UPRS Sodba I U 1945/2009-7

I. Tožbi se ugodi. Odločba Davčne uprave Republike Slovenije, Davčnega urada Ljubljana, št. DT 4200-312/2008-04-0808-02 z dne 2. 12. 2008 se odpravi in se zadeva vrne prvostopnemu organu v ponovno odločanje.

II. Tožena stranka je dolžna povrniti tožeči stranki stroške upravnega spora v znesku 350,00 EUR z obračunanim DDV v 15 dneh od vročitve sodbe, v primeru zamude pa z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

1Z izpodbijano odločbo je davčni organ zavrnil priglasitev oddelitve z ustanovitvijo nove družbe v skladu z določbo 53. člena Zakon o davku od dohodkov pravnih oseb (Uradni list RS, št. 117/06, 56/08 in 76/08, v nadaljevanju ZDDPO-2), prenosne družbe A., d.o.o., in prevzemne družbe s firmo B., d.o.o.. V obrazložitvi je navedel, da je iz priglasitve oddelitve z ustanovitvijo nove družbe razvidno, da prenosna družba A., d.o.o. z oddelitvijo na novo družbo prenaša na strani sredstev: nepremičnine, manjši del opreme, ki je povezan s temi nepremičninami in finančno naložbo v življenjsko zavarovanje, na strani virov sredstev pa posojilo za pridobljene nepremičnine, del osnovnega kapitala, kapitalske rezerve, rezerve iz dobička in čisti poslovni izid. Sredstva v obliki nepremičnin niso neposredno povezana z osnovno dejavnostjo prenosne družbe in ga ta ne potrebuje, oziroma, ga lahko najame tudi na trgu. Na podlagi določbe 48. člena ZDDPO-2 se za obrat šteje premoženja (vsa sredstva in obveznosti), ki se lahko pripiše delu družbe, ki je s poslovno-organizacijskega vidika sposoben tvoriti neodvisno poslovanje in je subjekt, ki je zmožen poslovati z lastnim premoženjem. Premoženje, ki se iz prenosne družbe prenaša na novo ustanovljeno družbo po mnenju davčnega organa ne predstavlja obrata. Prenesene nepremičnine brez vključevanja ostalih elementov organizacije (zaposlenih, tehnologije, poslov) obstoječih dejavnosti niso sposobne opravljati samostojno in neodvisno. Z lastnimi sredstvi in neodvisno lahko poslujejo le, če delujejo skupaj z vsem primeroma naštetimi elementi organizacije, to pa pomeni, da šele vsi skupaj tvorijo obrat - delujočo celoto. Citirane nepremičnine s poslovnega in organizacijskega vidika ne združujejo premoženja (sredstva in obveznosti) in poslovne aktivnosti, ki so organizirane na način da so že sedaj (pred oddelitvijo) sposobne ustvarjati poslovne učinke in nimajo sposobnosti neodvisnega poslovanja z lastnim premoženjem (torej niso obrati). Gre za del obstoječega obrata. Tudi finančna naložba v življenjsko zavarovanje predstavlja del sredstev prenosne družbe in ne obrata. Zaradi navedenega je davčni organ priglasitev zavrnil. Na podlagi 5. odstavka 348. člena Zakona o davčnem postopku (Uradni list RS, št. 117/06 in 125/08, v nadaljevanju ZDavP-2) davčni organ lahko izda odločbo o zavrnitvi ugodnosti po ZDDPO-2. Prenosna družba A., d.o.o. in prevzemna družba B., d.o.o. nista upravičeni do posebne davčne obravnave v skladu z določbami 48. do 53. člena ZDDPO-2. Družbenik prenosne družbe C.C. prejme celotni 100 % delež v novi družbi v nominalni vrednosti 305.863,00 EUR in bo tako pri delitvi edini zamenjal delež v prenosni družbi za delež v družbi prejemnici.

