UPRS Sodba II U 343/2019-27

I. Tožbi se ugodi in se odločba Finančne uprave RS, Finančni urad Murska Sobota, št. DT 4291-20634/2018-20 (10-720-06) z dne 22. 1. 2019 odpravi ter se zadeva vrne istemu organu v ponovni postopek.

II. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 285,00 EUR z DDV v roku 15 dni od vročitve te sodbe, do takrat brez obresti, v primeru zamude pa z zakonskimi zamudnimi obrestmi od dneva zapadlosti do dneva plačila.

1Z izpodbijano odločbo je bil zahtevek zavezanke (tožnice) z dne 27. 11. 2018 za odpis, delni odpis oziroma odlog plačila iz naslova dohodnine od dobička od osvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2017, zavrnjen. Iz obrazložitve odločbe izhaja, da je zavezanka pri Finančnem uradu podala vlogo za odpis, delni odpis oziroma odlog plačila dolga iz naslova dohodnine od dobička od osvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2017, ki je bila ugotovljena z odločbo št. DT 3600765 z dne 25. 10. 2018.

2Iz knjigovodske evidence zavezanke na dan 22. 1. 2019 izhaja dolg iz naslova dohodnine od dobička od odsvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2017 (konto 41) v višini glavnice 33.860,07 EUR s pripadajočimi zakoniti zamudnimi obrestmi.

3Finančni urad je presojal pogoje za odpis oziroma delni odpis skladno z Zakonom o davčnem postopku (ZDavP-2) in skladno z 29. členom Pravilnika o izvajanju Zakona o davčnem postopku (Pravilnik, Ur. list RS, št. 141/2006 s spremembami in dopolnitvami) in ugotovil, da zavezanka ne izpolnjuje pogojev za odpis, saj znaša dohodek na družinskega člana v navedenem obdobju 1.755,28 EUR.

4Zoper navedeno odločbo je zavezanka podala pritožbo v kateri je navedla, da je davčni organ med izredne prihodke prištel tudi izredni prihodek - dobiček od osvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2017 v višini 23.473,34 EUR, pri čemer iz izpodbijane odločbe ni razvidno, kdaj je bil dobiček ustvarjen, saj ni navedeno kdaj naj bi zavezanka ta dohodek prejela, zaradi česar odločbe ni mogoče preizkusiti. Zavezanka v pritožbi potrdi, da je dne 10. 4. 2017 sklenila pogodbo o odplačnem prenosu poslovnega deleža v družbi A. d.o.o., na podlagi katere je prejela kupnino v višini 235.000,00 EUR v roku 45 dni od sklenitve pogodbe, kar pa se je vse zgodilo pred 27. 11. 2017, zaradi česar davčni organ teh dohodkov ne bi smel upoštevati med izredne dohodke in je tako napačno ugotovil dejansko stanje in posledično napačno uporabil materialno pravo. Posebej je izpostavila, da kupnine ni prejela v obliki izplačanih sredstev, saj je kupec pobotal svojo terjatev, ki jo je imel do nje. Sama ob dohodkih, ki jih prejema in ob vzdrževanju dveh mladoletnih otrok ne razpolaga s sredstvi, s katerimi bi lahko poravnala odmerjeno davčno obveznost, pri čemer pa po njeni oceni tudi ni jasen izračun povprečnega mesečnega dohodka na družinskega člana, ki bi naj znašal 1.755,28 EUR. Absolutno pa je napačen oziroma previsok, saj organ prve stopnje zneska v višini 23.473,34 EUR sploh ne bi smel upoštevati kot dohodka, zaradi česar pritožnica meni, da bi bilo njeni vlogi za odpis treba ugoditi ali ji omogočiti vsaj delni odpis v višini 80 % odmerjene davčne obveznosti.

5Pritožbeni organ je pritožbo zavezanke zavrnil kot neutemeljeno in navedel, da je podala vlogo za odpis dne 26. 11. 2018 iz naslova dohodnine od dobička od osvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov za leto 2017 v višini 33.860,07 EUR, pri čemer za odpis ni bilo pogojev. Zavezanka je poleg rednih dohodkov v 12. mesecih pred vložitvijo vloge imela tudi izredne dohodke v višini 23.473,34 EUR, kar je posledično povprečni mesečni dohodek na družinskega člana povišalo in je znašal 1.755,28 EUR. Skladno s Pravilnikom kot izhaja iz drugostopenjske odločbe, znaša znesek, ki dopušča odpis, delni odpis zapadle obveznosti 785,50 EUR.

