UPRS sodba I U 2223/2011

Tožba se zavrne.

Prvostopni davčni organ je z izpodbijano odločbo tožniku odmeril dohodnino za leto 2009 v znesku 8 017,92 EUR in mu naložil v plačilo razliko med odmerjeno dohodnino in med letom plačanimi akontacijami dohodnine v znesku 158,19 EUR.

Iz obrazložitve izpodbijane določbe sledi, da je bila tožniku dohodnina odmerjena z informativnim izračunom, zoper katerega je tožnik ugovarjal ter vložil dopolnjen izračun dohodnine. Davčni organ je preveril navedbe tožnika ter na podlagi svojih podatkov in podatkov tožnika in na podlagi določb Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) in Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2), ki jih citira in na katere se sklicuje v nadaljevanju, odmeril dohodnino v višini, kakršna sledi iz izreka odločbe.

Pritožbo tožnika zoper izpodbijano odločbo je drugostopni organ zavrnil kot neutemeljeno. V razlogih pritrjuje odločitvi prve stopnje, pritožbene navedbe, po katerih ima tožnik sklenjeno prostovoljno pokojninsko zavarovanje pri Zavarovalnici A. d.d. in bi se mu zato morala priznati olajšava na podlagi 117. člena ZDoh-2, pa zavrača kot neutemeljene. Pri tem se sklicuje na določbe 117. člena ZDoh-2 in poudarja, da se olajšava za dodatno pokojninsko zavarovanje ne prizna vsakemu zavezancu, ki ima sklenjeno pokojninsko zavarovanje, temveč le zavezancem, ki vplačujejo v pokojninski načrt, ki je odobren in vpisan v poseben register v skladu s predpisi, ki urejajo dodatno pokojninsko zavarovanje na podlagi določb 292. člena in naslednjih Zakona o pokojninskem in invalidskem zavarovanju (v nadaljevanju ZPIZ-1). S tem zakonom se namreč po določbah 278. člena urejajo tiste oblike obveznega in prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja, ki sodijo v skladu z določbo 2. alinee 1. člena v sistem pokojninskega in invalidskega zavarovanja, ne ureja pa tistih pokojninskih zavarovanj, ki so jih do uveljavitve tega zakona pod nazivom „pokojninska zavarovanja“ izvajale zavarovalnice in sodijo skladno z določbami Odredbe o uvrščanju posameznih zavarovalnih vrst v zavarovalne skupine in zavarovalne razrede med življenjska zavarovanja. Iz police št. ..., sklenjene z Zavarovalnico A., je razvidno, da je tožnik sklenil prostovoljno pokojninsko zavarovanje in ne prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja, ki jih tudi sklepa ista zavarovalnica. To pa pomeni, da za zadevno zavarovanje ni mogoče uveljavljati olajšave po ZDoh-2.

Tožnik se s takšno odločitvijo ne strinja in predlaga njeno odpravo. Meni, da gre v konkretnem primeru za napačno razlago materialnih predpisov, predvsem 117. člena ZDoh-2. Tožnik je sklenil prostovoljno pokojninsko zavarovanje v letu 1998, ko se je to po veljavni zakonodaji priznavalo kot davčna olajšava. Sedanja zakonodaja zato ne more zahtevati, da ima sklenjeno zavarovanje po predpisih, ki takrat niso veljali. Predpisi tudi ne omogočajo spremembe tožnikovega zavarovanja v zavarovanje, ki ima podlago v odobrenem pokojninskem načrtu, kot se to zahteva po veljavnih predpisih. Tožnikovo zavarovanje nikakor ni življenjsko in ga kot takšnega ni sklenil. Prejšnja zavarovanja bi zato morale urejati prehodne določbe nove zakonodaje, ne pa da se vzpostavlja stanje, ki je po mnenju pritožbe diskriminatorno in brez pravne in dejanske kontinuitete. Zato bi moral davčni organ pri odločanju uporabiti splošna pravna načela in zakonske določbe razlagati v prid stranke, to pa bi pripeljalo do ugotovitve, da se vplačila po zadevni polici upoštevajo kot davčna olajšava. Ker temu ni tako, je izpodbijana odločitev v nasprotju z načelom predvidljivosti in enakosti pred zakonom. Po mnenju tožnika namreč ne obstaja utemeljen razlog za to, da se tožnikova plačila razlikujejo od plačil, ki se opravljajo po veljavni zakonodaji. Da se lahko določbe 117. člena ZDoh-2 razlaga tudi v prid stranki, pa dokazuje dejstvo, da se kot davčno olajšavo priznavajo dodatno vplačani zneski za zavarovanje po ZKDPZJU, ki ni prostovoljno zavarovanje, je pa dodatno in torej ni izpolnjen kumulativni pogoj. Kolikor pa sodišče meni, da se po določbah 117. člena ZDoh-2 tožniku plačane premije po polici ne priznajo kot davčna olajšava, naj na podlagi določb 156. člena Ustave postopek prekine in zahteva oceno ustavnosti navedene določbe pred Ustavnim sodiščem.