2Drugostopni davčni organ je z odločbo št. DT-499-21-47/2003 z dne 16. 9. 2009 pritožbo zavrnil in v obrazložitvi navedel je v konkretni zadevi sporno ali gre v danem primeru za izpolnitev pogojev iz 48. člena ZDDPO-2, oziroma, ali gre za oddelitev obrata prenosne družbe na novoustanovljeno družbo. Iz ugotovljenega dejanskega stanja izhaja, da je prenosna družba A., d.o.o. priglasila delitev družbe na podlagi določbe 48. člena ZDDPO-2 in sicer oddelitev z ustanovitvijo nove družbe s firmo B., d.o.o.. Prenosna družba A., d.o.o. z oddelitvijo na novo družbo prenaša sredstva, to je svoje nepremičnine, manjši del opreme, ki je povezan s temi nepremičninami in finančno naložbo v življenjsko zavarovanje, na stani virov sredstev pa posojilo za pridobitev nepremičnine, del osnovnega kapitala, kapitalske rezerve, rezerve iz dobička in čisti poslovni izid. Nepremičnine in z njimi povezana oprema ter finančne naložbe ne predstavljajo sredstev, ki jih mora prenosna družba uporabljati pri opravljanju svoje osnovne dejavnosti. Iz priglasitve je razvidno, da bo nova družba B., d.o.o. po oddelitvi pričela z neodvisnim poslovanjem in sicer bo s prevzetimi nepremičninami pričela opravljati dejavnosti oddajanja nepremičnin v najem. Prenosna družba bo po oddelitvi nadaljevala z opravljanjem svoje poslovne dejavnosti in sicer prodajo raznovrstnih izdelkov in opremljanjem sanitarnih enot po Sloveniji. V nadaljevanju davčni organ navaja vsebino 48. člena ZDDPO-2. Za združitev in delitev se šteje transakcija, ki se izvede v skladu z določili Zakona, ki ureja gospodarske družbe o statusnem preoblikovanju družb. Za obrat po tem členu se šteje premoženje (vsa sredstva in obveznosti), ki se lahko pripiše delu družbe, ki je s poslovno organizacijskega vidika sposobno tvoriti neodvisno poslovanjem in je subjekt, ki je zmožen poslovati z lastnim premoženjem.

3V nadaljevanju davčni organ navaja upravičenja in obveznosti, ki jih opredeljuje določba 49. člena ZDDPO-2 v primeru združitev in delitev. Če pogoji iz 1. odstavka tega člena niso izpolnjeni, je prenosna družba, prevzemna družba in družbenik nimajo upravičenj ter niti obveznosti po 49. členu po ZDDPO-2. V tem primeru prenosna družba v davčno osnovo vključi skrite rezerve iz 1. točke 1. odstavka 49. člena ZDDPO-2.

4Davčni organ lahko na podlagi priglasitve združitve oziroma delitve v celoti ali delno zavrne upravičenja iz 49. člena ZDDPO-2, če ugotovi, da je glavni namen ali eden od glavnih namenov transakcije manjše plačilo davka oziroma izogibanje davčnim obveznostim. Po določbi 3. odstavka

