VSRS Sklep X Ips 368/2012

I. Zadeve, ki se pri Vrhovnem sodišču vodijo kot X Ips 368/2012, X Ips 369/2012, X Ips 370/2012, X Ips 371/2012, X Ips 372/2012, X Ips 373/2012, X Ips 393/2012, X Ips 394/2012, X Ips 395/2012, X Ips 396/2012, se združijo v skupno obravnavanje in odločanje tako, da postane osnovni spis X Ips 368/2012.
II. Revizijam se ugodi, sodbe Upravnega sodišča Republike Slovenije v Ljubljani I U 214/2012-12 z dne 27. 6. 2012, I U 414/2012-12 z dne 27. 6. 2012, I U 300/2012-12 z dne 27. 6. 2012, I U 255/2012-12 z dne 27. 6. 2012, I U 445/2012-12 z dne 27. 6. 2012, I U 211/2012-12 z dne 27. 6. 2012, I U 212/2012-14 z dne 27. 6. 2012, I U 114/2012-14 z dne 26. 6. 2012, I U 117/2012-14 z dne 26. 6. 2012, I U 256/2012-14 z dne 27. 6. 2012, se razveljavijo in se zadeve vrnejo sodišču prve stopnje v novo sojenje.
III. Odločitev o stroških se pridrži za končno odločbo.

1Z izpodbijanimi sodbami, navedenimi v uvodu tega sklepa, je prvostopenjsko sodišče na podlagi prvega odstavka 63. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1) zavrnilo revidentove tožbe zoper več odločb Carinskega urada Ljubljana. S temi je prvostopenjski organ v vsakem posameznem primeru revidentu kot deklarantu naložil v plačilo znesek dajatev in realnih obresti za blago, ki je bilo ocarinjeno po posameznih tam navedenih carinskih deklaracijah (EUL), ki so bile vložene za sprostitev blaga v prost promet, brez plačila DDV, zaradi dobave v drugo državo članico. Izpodbijane odločbe so bile izdane, ker je carinski organ v postopku naknadnega preverjanja EUL na novo določil vrednost carinskega blaga. Drugostopni organ je revidentove pritožbe zoper prvostopne odločbe zavrnil kot neutemeljene.

2Sodišče prve stopnje je v obrazložitvi izpodbijane sodbe pritrdilo odločitvam in razlogom carinskih organov, in se opredelilo do tožbenih navedb.

3Zoper sodbe sodišča prve stopnje je revident vložil revizije, katerih dovoljenost utemeljuje z razlogi iz 2. in 3. točke drugega odstavka 83. člena ZUS-1. Uveljavlja revizijska razloga bistvene kršitve določb postopka in zmotne uporabe materialnega prava. Predlaga, da Vrhovno sodišče revizijam ugodi in spremeni sodbe sodišča prve stopnje tako, da ugodi tožbenim zahtevkom oziroma podrejeno, da revizijam ugodi in izpodbijane sodbe v celoti razveljavi ter zadeve vrne v novo sojenje. Priglaša tudi stroške revizijskih postopkov.

4V odgovorih na revizije tožena stranka predlaga njihovo zavrnitev.

K I. točki izreka:

5Ker gre v obravnavanih zadevah za več postopkov o istem predmetu, saj revident v vseh primerih z vsebinsko povsem enakimi razlogi izpodbija sodbe, izdane na isti pravni podlagi in ob bistveno enakem dejanskem stanju, in ker sta v vseh zadevah isti tudi stranki spora, so izpolnjeni pogoji za združitev postopkov na revizijski stopnji. Zato je Vrhovno sodišče – ob upoštevanju načela pospešitve in ekonomičnosti postopka iz prvega odstavka 11. člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1 – smiselno uporabilo določbo prvega odstavka 42. člena ZUS-1 in v uvodu navedene zadeve združilo v skupno obravnavanje in odločanje.

K II. točki izreka:

6Revizije so utemeljene.