6Pritožbeni organ navaja, da glede na dejstvo, da je do odsvojitve poslovnega deleža prišlo 10. 4. 2017, kupnino pa bi naj zavezanka prejela v roku 45 dni od podpisa pogodbe, in potrdil, da je od prejema kupnine minilo več kot 12 mesecev, vendar kljub temu meni, da sam potek 12. mesecev od prejema dohodka ne more biti odločilna okoliščina, da se nekega izrednega dohodka ne bi moglo upoštevati kot dohodek v postopku ugotavljanja pogojev za odpis, delni odpis, odlog ali obročno plačilo davčnega dolga, kolikor tak dohodek po svoji višini bistveno presega povprečno višino letnih dohodkov na prebivalca v državi, ker je upoštevaje določbo 101. člena ZDavP-2 potrebno ugotavljati ogroženost preživljanja zavezanca in njegovih družinskih članov. Dobiček pritožnice dosežen z odsvojitvijo premoženja v znesku, ki je po svoji višini večkratno presegal povprečno letno plačo v državi, je tako po stališču pritožbenega organa nedvomno okoliščina, ki jo je treba upoštevati, ko se ugotavlja ogroženost preživljanja zavezanke in njenih družinskih članov, še posebej, ker se vloga nanaša na zavezankin dolg iz naslova dohodnine od tega dobička. V nasprotnem primeru bi lahko prišlo do zlorab navedenega instituta, ki predstavlja davčno dobroto in je namenjen socialno najšibkejšim. Zaradi navedenega tudi pritožbeni organ meni, da točna navedba datuma, kdaj je bil dobiček ustvarjen v letu 2017 ni odločilna okoliščina v konkretnem primeru in zato ne predstavlja razloga, zaradi katere odločbe ni mogoče preizkusiti.

7Tožnica se z odločitvijo ne strinja in vlaga tožbo, v kateri izpodbija napačno ugotovljeno dejansko stanje in posledično napačno uporabljeno materialno pravo. Navaja, da iz izpodbijane odločbe ne izhaja kdaj je bil pridobljen njen izredni dohodek v letu 2017, kar bi pomembno vplivalo na odločitev tožene stranke, saj se za izredne dohodke višina dohodkov, skladno z 29. členom Pravilnika, ugotavlja za zadnjih 12 mesecev in se kot mesečni dohodek upošteva v višini 1/12 prejetega. Ker iz izpodbijane odločbe ni razvidno, daj je tožeča stranka ustvarila dobiček iz prodaje poslovnega deleža v letu 2017, odločbe v tem delu ni mogoče preizkusiti, saj ne vsebuje podatkov o odločilnem dejstvu, to je datumu nastanka upoštevanih izrednih dohodkov. Tožeča stranka izpostavlja, da je na navedeno opozorila že ob podaji pritožbe zoper prvostopenjsko odločbo, hkrati pa pojasnila, da je dohodek, ki ga je mogoče upoštevati po veljavnih predpisih prejela pred več kot 12. meseci pred vložitvijo vloge za odpis davčnega dolga, in sicer dne 10. 4. 2017, ko je sklenila pogodbo o odplačnem prenosu poslovnega deleža v družbi A. d.o.o. na podlagi katere je prejela kupnino v višin 235.000,00 EUR v roku 45 dni od sklenitve pogodbe.