5381. člena ZDavP-2 mora zavezanec ob priglasitvi predložiti davčnemu organu dokumentacijo za nameravano transakcijo. Na podlagi 7. odstavka 381. člena ZDavP-2 davčni organ izda odločbo o zavrnitvi ugodnosti po ZDDPO-2, če niso izpolnjeni pogoji iz ZDDPO-2 ali če ugotovi, da je bil glavni namen ali eden glavnih namenov transakcija manjše plačilo davka oziroma izogibanje davčnim obveznostim. Davčni organ navaja vsebino določbe 381. člena ZDavP-2 ter poda definicijo obrata. Obrat ni vsako premoženje, ki se prenaša. Za obrat se šteje tisto premoženje prenosne družbe, ki je s poslovno organizacijskega vidika sposobno tvoriti neodvisno poslovanje in je subjekt zmožen poslovati z lastnim premoženjem. Opredelitev obrata je povzeta po Direktivi Sveta 90/343/ EGS o skupnem sistemu obdavčitve za združitve, delitve, prenose sredstev in zamenjave kapitalskih deležev družb iz različnih držav članic, ki je bila spremenjena z direktivo Sveta 2005/19/ES (Uradni list 58 z dne 4. 3. 2005). Da bi premoženje lahko pridobilo lastnost obrata mora biti povezano z določenimi aktivnostmi na premoženju, ki ustvarjajo ali bodo ustvarjale premoženjske koristi. Po navedeni direktivi prenos sredstev pomeni operacijo, s katero družba brez prenehanja prenese vse ali eno ali več vej svoje dejavnosti na drugo družbo. Veja dejavnosti pomeni vsa sredstva in obveznosti ob delitvi družbe, ki z organizacijskega vidika tvorijo neodvisno poslovanje, torej subjekt, ki je zmožen delovati z lastnimi sredstvi. Navedeno pomeni, da lahko govorimo o obratu le, če ta v prenosni družbi predstavlja vejo dejavnosti, ki kot zaključena celota lahko posluje z lastnimi sredstvi samostojno in neodvisno. Prenos nepremičnin sam po sebi ne predstavlja obrata, saj nepremičnina po svoji naravi iz organizacijskega vidika ne predstavlja poslovne enote, kar pa ni to, kar navaja in zahteva direktiva. Če bi prenos nepremičnine vključeval tudi dodatne elemente organizacije, kot so osebe vključene v upravljanje premoženja, kar je možno v primeru, če se je prevzemna družba ukvarjala z upravljanjem nepremičnin in bi se ob prenosu nepremičnine prenašalo tudi osebje, ki je vključeno v upravljanje premoženja, tedaj bi se lahko prenos nepremičnine skupaj z osebjem in posli v zvezi z upravljanjem nepremičnine lahko štelo kot obrat.

6V konkretnem primeru ne gre za prenos obrata temveč le za prenos premoženja, ki je del sredstev prenosne družbe. Tega premoženja doslej prenosna družba ni oddajala v najem ali kako drugače ustvarjala poslovnih učinkov, kar bi pomenilo, da je že predstavljala posebno vejo dejavnosti pri prenosni družbi, saj gre za nepremičnino v izgradnji. Nepremičnine brez vključevanja ostalih elementov organizacije (zaposlenih, tehnologije, poslov) dejavnosti niso sposobne opravljati samostojno in neodvisno. Tako lahko poslujejo le skupaj z navedenimi elementi organizacije in šele tedaj tvorijo obrat ali delujočo celoto.

7Tožnik se z odločitvijo davčnih organov ne strinja in v tožbi navaja, da davčni organ ne more odločati o tem ali se priglasitev dovoli ali ne, ampak lahko na podlagi 3. odstavka 53. člena ZDDPO-2 odloči le o tem, da v celoti ali delno zavrne upravičenja iz 49. člena ZDDPO-2, če ugotovi, da je glavni namen ali eden od glavnih namenov transakcije manjše plačilo davka oziroma izogibanje davčnim obveznostim. Tudi 5. odstavek 381. člena ZDavP-2 določa, da lahko davčni organ v 90 oziroma 45 dneh izda odločbo o zavrnitvi ugodnosti z ZDDPO-2. Davčni organ bi moral odločiti o pravicah in obveznostih iz 49. člena ZDDPO-2. Tožnik meni, da izpolnjuje vse pogoje in da mu pripadajo upravičenja iz 49. člena ZDDPO-2. Davčni organ bi lahko štel, da je bil odlog plačila davka od skritih rezerv zavrnjen in da bi moral biti davek doplačan takoj (plačnik bi bil A., d.o.o.) in ne šele ob morebiti odtujitvi premoženja (plačnik bi bil B., d.o.o.).