7Po 2. točki drugega odstavka 83. člena ZUS-1 je revizija dovoljena, če gre po vsebini zadeve za odločitev o pomembnem pravnem vprašanju ali če odločba sodišča prve stopnje odstopa od sodne prakse Vrhovnega sodišča glede vprašanja, ki je bistveno za odločitev ali če v sodni praksi o tem vprašanju ni enotnosti. Revident zatrjuje oboje. Vrhovno sodišče je revizije dovolilo, ker gre po vsebini zadev za odločitev o pomembnem pravnem vprašanju, saj je odločitev pomembna za zagotovitev pravne varnosti, enotne uporabe oziroma za razvoj prava preko sodne prakse. Pomembno pravno vprašanje se nanaša na določitev carinske vrednosti blaga po merilih, določenih v b) točki drugega odstavka 30. člena Uredbe Sveta (EGS) št. 2913/92 z dne 12. 10. 1992 o uvedbi Carinskega zakonika skupnosti (UL L 302 z dne 19. 10. 1992 s spremembami, v nadaljevanju CZS), v povezavi z ustreznimi členi Uredbe Sveta EGS št. 2454/93 z dne 2. 7. 1993 o določbah za izvajanje Uredbe Sveta EGS št. 2913/92 o Carinskem zakoniku Skupnosti (UL L 253/11. 10. 1993 s spremembami, v nadaljevanju Izvedbena uredba), na to vprašanje pa z enostavno, jezikovno razlago ni mogoče odgovoriti.

8Revizija je izredno pravno sredstvo proti pravnomočni sodbi sodišča prve stopnje (83. člen ZUS-1). Po prvem odstavku 85. člena ZUS-1 se lahko revizija vloži le zaradi bistvene kršitve določb postopka v upravnem sporu iz drugega in tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 ter zaradi zmotne uporabe materialnega prava, za razliko od postopka s pritožbo, kjer se glede na 2. točko prvega odstavka 75. člena ZUS-1 preizkuša tudi pravilnost presoje postopka izdaje upravnega akta. Revizijsko sodišče izpodbijano sodbo preizkusi le v delu, ki se z revizijo izpodbija, in v mejah razlogov, ki so v njem navedeni, po uradni dolžnosti pa pazi na pravilno uporabo materialnega prava (86. člen ZUS-1). V tem okviru je revizijsko sodišče v obravnavani zadevi tudi opravilo revizijski preizkus.

Sporno vprašanje in pravna podlaga

9V obravnavanih zadevah je carinski organ podvomil, da prijavljena vrednost carinskega blaga, različnih tekstilnih izdelkov, uvoženih s Kitajske, predstavlja resnično transakcijsko vrednost v smislu 29. člena CZS. Ker revident po oceni carinskih organov ni odpravil dvomov v to, saj ni dostavil zahtevane dodatne dokumentacije, je carinski organ vrednost carinskega blaga določil v skladu s 30. členom CZS, po katerem je treba po vrstnem redu uporabiti tam predpisane metode ugotavljanja vrednosti blaga. Ker ni imel podatkov o transakcijskih vrednostih enakega blaga v smislu a) točke drugega odstavka 30. člena CZS, je vrednost določil v skladu z b) točko drugega odstavka 30. člena CZS, ki določa, da je carinska vrednost „transakcijska vrednost podobnega blaga, ki je bilo prodano za izvoz v Skupnost in izvoženo v istem ali približno istem času kot blago, ki ga je treba ovrednotiti.“ Določba b) točke drugega odstavka 30. člena CZS torej predpisuje določanje vrednosti blaga glede na transakcijsko vrednost podobnega blaga, pri čemer je bistveno, da je blago, s katerim se primerja vrednoteno blago, podobno blago ter da je izpolnjen časovni pogoj glede časa izvoza podobnega blaga.

10Podatke o „podobnem blagu“ je carinski organ pridobil iz centralnega informacijskega sistema. Upošteval je analitski izpis carinskih deklaracij, po katerih je bilo v Republiki Sloveniji carinjeno podobno blago z določenimi parametri glede časovnega okvirja, carinskega postopka, tarifnih oznak in države porekla.

11V revizijah ostaja sporno, ali so bila merila za določitev vrednosti iz b) točke drugega odstavka 30. člena CZS in ustreznih določb Izvedbene uredbe pravilno uporabljena. Po mnenju revidenta namreč primerjano blago ni podobno deklariranemu blagu.

