UPRS Sodba IV U 134/2018-29

Tožbi se ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije DT 01-06389-0 z dne 8. 8. 2017 se odpravi in se zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

1Finančna uprava Republike Slovenije je z izpodbijano odločbo št. DT 01-06389-0 z dne 8. 8. 2017 za leto 2016 tožniku odmerila dohodnino v znesku 311,48 EUR. Zoper navedeno odločbo je davčni zavezanec vložil pritožbo, v kateri je odločal drugostopenjski organ, Direktorat za sistem davčnih, carinskih in drugih javnih prihodkov, Sektor za upravni postopek na II. stopnji s področja carinskih in davčnih zadev in tožnikovo pritožbo kot neutemeljeno zavrnil. Ugotovil je, da je davčni zavezanec prejel dohodek z drugega pogodbenega razmerja, ki je bil v prvostopenjski odločbi uvrščen v oznako 1230, izplačevalca P. d.o.o., v višini 1.240,50 EUR. Drugostopenjski organ se je skliceval na določbo 38. člena Zakona o dohodnini (v nadaljevanju ZDoh-2) in pojasnil, da se ne glede na določbo 35. člena tega zakona za dohodek iz drugega pogodbenega razmerja šteje tudi dohodek iz opravljenega dela ali storitve, ki ni dohodek iz dejavnosti ali v zvezi z dejavnostjo. Zaključil je, da sporni dohodek izvira iz prodaje knjig in pojasnil, da samozaložba pomeni opravljanje dejavnosti, vendar pa v konkretnem primeru, ko zavezanec že dalj časa ne piše več knjig in jih posledično ne izdaja več v samozaložbi, sporni dohodki pa izvirajo iz prodaje knjig napisanih pred leti, ni več mogoče govoriti, da opravlja dejavnost. Posledično je davčni organ dohodke iz prodaje knjig, v skladu s tretjim odstavkom 38. člena ZDoh-2, pravilno štel kot dohodek iz drugega pogodbenega razmerja. ZDoh-2 ne predvideva, da bi zavezanec lahko svoj dohodek zniževal na podlagi cenitev, kar posledično pomeni, da je ni mogoče upoštevati, ampak se dohodki iz drugega pogodbenega razmerja lahko znižujejo za 10 % normirane stroške in dejanske stroške prevoza in nočitev. Zavezancu so bili priznani normirani stroški. Davčni organ je pritožnika glede na njegove navedbe pozval, da naj predloži tudi dokazila o dejanskih stroških, vendar jih pritožnik ni priložil, posledično pa je davčni organ pravilno zaključil, da zavezancu stroškov ni mogoče priznati. Glede zahtevka za povračilo akontacije dohodnine v znesku 241,41 EUR ter neupravičenega rubeža pokojnine 2.500,00 EUR z obrestmi ter v povezavi z njegovimi ugovori postopkom odmere dohodnine za pretekla davčna leta, pa je drugostopenjski organ pojasnil, da se v tem pritožbenem postopku presoja izključno zakonitost odločbe o odmeri dohodnine za leto 2015.

2Tožnik v tožbi odločitvi oporeka in pojasnjuje, da gre v njegovem primeru za nestrokovno obravnavo dohodnine pri samozaložbi, ker se ne upoštevajo navodila Ministrstva za finance. Napisal je nekaj knjig o metodiki pouka in jih izdal v samozaložbi. Občasno piše že 30 let in navaja, da samozaložba ni drugo pogodbeno razmerje, ker morata biti v drugem pogodbenem razmerju vsaj dve pogodbeni stranki. Prav tako ni dejavnost, ker gre za občasna dela, kot navaja tudi Ministrstvo za finance, C. C. in vodja pravne službe na Finančni upravi RS D. D. Prav za to gre pri samozaložbi, saj po več let ni napisal niti ene knjige, v nekaterih letih pa tudi ni prodal niti ene knjige in če se odpove pokojnini, še izgube ne more pokriti.