8Davčni organ je zavrnil priglasitev oziroma je ni dovolil, ker meni, da premoženje, ki se je prenašalo iz prenosne družbe na novo ustanovljeno družbo ne predstavlja obrata, kot ga opredeljuje ZDDPO-2. V danem primeru je šlo za oddelitev z ustanovitvijo nove družbe (1. alineja 3. odstavka 623. člena ZGD). Za oddelitev z ustanovitvijo nove družbe sta za priznavanja upravičen iz 49. člena ZDDPO-2 predpisana dva pogoja. Prvi pogoj je, da gre za transakcijo, ki se izvede v skladu z določili zakona, ki ureja gospodarske družbe o statusnem preoblikovanju (1. odstavek 48. člena ZDDPO-2). Ker je ta statusna sprememba vpisana v sodni register, je pogoj, da je bila delitev izvedena v skladu z ZGD, izpolnjen. Drugi pogoj pa je, da po oddelitvi na prenosni družbi ostane vsaj en obrat (3. odstavek 48. člena ZDDPO-2). V danem primeru je po oddelitvi na prenosni družbi nesporno ostal obrat, ki je izvajal dejavnost trgovine s sanitarnim materialom. Družba še danes posluje tako, da je tudi ta pogoj izpolnjen. Davčni organ v nobeni od odločb ni ugotovil, da kateri izmed teh pogojev ne obstaja, zato je odločba, ki zavrača priglasitev z obrazložitvijo, da niso izpolnjeni pogoji po ZDDPO-2, nezakonita. Davčni organ šteje, da v konkretnem primeru niso bili izpolnjeni zakonski pogoji iz 2. odstavka 48. člena ZDDPO-2, ki pa se za primer oddelitve z ustanovitvijo nove družbe ne uporablja. Po 2. odstavku 48. člena ZDDPO-2 je pogoj določen le za postopek razdelitve in oddelitve s prevzemom, torej za prenos delov premoženja prenosne družbe na že prej ustanovljene prevzemne družbe.

9Obstaja zakonska domneva, da ima premoženje, ki se prenaša na novo ustanovljeno družbo lastnost obrata, sicer novo ustanovljeno podjetje ne bi bilo sposobno delovati skladno z namenom ustanovitve. Davčni organ po mnenju tožnikov nima zakonske podlage zato, da v primeru oddelitve z ustanovitvijo nove družbe ugotavlja ali je oddeljeno premoženje preneseno na novo ustanovljeno družbo obrat, kot je to v konkretnem primeru zmotno storil davčni organ in s tem napačno uporabil materialno pravo. Zakon tudi nikjer ne določa, da gre za obrat le tedaj, če se dejavnost (v tem primeru oddajanje nepremičnin v najem) že opravlja. Kot obrat je definirano premoženje (vsa sredstva in obveznosti), ki se lahko pripiše delu družbe, ki je s poslovno-organizacijskega vidika sposobno tvoriti neodvisno poslovanje in je subjekt, ki je zmožen poslovati z lastnim premoženjem (4. odstavek 48. člena ZDDPO-2). Bistveno za obrat je, da je premoženje sposobno tvoriti neodvisno poslovanje in to ali ga že tvori, ali je pred izvedbo delitve že posloval ali ne, ni pravno relevantno. V nasprotnem primeru bi zakon določil, da je obrat tisto premoženje, ki pred izvedbo oddelitve neodvisno posluje in že ustvarja poslovne učinke.

