim odstavkom 114. člena ZDoh dolžan obračunati in plačati davke in prispevke.

11Dejstvo, na kakšen način so bila izplačila A. A. opravljena (preko agenta), nimajo vpliva na pravilnost odločitve. Na podlagi tretjega odstavka 114. člena ZDavP se namreč dohodek oziroma prejemek šteje za izplačanega tudi v primeru, ko ga upravičenec pred prejemom odstopi tretjim osebam.

12Pravilna je tudi odločitev obeh davčnih organov in sodišča prve stopnje v zvezi z obdavčitvijo pogodbe, sklenjene med revidentom in športnikom (deskarjem na snegu) B. B. Ta ni rezident Republike Slovenije, vendar so na podlagi petega odstavka 15. člena ZDoh zavezanci za davek od prejemkov po prvi, tretji in četrti alineji prvega odstavka istega člena tudi fizične osebe, ki niso rezidenti Republike Slovenije, če so prejemki doseženi z opravljanjem dela, storitev ali poslov na območju Republike Slovenije, oziroma če so izplačani na območju Republike Slovenije. V zadnjem primeru ne glede na to, kje je delo opravljeno. V obravnavanem primeru se šteje, da je revident izplačila opravil na območju Republike Slovenije.

13Na podlagi določbe 13. točke 19. člena ZDoh se davka od osebnih prejemkov ne plačuje od prejemkov fizičnih oseb, ki niso rezidenti Republike Slovenije, če je tako določeno z mednarodno pogodbo, ki jo je ratificirala Republika Slovenija. Revidet je bil zato pozvan, da predloži dokaz o rezidentstvu B. B., na podlagi katerega bi bilo mogoče uporabiti ustrezen sporazum o izogibanju dvojnega obdavčevanja in preprečevanju davčnih utaj, vendar revident tega ni storil. Tudi v tem primeru velja že citirano določilo ZDavP o obrnjenem dokaznem bremenu. Ker davčnemu organu rezidentstvo B. B. ni bilo znano, je njegovo davčno obveznost (oziroma obveznost izplačevalca na podlagi prvega odstavka 114. člena ZDavP) utemeljil na določbi petega odstavka 15. člena ZDoh.

14Neutemeljen je revizijski ugovor, da določba petega odstavka 15. člena ZDoh v taki obliki, kot je bila uporabljena, v času nastanka davčne obveznosti še ni obstajala in da je bila sprejeta šele kasneje. Citirana določba petega odstavka 15. člena ZDoh, ki je veljala v času nastanka obravnavane davčne obveznosti in je bila v obravnavanem primeru uporabljena, je pričela veljati na podlagi 2. člena Zakona o spremembah in dopolnitvah Zakona o dohodnini, Ur. l. RS, št. 7/95 z dne 4. 2. 1995.

15Neutemeljen je tudi revizijski ugovor, da je sodišče sklenjeni sponzorski pogodbi samovoljno in arbitrarno prekvalificiralo v druge pogodbe, brez kakršnekoli obrazložitve ali pravne argumentacije. Sodišče prve stopnje je tožniku pojasnilo (četrti odstavek na strani 5 izpodbijane sodbe), da je davčni organ pravilno pogodbena razmerja presojal na podlagi veljavne davčne zakonodaje in da se v davčnem postopku listinski dokazi presojajo glede na vsebino in ne glede na obliko. Vprašanje pravne narave in vsebine pogodbe pa je predhodno vprašanje v davčnem postopku (glej 147. in 150. člen Zakona o splošnem upravnem postopku), torej ga lahko oziroma mora rešiti organ, preden odloči o davčni obveznosti, ki je povezana s tako pogodbo.

16Davčni organ je tako pravilno prejemke na podlagi obeh sponzorskih pogodb opredelil na podlagi tretje alineje prvega odstavka 15. člena ZDoh kot prejemke, dosežene na podlagi pogodbe o delu, delovršne pogodbe oziroma od prevzema opravljanja storitev in poslov na drugi podlagi. Pri tem je treba poudariti, da sicer sponzorske pogodbe na podlagi ZDoh tudi sicer niso bile izvzete iz davka od osebnih prejemkov (glej 19. člen ZDoh).

17Ker niso podani razlogi, zaradi katerih je bila revizija vložena, in ne razlogi, na katere mora paziti po uradni dolžnosti, je Vrhovno sodišče na podlagi 92. člena ZUS-1 revizijo kot neutemeljeno zavrnilo.

18Ker revident z revizijo ni uspel, v skladu s prvim odstavkom 154. člena in prvim odstavkom 165. člena Zakona o pravdnem postopku v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 sam trpi svoje stroške revizijskega postopka.