8Tako je po mnenju tožeče stranke pridobitev navedenega izrednega dohodka bila pred več kot 12 meseci pred vložitvijo vloge za (delni) odpis davčnega dolga (torej pred 27. 11. 2017), zaradi česar ob pravilnem upoštevanju zakonskih določil tožena stranka teh dohodkov ne bi smela upoštevati in je tako v posledici zaradi napačno ugotovljenega dejanskega stanja pripeljalo do napačne uporabe materialnega prava. Tožeča stranka še posebej izpostavlja, da je tožena stranka v obrazložitvi drugostopenjske odločbe kot nesporno sprejela dejstvo, da je bil izredni dohodek iz naslova odsvojitve poslovnega deleža pridobljen pred več kot 12. meseci pred vložitvijo vloge, pa tega vseeno ni upoštevala. Navaja, da je upravni organ, ki je odločal v predmetnem postopku, vezan tako na zakon kakor tudi na podzakonske akte in je bila razlaga tožene stranke ob izdaji drugostopenjske odločbe v nasprotju s Pravilnikom ob upoštevanju dejstva, da je zakonodajalec izrecno predpisal kakšen je način ugotavljanja obveznosti za odpust davčnih obveznosti. Zaradi navedenega ni tudi nepomembno, da iz izpodbijane odločbe ne izhaja datum, ko bi naj bi izredni dohodek v letu 2017 ustvarjen oziroma pridobljen, saj gre za odločilno okoliščino pri ugotavljanju višine cenzusa oziroma ugotavljanju dohodkov. Tožena stranka tako dohodka, ki je bil pridobljen pred dnem 27. 11. 2017 ne bi smela upoštevati, ker pa datum pridobitve dohodka ne izhaja iz izpodbijane odločbe, odločbe ni mogoče preizkusiti in je kot taka nezakonita.

9Tožeča stranka je dodatno še posebej izpostavila, da zneska kupnine zaradi odsvojitve poslovnega deleža ni prejela, saj je bila kupnina pobotana z nasprotno terjatvijo, tako sama z omenjenim zneskom kupnine nikdar ni razpolagala, ampak je z odsvojitvijo poslovnega deleža le zmanjšala svoje obstoječe dolgove. Zaradi navedenega tudi ne gre za položaj, ko bi se tožeča stranka želela izogniti plačilu davčnih obveznosti, kot nekonkretizirano v drugostopenjski odločbi navaja tožena stranka. Po njenem mnenju ji je v posledici kršena tudi pravica do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS in pravica do pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS, saj ne v prvostopenjski kot tudi ne v drugostopenjski odločbi niso navedeni konkretni razlogi v zvezi z odločitvijo in jih tako tudi ni mogoče izpodbijati.

10Tožeča stranka tako predlaga, da sodišče tožbi ugodi ter izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne toženi stranki v ponovno odločanje, kakor tudi zahteva povračilo stroškov postopka.

11Tožena stranka je sodišču posredovala upravni spis in v odgovoru na tožbo v celoti prereka tožbenim navedbam in vztraja pri razlogih iz obeh upravnih odločb ter sodišču predlaga, da predmetno tožbo zavrne kot neutemeljeno.

K točki I. izreka

12Tožba je utemeljena.

13Po pregledu zadeve sodišče ugotavlja, da je med strankama nesporno, da je zavezanka dne 10. 4. 2017 sklenila pogodbo o odplačnem prenosu poslovnega deleža družbi A. d.o.o., na podlagi katere bi naj prejela 235.000,00 EUR v roku 45 dni. Prav tako je med strankama nesporno, da gre za dohodek, ki ga je tožeča stranka prejela pred 27. 11. 2017.

14Med strankama pa je sporno ali je davčni organ lahko kot dohodek štel dobiček od prodaje poslovnega deleža pri odločanju o odpisu, delnem dopisu oziroma odlogu plačila dolga iz naslova dohodnine od dobička od odsvojitve vrednostnih papirjev za leto 2017.

15Določila ZDavP-2 v 101. členu dopuščajo odpis, delni odpis in odlog plačila davka za čas do dveh let oziroma dopuščajo plačilo davka v največ 24 mesečnih obrokih v obdobju 24 mesecev, če bi se s plačilom davčne obveznosti lahko ogrozilo preživljanje davčnega zavezanca in njegovih družinskih članov. V predmetnem postopku je za odpis oziroma delni odpis, odlog oziroma obročno plačilo davka, davčna zavezanka podala vlogo pri finančnem uradu, ki je vpisan v davčni register na območju, katerega je nastala.

16Pri odločanju o zahtevku za odpis se uporablja tudi Pravilnik pri čemer se pri ugotavljanju višine prejetih dohodkov upoštevajo vsi dohodki in prejemki davčnega zavezanca in njegovih družinskih članov po Zakonu o dohodnini (ZDoh-2) ne glede na vrsto in obliko, v kateri so prejeti in ne glede na to, ali so obdavčljivi ali ne, zmanjšani za normirane ali dejanske stroške, priznane po ZDoh-2 ter za davek in obvezne prispevke za socialno varnost, obračunane od teh dohodkov.