10Z oddelitvijo je A., d.o.o. na novo ustanovljeno družbo B., d.o.o. prenesla zaokroženo premoženje in sicer sredstva s pripadajočimi obveznostmi, nepremičnine v obliko poslovnega prostora skladišč in nepremičnine v gradnji (s pripadajočimi zemljiščem). Kot sredstva pa posojilo prejeto z namenom pridobitve teh nepremičnin (kot obveznosti, ki so neposredno povezane s temi sredstvi) in pripadajoči del dobička, ki je pridobitev nepremičnin omogočil. Poleg nepremični je bila v okviru oddelitve tega obrata prenesena tudi oprema, ki je neposredno povezana s prenesenimi nepremičninami (kot sredstvo) in pripadajoči del dobička, ki je nakup te opreme zagotovil (kot postavka iz pasivne bilance stanja). Na prenosni družbi tako ni ostalo nobeno sredstvo niti nobena obveznost, ki bi bila neposredno povezana s prenesenim premoženjem, ali bi ga preneseno premoženje potrebovalo za samostojno izvajanje dejavnosti na novi družbi in bi moralo biti zaradi tega biti vključeno v prenos. Predmet oddelitve so bila tako sredstva in obveznosti. Navedeno premoženje predstavlja zaokroženo celoto, ki je bilo v celoti preneseno na novo družbo in tvori neodvisno poslovanje, saj B., d.o.o. ves čas posluje in sicer opravlja dejavnost oddajanja in obratovanja lastnih ali najetih nepremičnin v najem. Ker poslujeta obe družbi to tudi dokazuje, da tako prenosna kot z oddelitvijo na novo ustanovljena družba brez težav opravljata vsaka svojo dejavnost, torej tvorita neodvisno poslovanje oziroma sta zmožni poslovati z lastnim premoženjem. Že iz narave stvari izhaja, da je nepremičnine mogoče oddajati v najem brez večje organizacije, tehnologije in zaposlenih, kar naj bi po zmotnem stališču davčnega organa predstavlja obrat. Za oddajanje nepremičnin v najem zaposleni niso potrebni, pri čemer je C.C. zaposlen v družbi B., d.o.o.. Prav tako ni potrebna posebna tehnologija in nobeni dodatni posli, saj najemnik nepremičnino uporabljajo na podlagi sklenjene najemne pogodbe. Poleg tega je potrebno plačati še obratovalne stroške za dobavo elektrike, vode, telefona, ki jih opravi dobavitelj in občasno opraviti določena tekoča vzdrževalna dela, kar se običajno stroškovno prevali na najemnika, med tem ko samo delo opravljajo tisti, ki so zanj usposobljeni. Družba B., d.o.o. ima poleg tega, da del nepremičnin oddaja na tem naslovu, sedež in lastne poslovne prostore v katerih je po oddelitvi pričela opravljati še druge dejavnosti. Družba poleg oddajanja nepremičnin v najem izvaja trgovino na debelo predvsem z izvozom tekočega mila in sanitarne opreme.