3V vsaki pritožbi je pojasnil, da je pri samozaložbi avtor in obenem tudi založnik, vendar se mora avtorstvo in založništvo pri obravnavi dohodnine strogo ločiti, ker gre za različni področji. Davčne zakonodaje za samozaložbo še nimamo, to potrjuje tudi Ministrstvo za finance in druge inštitucije in gre za pravno praznino. Zato je Ministrstvo za finance leta 2005 izdalo navodilo, da se stroški lahko določijo na osnovi cenitve, ki jo opravi izvedenec ustrezne stroke. Finančna uprava Celje vsako leto cenitev zavrača in zahteva dokazila za stroške v samozaložbi, ki pa jih brez cenitve ni mogoče določiti, prvostopenjskih organ pa njegovih izračunov ni upošteval. Pojasnjuje tudi, da so stroški v samozaložbi pri mali nakladi večji od vrednosti naklade. Do leta 2003 je Finančna uprava Celje priznala vsaj 80 % stroške. Akontacijo dohodnine v višini 20 % je plačeval neupravičeno, pritožb ni pisal. Generalno napako pri odmeri dohodnine za samozaložbo dela Finančna uprava Celje od leta 2003, ko je začela obravnavati samozaložbo kot drugo pogodbeno razmerje z 10 % normiranimi stroški. Zaradi napak Finančne uprave Celje zahteva za leto 2016 vrnitev 241,41 EUR plačane akontacije dohodnine, ker so stroški v samozaložbi pri cenitvi večji od 100 %. Pojasnjuje tudi, da mu davčni organ dolguje tudi akontacijo za ostala leta, ko so bile vložene pritožbe in rubež pokojnine v višini 2.500,00 EUR. Navaja tudi, da je nekaterim pritožba drugostopenjski organ ugodil in da je v ponovnem postopku prvostopenjski organ za nelogičnimi utemeljitvami sprejemal svoje odločitve. Navaja tudi več podatkov iz teh odpravljenih odločb in pojasnjuje, da avtor samemu sebi za avtorstvo in samozaložbi ne more izdajati računov. Smiselno predlaga odpravo izpodbijane odločbe.

4Tožena stranka je sodišču poslala upravne spise in odgovor na tožbo v katerem sodišču predlaga zavrnitev tožbe kot neutemeljene.

5Tožba je utemeljena.

6Po določbah zakona o obdavčenju (ZDoh-2) so v obdavčitev zajeti vsi dohodki in dobički fizičnih oseb, ki so jih prejele v davčnem letu, razen tistih, ki so iz obdavčitve izrecno izvzeti. Gre za koncept splošne obdavčitve dohodkov in natančne določitve dohodkov, od katerih se dohodnine ne plačuje, kar je po navedbah predlagatelja zakona koncept, ki zasleduje načelo čimbolj enake in transparentne davčne obravnave dohodkov in ga je šteti za primernejšega in korektnejšega od tistega, pri katerem so obdavčljivi dohodki taksativno našteti. Pri tem je dohodek mišljen kot kategorija v najširšem pomenu besede in se odraža v vsakem povečanju ekonomske blaginje posameznika.

7V obravnavani zadevi sodišče ugotavlja, da je med strankama upravnega spora sporna uvrstitev dohodka v višini 1.154,50 EUR v kategorijo preostalih dohodkov iz drugega pogodbenega razmerja (oznaka 1230), ni pa sporna višina tega dohodka.

8Med strankama upravnega spora ni sporno, da sporni dohodek ne izvira iz opravljanja dejavnosti, tožnik pa tako v postopku pred upravnim organom in sodiščem zatrjuje, da gre za dohodek, ki izvira iz samozaložbe in da bi moral biti zmanjšan za stroške, ki jih je imel z samozaložbo in ki presegajo priznanih 10% normiranih stroškov.