17Skladno s tretjim odstavkom 29. člena Pravilnika se višina dohodkov iz prvega in drugega odstavka tega člena ugotavlja za zadnjih 6 mesecev pred vložitvijo vloge kadar gre za redne dohodke, če so jih davčni zavezanci in njegovi družinski člani prejemali mesečno. Kadar pa gre za izredne dohodke, torej dohodke, ki jih davčni zavezanec ali njegov družinski član ni prejemal mesečno (kamor skladno s Pravilnikom sodijo tudi dohodki iz kapitala in drugi izredni dohodki), pa se višina dohodkov ugotavlja za zadnjih 12 mesecev pred vložitvijo vloge in se upošteva kot mesečni dohodek v višini 1/12 prejetega.

18Iz izpodbijane odločb izhaja, da je tožena stranka pri ugotavljanju višine dohodkov upoštevala dohodke za zadnjih 6 mesecev, pri ugotavljanju višine izrednih dohodkov pa za dohodke za obdobje zadnjih 12 mesecev pred vložitvijo vloge, torej za obdobje november 2017 – oktober 2018. Med strankama je nesporno, da je tožnica podala vlogo za odpis 27. 11. 2018.

19Med strankama je tudi nesporno, da iz izpodbijane odločbe ne izhaja, kdaj je bil pridobljen izredni dohodek od odsvojitve vrednostnih papirjev in drugih deležev ter investicijskih kuponov v višini 23.473,34.

20Pritrditi je tožeči stranki, da 29. člen Pravilnika jasno določa, da se izredni dohodki ugotavljajo za zadnjih 12 mesecev pred vložitvijo vloge, torej glede na vloženo vlogo dne 27. 11. 2018 pomeni od 27. 11. 2017 in se kot tak upošteva kot mesečni dohodek v višini 1/12 prejetega.

21Pritrditi je tožbenim navedbam, da tožena stranka v izpodbijani odločbi ni navedla, kdaj je bil predmetni izredni dohodek pridobljen, niti ni navedla, kako ga je upoštevala kot mesečni dohodek v višini 1/12 prejetega, v posledici česar predmetne odločbe ni mogoče preizkusiti, saj gre za bistveno okoliščino pri odločanju o višini pridobljenega izrednega dohodka, torej ali predmetni izredni dohodek sodi v obdobje, za katero se ugotavlja. Tožena stranka se namreč ni konkretno opredelila na kak način je ugotovila in upoštevala izredni dohodek za tožečo stranko glede na zakonska določila in določila Pravilnika, zaradi česar izpodbijana odločba ne vsebuje razlogov svoje odločitve in gre v posledici za absolutno bistveno kršitev določb iz 7. točke drugega odstavka 237. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP), v zvezi z 2. točko prvega odstavka 87. člena ZUS-1, saj se izpodbijane odločbe ne da preizkusiti in je tako bila tožeči stranki kršena tako pravica do sodnega varstva iz 23. člena Ustave in pravica do pravnega sredstva iz 25. člena Ustave RS.

22Upravna odločba mora biti v skladu z 214. členom ZUP obrazložena. Če je odločba pomanjkljiva in v njej niso navedeni ocena dejanskega stanja stvari, ki je pomembna za pravilno in zakonito odločitev, dokazi, ki utemeljujejo obstoj takih dejstev in preudarki, ki so upravni organ vodili pri odločanju, gre za pomanjkljivost, ki stranki ne omogoča vložitve učinkovitega pravnega sredstva in so tako lahko zagotovljena pravna sredstva le navidezna. Stranka ima pravico seznaniti se z razlogi odločitve in preudarki, ki so upravni organ, ki je o zadevi odločal, vodili pri odločanju. Stopnja podrobnosti, s katero mora biti obrazložena odločba, je določena s tistim, kar zahteva učinkovito pravno sredstvo zoper odločbo v vsakem posameznem primeru.¹

23Sodišče presoja, da izpodbijana odločba, kot je že zgoraj navedeno, nima vseh sestavin na način, da bi jo lahko preizkusilo, saj iz izpodbijane odločbe ne izhaja, v katerem obdobju je bil pridobljen izredni dohodek tožeče stranke, kar je odločilno za odločanje v predmetnem primeru. Zgolj prepis zakonskih in podzakonskih določil ne zadošča standardu obrazloženosti in konkretiziranosti ter razlogom odločitve organa, torej razlogom, ki so organ vodili do odločitve.