Tožena stranka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri izpodbijani odločitvi. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

Tožba ni utemeljena.

Po določbah 117. člena ZDoh-2 (olajšava za prostovoljno dodatno pokojninsko zavarovanje) se letna davčna osnova zavezanca lahko zmanjša za znesek premije prostovoljnega dodatnega pokojninskega zavarovanja, ki jo je plačal zavezanec zase izvajalcu pokojninskega načrta po pokojninskem načrtu, ki je odobren in vpisan v poseben register v skladu s predpisi, ki urejajo prostovoljno dodatno pokojninsko in invalidsko zavarovanje, vendar največ do zneska, ki je enak 24 % obveznih prispevkov za pokojninsko in invalidsko zavarovanje za zavarovanca, oziroma 5, 844 % pokojnine zavarovanca in ne več kot 2 390 EUR letno.

Pokojninsko zavarovanje, ki ga je sklenil tožnik, med zavarovanja iz citirane določbe po podatkih spisov nesporno ne sodi. Zato vplačane premije iz tega naslova ne morejo zniževati tožnikove letne davčne osnove. Takšna in dovolj jasna je namreč citirana zakonska ureditev. Ker gre za olajšavo in s tem izjemo od pravila, po katerem so z dohodnino načeloma obdavčeni vsi dohodki, določbe ni mogoče razlagati širše, kot je zapisana. Ker gre za davčno normo in s tem za predpis, ki je prisilne narave, pa tudi ni mogoče uporabiti analogije, kot to predlaga tožnik v tožbi. Z ozirom na določbe zakona, ki je veljal v zadevnem odmernem obdobju (v letu 2009), je torej izpodbijana odločitev pravilna in zakonita.

Sodišče pa tudi ne dvomi v ustavnost citirane zakonske določbe. Sprememba predpisa kot takšna namreč ni nedovoljena. Neustavna je lahko le v primeru, če velja za nazaj, kar se v konkretnem primeru ni zgodilo in zato prava in s tem prepovedana retroaktivnost iz 155. člena Ustave ni podana. Podana bi bila lahko neprava retroaktivnost v smislu nedopustnega in prekomernega učinkovanja nove ureditve za nazaj, to je na (sedanja) razmerja, ki so nastala pred spremembo zakona. V tem pogledu pa sodišče ugotavlja, da je povsem enako določbo kot 117. člen ZDoh-2 vseboval že ZDoh-1 v 111. členu in da torej enaka ureditev velja že od leta 2004. Pred tem je bila tovrstna olajšava urejena v 4. točki prvega odstavka 9. člena ZDoh, nanašala pa se je (med ostalim) na „premije, namenjene za povečanje socialne varnosti zavezanca na področjih pokojninskega in invalidskega zavarovanja“, kar bi bilo na prvi pogled dejansko mogoče razumeti širše od veljavne ureditve, ki olajšavo omejuje na konkretno določene vrste zavarovanj. Vendar pa tudi navedena določba ZDoh vrste zavarovanj omejuje. Omejuje jih po vsebini, s tem da jih veže na področje socialne varnosti, konkretno na področje pokojninskega in invalidskega zavarovanja, to pa so zavarovanja, uvedena z ZPIZ oziroma kasneje z ZPIZ-1. Tako sledi tudi iz komentarja k tej določbi, kjer se še posebej pojasnjuje, da po navedeni točki ni mogoče uveljavljati zmanjšanja osnove za dohodnino za sredstva, vložena v druga osebna zavarovanja, ki niso prostovoljna zavarovanja po citiranih predpisih (Zakon o dohodnini s komentarjem, GV 1998, str. 23). Glede na povedano se torej pokaže, da kasnejša sprememba zakonskega besedila ni bila vsebinska, temveč da le konkretizira zahteve, ki so bile postavljene že z določbami ZDoh. To pa po presoji sodišča pomeni, da ne gre za nedopustno povratno učinkovanje zadevne zakonske določbe, ki jo tožnik zatrjuje v tožbi. Po presoji sodišča pa tudi ne drži tožbena trditev, da so zatečena razmerja (na področju zavarovanja) nespremenljiva. Iz obvestila Zavarovalnice A. o stanju sredstev na računu prostovoljnega pokojninskega zavarovanja, ki ga je tožnik priložil ugovoru zoper informativni izračun in se nahaja v upravnih spisih, namreč sledi, da je zavarovalnica zavarovancem prav zaradi sprememb na področju pokojninskih zavarovanj omogočila pravico do izplačila odkupne vrednosti in s tem (posredno) omogočila sklenitev novih zavarovanj, ki se priznajo kot olajšava po davčnih predpisih.

Ker je torej po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožbene navedbe pa neutemeljene, je sodišče tožbo na podlagi določb 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) kot neutemeljeno zavrnilo.

Glede na nesporne dejanske okoliščine, ki so podlaga za odločitev, je sodišče na podlagi prvega odstavka 59. člena ZUS-1 odločilo v zadevi brez glavne obravnave.