11Stališče davčnega organa, da ne gre za obrat, ker družba A., d.o.o. nepremičnine ni oddajala že pred oddelitvijo, je arbitrarno in pomeni kršitev 22. člena Ustave RS. Direktiva Sveta 90/434/EGS od držav članic zahteva, da za združitve, ki ustrezajo opredelitvi združitve zagotavljajo davčno nevtralnost in v direktivi določene davčne ugodnosti. Direktiva vsebuje minimalni standard davčnih upravičenj. Določba 3. odstavka 53. člena ZDDPO-2 v naš pravni red prenaša določbe direktive po katerih je zavrnitev (odvzem) ugodnosti dopustna samo, če se ugotovi, da je glavni namen ali eden od glavnih namenov transakcije manjše plačilo davka oziroma izogibanje davčnim obveznostim. Pri tem je treba upoštevati, da direktiva v prvi vrsti ureja čezmejne transakcije, torej združitve in delitve iz različnih držav z različnimi davčnimi režimi. V danem primeru pa so subjekti samo iz ene države in tako noben del prenesenega premoženja ni prevzela družba s sedežem v kaki drugi državi in s tem ni dvoma, da se uporablja ZDDPO-2. Tako tudi ne more iti za vprašanje izogibanja plačila davkov, saj ne gre za transakcijo, ki bi lahko pripeljala do oprostitve plačila davka. Z oddelitvijo premoženja in prenosom na novo ustanovljeno družbo preide zgolj do odloga obdavčitve dobičkonosne in novo ustanovljene (prevzemne) družbe ter dobička iz kapitala doseženega z odtujitvijo oziroma zamenjavo kapitala za družbenike teh družb. Namen davčnega predpisa je, da v skladu s citirano direktivo zagotovi davčno nevtralnost transakcije in s tem take pogoje, ki zagotavljajo univerzalno pravno nasledstvo tudi v davčnih zadevah. Pravice in obveznosti, ki so nastale v zvezi z davkom od dohodkov pravnih oseb prenosni ali prevzeti družbi, v celoti prevzame prevzemna oziroma novo ustanovljena družba. Tudi Vrhovno sodišče RS je v sodbi št. I Up 48/2002 z dne 25. 10. 2005 izreklo, da prenosa premoženja pri pripojitvi oziroma združitvi ni šteti za odtujitev sredstev. Prenosna družba je lahko na podlagi 49. člena ZDDPO-2 oprošča davka v zvezi s skritimi rezervami oziroma v zvezi z dobički in ji niso priznane izgube, ki jih je možno pripisati prenesenim sredstvom in obveznostim, vendar ta oprostitev ni dokončna, ampak je plačilo davka le odloženo. Plačilo davka bo morala opraviti novo ustavljena družba B., d.o.o., če bo s sredstvi ali obveznostmi, ki so bila prenesena nanjo ob ustanovitvi, izvedla nadaljnjo transakcijo oziroma bo sredstva dejansko uporabila. Zaradi pridobitve poslovnega deleža pri oddelitvi v družbi B., d.o.o. za družbenika te družbe C.C. bi se moralo ugotavljanje davčnih obveznosti v zvezi z zamenjanimi kapitalskim deležem po 2. točki 2. odstavka 100. člena ZDoh-2 odložiti do nadaljnje transakcije s tem poslovnim deležem. V primeru prenosa premoženja iz A., d.o.o. na novo ustanovljeno družbo B., d.o.o. ni bila opravljena nobena transakcija, katere namen bi bilo plačilo manjšega davka ali izogibanje davčnim obveznostim.