9Sodišče ugotavlja, da je tožena stranka zavrnitev tožnikovih pritožbenih ugovorov, ki se nanašajo na uvrstitev dohodka v kategorijo preostalih dohodkov iz drugega pogodbenega razmerja in tem povezanih stroškov zavrnila z ugotovitvijo, da samozaložba sicer pomeni opravljanje dejavnosti, vendar v konkretnem primeru, ko zavezanec že daj časa ne piše več knjig, sporni dohodki pa izvirajo iz prodaje knjig, ni več mogoče govoriti o dejavnosti, zato so dohodki pravilno uvrščeni v dohodke iz drugega pogodbenega razmerja, v skladu s tretjim odstavkom 38. člena ZDoh-2.

10Ugotovitvi tožene stranke, ki se nanaša na vir dohodka tožnik ne nasprotuje, zato sodišče soglaša z ugotovitvijo tožene stranke, da gre za dohodek, ki ga je treba uvrstiti v kategorijo preostalih dohodkov iz drugega pogodbenega razmerja, kot je določen v 38. člena ZDoh-2. Slednji v prvem odstavku določa, da dohodek iz drugega pogodbenega razmerja vključuje vsak posamezni dohodek za opravljeno delo ali storitev in v drugem odstavku, da se za dohodek iz drugega pogodbenega razmerja šteje tudi dohodek prejet za stvaritev avtorskega dela in dohodek za izvedbo avtorskega ali folklornega dela, ne glede na vrsto pogodbe, ki je podlaga za izplačilo navedenih dohodkov ter v tretjem odstavku 38. člena relevantnem za obravnavani primer, da se za dohodek iz drugega pogodbenega razmerja, ne glede na 35. člen tega zakona, šteje tudi dohodek iz opravljenega dela ali storitve, ki ni dohodek iz dejavnosti ali v zvezi z dejavnostjo.

11V nadaljevanju pa sodišče ugotavlja, da je v obravnavani zadevi sporno zmanjšanje davčne osnove za 10% normiranih stroškov. Tožnik dokazuje, da so v samozaložbi stroški bistveno višji, torej presegajo priznanih 10%, vendar dokazil za svoje trditve ne more izkazati z listinami in zato predlaga dokazovanje z izvedencem. Tožena stranka je predlagani dokaz v obrazložitvi drugostopenjske odločbe zavrnila z neobrazloženo trditvijo, da ZDavP- ne predvideva zniževanja dohodka na podlagi cenitve, zato se lahko dohodek kot je obravnavani znižuje samo za 10% normiranih stroškov in dejanskih stroškov prevoza in nočitev. Na izvedeni glavni obravnavi pa je tožena stranka navedeno stališče utemeljila z določbo 76. in 77. člena Zakona o davčnem postopku.

12Sodišče se z zgoraj navedenim stališčem tožene stranka delno strinja, ker mora na podlagi tretjega odstavka 76. člena ZDavP-2 zavezanec za davek, če ta zakon ali zakon o obdavčenju ne določa drugače, dokazati svoje trditve, na podlagi katerih se davčna obveznost zmanjša. Opozarja pa sodišče na določbo 77. člena ZDavP-2, iz katere izhaja, da je dokazovanje s pisno dokumentacijo res pravilo, vendar lahko zavezanec predlaga tudi izvedbo dokazov z drugimi dokaznimi sredstvi. Navedeno pomeni, da je ob odsotnosti posebnih pravil v ZDavP-2 mogoče dokazovanje po pravilih določnih v Zakonu o splošnem upravnem postopku, ki med primeroma naštetimi dokazi našteva tudi dokaz z izvedencem.

13Ob upoštevanju navedenega sodišče ugotavlja, da obrazložitev izpodbijanega akta, niti obrazložitev drugostopenjskega akta tožniku ne pojasnjuje, zakaj se lahko v primeru kot je obravnavani (in na katerih pravnih podlagah) upoštevajo samo normirani stroški v višini 10%, obenem pa temelji na nepravilnem in v izpodbijanem aktu neobrazloženem izhodišču (ob upoštevanju narave dohodka), da dokazovanje z izvedencem ni dopustno. Iz navedenega razloga je sodišče izpodbijano odločbo na podlagi 3. točke prvega odstavka 64. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) odpravilo in v skladu s tretjim odstavkom citiranega člena zadevo vrnilo organu, ki je izpodbijani upravni akt izdal, v ponoven postopek.