24Zaradi navedenega so bile posledično tožeči stranki kršene pravice do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS, iz katerega med drugim izhaja pravica stranke do izjavljanja v postopku. Za pošten postopek je bistveno, da ima oseba, katere pravice, dolžnosti in interes so predmet postopka, ustrezne in zadostne možnosti, da zavzame stališče, tako glede dejanskih kakor tudi glede pravnih vidikov zadeve. Navedeno pa lahko poda samo, kolikor je akt v nekem upravnem postopku ustrezno obrazložen, saj je v nasprotnem kršena pravica do pravnega varstva iz 25. člena Ustave RS. Iz obrazložitve upravnega akta morajo biti tako konkretizirane okoliščine in podlaga za odločitev v takšni meri, da jih nasprotna stranka lahko preveri oz. se do njih opredeli in tudi ponudi nasprotne dokaze. Tako bi v konkretnem primeru moralo biti jasno navedeno kdaj je tožeča stranka pridobila izredni dohodek in na kak način je skladno z zakonsko podlago in Pravilnikom, navedeno vplivalo na izračun višine cenzusa pri ugotavljanju dopustnosti morebitnega odpisa ali delnega odpisa davčnega dolga, kakor tudi manjka obrazložitev zakaj tožnica ni izpolnjevala pogoja za odpis brez natančnega datuma kdaj je dohodek, ki ni reden dohodek, dejansko pridobila.

25Sodišče pa pri navedenem še pripominja, da tožena stranka tudi pri drugih dohodkih ni navedla v kakšnem znesku so bili pridobljeni in kdaj saj navedeno zgolj skupno obdobje in skupni znesek pridobitve dohodkov, zaradi česar se tožeča stranka tudi do teh dohodkov ni mogla opredeliti ali njihova višina drži ali ne.

26Ker tožena stranka tako svojih razlogov ni natančno pojasnila v obrazložitvi izpodbijane odločbe, z navedenim ni zadoščeno standardu obrazloženosti upravne odločbe in je tako sodišče predmetno odločbo odpravilo in zadevo vrnilo toženi stranki, ki bo morala v ponovljenem postopku upoštevati stališče sodišča glede dolžnosti ustrezne obrazložitve odločbe in pojasnila dneva pridobitve posameznega tako rednega, kot tudi izrednega dohodka, v posledici pa nato jasno pojasniti, ob upoštevanju veljavnih zakonskih in podzakonskih določil, na kak način je to vplivalo na njeno odločitev.

27Ker predmetna odločba ni bila ustrezno obrazložena, je bila v postopku storjena bistvena kršitev določb postopka iz 7. točke drugega odstavka 237. člena ZUP, saj se odločbe ne da preizkusiti. Po ZUS-1, tretji odstavek 27. člena je bistvena kršitev določb postopka vselej podana v primerih, ko gre za absolutno bistveno kršitev pravil postopka, ki jih določa ZUP ali drug zakon, ki ureja postopke izdaje upravnega akta. Glede na navedeno je sodišče tožbi ugodilo na podlagi 3. točke prvega odstavka 64. člena ZUS-1.

28Sodišče je, v skladu s prvim odstavkom 59. člena ZUS-1, odločalo na seji, saj je bilo že na podlagi tožbe, izpodbijanega akta in upravnega spisa očitno, da je treba tožbi ugoditi.

K točki II. izreka

29O stroških postopka je sodišče odločilo na podlagi tretjega odstavka 25. člena ZUS-1 ter tožnici stroške odmerilo v znesku 285,00 EUR v skladu z drugim odstavkom 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu povečane za 22 % DDV, ker je tožničin pooblaščenec odvetnik in tudi zavezanec za DDV.

¹ Sodba Vrhovnega sodišča I Up 248/2002 z dne 10. 11. 2004.