12Družba B., d.o.o., ki je nastala z oddelitvijo premoženja A., d.o.o., ni bila ustanovljena zaradi izogibanju davčnih obveznosti. Davčni organ takega namen tudi ni ugotovil, iz česar izhaja, da je odločba izdana v nasprotju z 3. odstavkom 53. člena ZDDPO-2. Oddelitev je bila tudi vpisana v sodni register dne 10. 11. 2008. V skladu z navedenim tožnik predlaga, da sodišče izpodbijano odločbo z dne 2. 12. 2008 odpravi ter prisodi povračilo stroškov postopka z zakonitimi zamudnimi obrestmi od dneva izdaje sodbe do plačila.

13Davčni organ v odgovoru na tožbo navaja, da tožnik v tožbi ponavlja že v pritožbi navedene razloge, na katere je davčni organ v celoti odgovoril v obrazložitvi drugostopne odločbe in predlaga sodišču, da tožbo zavrne.

14Stališče je na podlagi 59. člena Zakona o upravnem sporu – ZUS-1 (Uradni list RS, št. 105/06, v nadaljevanju ZUS-1) je sodišče v zadevi odločalo brez glavne obravnave.

15Tožba je utemeljena.

16Iz listin upravnega spisa izhaja, da je med strankama v danem primeru sporno, ali so izpolnjeni pogoji, na podlagi katerih prenosni in prevzemni družbi ter družbeniku pripadajo upravičenja in obveznosti, opredeljeni v določbi 49. člena ZDDPO-2, torej, ali so v danem priimeru izpolnjeni pogoji, opredeljeni v 48. do 53. členu ZDDPO-2. Če navedeni pogoji niso izpolnjeni, prenosni družbi, prevzemni družbi in družbeniku ne pripadajo upravičenj in obveznosti opredeljene v 49. členu ZDDPO-2. V tem primeru prenosna družba v davčno osnovo vključi skrite rezerve (1. točka 1. odstavka 49. člena ZDDPO-2). Na podlagi 7. odstavka 381. člena ZDavP-2 izda davčni organ odločbo o zavrnitvi ugodnosti po ZDDPO-2, če niso izpolnjeni pogoji iz ZDDPO-2 ali če ugotovi, da je bil glavni namen ali eden glavnih namenov transakcije manjše plačilo davka oziroma izogibanje davčnim obveznostim. Na podlagi 5. odstavka 381. člena ZDavP-2 davčni organ izda odločbo o zavrnitvi ugodnosti po ZDDPO-2. Odločba glasi in se vroči prenosni družbi in prevzemni družbi ter vsebuje navedbo vseh družbenikov iz 3. odstavka 49. člena ZDDPO-2. Sodišče ugotavlja, da je tožnik izvedel priglasitev v skladu z določbo 53. člena ZDDPO-2, davčni organ pa v skladu z določbo 2. in 3. odstavka 53. člena ZDDPO-2 ni zavrnil upravičenja iz 49. člena ZDDPO-2 marveč je zavrnil priglasitev in tako po presoji sodišča izrek izpodbijane odločbe ni v skladu z določbo 2. in 3. odstavka 53. člena ZDDPO-2. Odločba se mora glasiti in se vročiti prenosni družbi in prevzemni družbi ter mora vsebovati navedbo vseh družbenikov iz 3. odstavka 49. člena ZDDPO-2. Izrek izpodbijane odločbe je tudi v nasprotju z določbo 5. in 7. odstavka 381. člena ZDavP-2. Izpodbijano odločbo je bilo potrebno odpraviti že iz tega razloga.

17Sodišče se strinja z navedbo tožnika, da Direktiva Sveta 90/434/EGS nalaga državam članicam, da zagotovijo davčno nevtralnost postopkov združitev in delitev z zagotavljanjem v direktivi opredeljenih davčnih ugodnosti, kar je Republika Slovenija storila, ko je ureditev prenesla v svoj davčni sistem v določbe, ki urejajo obdavčitve pri združitvah in delitvah od 48. člena do 55. člena ZDDPO-2. Iz listin upravnega spisa izhaja, da je prenosna družba A., d.o.o. z oddelitvijo na novo družbo B., d.o.o. prenesla sredstva, to je svoje nepremičnine, manjši del opreme, ki je povezan s temi nepremičninami in finančno naložbo v življenjsko zavarovanje, na stani virov sredstev pa posojilo za pridobitev nepremičnine, del osnovnega kapitala, kapitalske rezerve, rezerve iz dobička in čisti poslovni izid. Novo ustanovljena družba B., d.o.o je tako pridobila premoženje - sredstva s pripadajočimi obveznostmi, nepremičnine v obliko poslovnega prostora skladišč in nepremičnine v gradnji (s pripadajočimi zemljiščem) kot sredstva, posojilo prejeto z namenom pridobitve teh nepremičnin (kot obveznosti, ki so neposredno povezane s temi sredstvi) in pripadajoči del dobička, ki je pridobitev nepremičnin omogočil. Poleg nepremični je bila prenesena tudi oprema, ki je neposredno povezana s prenesenimi nepremičninami (kot sredstvo) in pripadajoči del dobička, ki je nakup te opreme zagotovil (kot postavka iz pasivne bilance stanja). Prenosna družba A., d.o.o. bo po izvedeni statusni spremembi opravljala dejavnost prodaje in opremljanja sanitarnih enot po Sloveniji, prevzemna družba B., d.o.o. pa bo opravljala dejavnost dajanja nepremičnin v najem. Statusna sprememba je bila dne 19. 2. 2009 vpisana v sodni register pri obeh navedenih subjektih, obe družbi pa tudi uspešno opravljata svojo poslovno dejavnost.

18Na podlagi določbe 1. odstavka 48. člena ZDDPO-2 se za združitev in delitev šteje transakcija, ki se izvede v skladu z določili zakona, ki ureja gospodarske družbe, na podlagi 4. odstavka 48. člena ZDDPIO-2 pa za obrat šteje premoženja (vsa sredstva in obveznosti), ki se lahko pripiše delu družbe, ki je s poslovno-organizacijskega vidika sposobno tvoriti neodvisno poslovanje, in je subjekt, ki je zmožen poslovati z lastnim premoženjem. Davčni organ v obrazložitvi izpodbijane odločbe pa zgolj na splošni ravni navaja, da so nepremičnine (poslovna stavba, skladišče in nepremičnine v gradnji), manjši del opreme in finančna naložba v življenjsko zavarovanje so zgolj del sredstev prenosne družbe in vključno z manjšim delom opreme brez vključevanja ostalih elementov organizacije (zaposlenih, tehnologije, poslov), obstoječih dejavnosti niso sposobne opravljati samostojno in neodvisno. Tožnik je v pritožbi, kot tudi v tožbi ugotovitvam davčnega organa, da v danem primeru preneseno premoženje na prevzemno družbo B., d.o.o. ne predstavlja premoženja, ki bi bilo s poslovno-organizacijskega vidika sposobno neodvisno poslovati ugovarjal s številnimi konkretnimi ugovori, do katerih pa se davčna organa nista opredelila. Med drugim je tožnik ugovarjal, da je prenesel vsa sredstva in vse obveznosti kot zaokroženo celoto (celotno nepremičnino in celotne obveznosti-kredite, vezane na nepremičnino), torej v skladu z določbo 48. člena ZDDPO-2 vsa sredstva z vsemi pripadajočimi obveznostmi. Kadar se prenos obveznosti ne opravi skupaj s sredstvi, pogoj o prenosu vseh sredstev in obveznosti, ki ga določa definicija obrata, ni izpolnjen. Da gre za premoženje, ki je s poslovno-organizacijskega vidika sposobno tvoriti neodvisno poslovanje in da je subjekt sposoben poslovati z lastnim premoženjem je v danem primeru nesporno razvidno, saj oba subjekta uspešno poslujeta. Tožnik je nadalje ugovarjal, da v določbi 48. člena ZDDPO-2 ni nikjer opredeljeno, da bi moral obrat že pred izvedbo statusne spremembe že opravljati dejavnosti, pomembno je, ali je preneseno premoženje sposobno ustvarjati poslovne učinke in ne, ali jih je dejansko ustvarjalo že pred izvedbo statusne spremembe. Tožnik je tudi argumentiral, da so v danem primeru podani vsi trije pogoji, opredeljeni v 4. odstavku 48. člena ZDDPO-2 (1. zaokroženo premoženje, 2. se lahko pripiše delu družbe, ki je s poslovno-organizacijskega vidika sposobno tvoriti neodvisno poslovanje in 3. je subjekt, ki je zmožen poslovati z lastnim premoženjem) s konkretnimi navedbami, do katerih pa se davčna organa nista opredelila. V skladu z navedenim sodišče ugotavlja, da je tožnik že v dosedanjem postopku navajal dejstva in okoliščine, ter zanje predložil dokaze, ki jih davčni organ v izpodbijani odločbi ni presodil, zaradi česar je podana bistvena kršitev določb postopka, ki je vplivala na zakonitost odločitve (2. točka in 3. točka 27. člena ZUS-1).

19V skladu z navedenim je sodišče, na podlagi 2. in 3. točke 1. odstavka 64. člena ZUS-1 tožbi ugodilo in izpodbijano odločbo odpravilo ter zadevo vrnilo prvostopnemu organu v ponovno odločanje. Pri tem pa je, v skladu z določbami 4. in 5. odstavka 64. člena ZUS-1 prvostopni organ vezan na pravno mnenje sodišča glede uporabe materialnega prava in na njegova stališča, ki se tičejo postopka.

20Izrek o stroških temelji na določbi 3. odstavka 25. člena ZUS-1 na podlagi katerega se v primeru, ko sodišče tožbi ugodi in v upravnem sporu izpodbijani upravni akt odpravi, tožniku prisodi pavšalni znesek povračila stroškov, skladno s Pravilnikom o povrnitvi stroškov tožniku v upravnem sporu (Uradni list RS, št. 24/07, v nadaljevanju Pravilnik). Ker je bila predmetna zadeva rešena na seji in tožnika pa je zastopal odvetnik, se na podlagi določbe 3. člena Pravilnika tožniku prisodijo stroški v višini 350,00 EUR.