Podobno blago

12Glede na navedeno je pogoj za določitev carinske vrednosti v skladu z b) točko drugega odstavka 30. člena CZS, da je blago, s katerim se primerja blago, katerega vrednost se ugotavlja, podobno blago. Kaj je podobno blago natančneje določa Izvedbena uredba v točki (d) prvega odstavka 142. člena, kjer je navedeno, da je podobno blago tisto „blago, ki je bilo izdelano v isti državi in ima, čeprav v vseh pogledih ni enako, podobne lastnosti in podobno materialno sestavo, ki mu omogoča izpolnjevanje enakih funkcij in zamenljivost po trgovski plati; pri ugotavljanju, ali je neko blago podobno, je treba med drugim upoštevati kakovost in sloves blaga ter obstoj blagovne znamke.“

13V zvezi s kriterijem, da ima blago, s katerim se primerja carinjeno blago, podobne lastnosti in podobno materialno sestavo, ki mu omogoča izpolnjevanje enakih funkcij in zamenljivost po trgovski plati, je prvostopenjsko sodišče navedlo, da izhaja podobna ali enaka sestava blaga že iz same uvrstitve blaga v carinski nomenklaturi, saj je pri uvrščanju tekstilnih izdelkov materialna sestava odločilen kriterij. Vendar pa sama uvrstitev blaga v isto tarifno oznako, glede na zgoraj navedene kriterije, po presoji revizijskega sodišča še ne zadostuje za zaključek, da je blago tudi podobno, podobnih lastnosti in kakovosti.(1) V določeno tarifno oznako namreč ni uvrščeno samo blago, ki je med seboj enako ali podobno, saj se v isto oznako lahko uvršča tudi drugačno blago.(2)

14Pri določenem blagu pa carinski organ sploh ni imel na razpolago podatkov o ceni blaga z enako materialno sestavo, zato je uporabil vrednost blaga, ki ima drugačno materialno sestavo in se uvršča v drugo tarifno oznako KN. V tem delu bi moralo sodišče prve stopnje posebej natančno obrazložiti, zakaj je blago, ki je primerjano pri določenih postavkah in spada v različne tarifne oznake ter ima drugačno materialno sestavo, v zgoraj navedenih kriterijih podobno vrednotenemu. V okoliščinah, ko so se primerjale na primer pletene ženske obleke iz bombaža z oblekami iz sintetičnih vlaken, poliestra in elastana (X Ips 396/2012), tkana ženska krila iz 97 % bombaža in 3 % elastana s krili iz 100 % poliestra (X Ips 368/2012), ženske obleke iz 95 % poliamida in 5 % elastana s pletenimi oblekami iz bombaža, in podobno, zgolj navedba, da je primerjano blago „podobno“ vrednotenemu, ne zadostuje. Predvsem pa v obeh primerih, ko gre za isto tarifno oznako in ko gre za različne tarifne oznake, v izpodbijanih sodbah ni obrazloženo, zakaj carinjeno in primerjano blago omogočata izpolnjevanje enakih funkcij in zakaj sta zamenljiva po trgovski plati, saj zgolj navedba, da je ta pogoj izpolnjen, ne zadostuje. Zaradi navedenega revizijsko sodišče ocenjuje, da je zaključek prvostopenjska sodišča in carinskih organov, da je blago podobno vrednotenemu blagu, ker se uvršča v isto ali podobno tarifno oznako, vsaj preuranjen.

15Pri ugotavljanju, ali je neko blago podobno vrednotenemu ali ne, je treba upoštevati tudi kakovost in sloves blaga ter obstoj blagovne znamke. Medtem, ko pri določenem blagu blagovna znamka ni nujno bistven element za zaključek, ali gre za podobno blago vrednotenemu, pa sta pri tekstilnem blagu blagovna znamka in kakovost ključna elementa pri presoji, ali gre za podobno blago.(3) Navedeni kriteriji namreč prav tako bistveno vplivajo na zamenljivost blaga na trgu.

16V zvezi s tem kriterijem je v obravnavanih zadevah stališče prvostopenjskega sodišča in carinskih organov, da primerjano blago ni bilo blago z blagovno znamko, ki ima sloves, saj to ne izhaja iz deklaracij in računov. Vendar ima revident prav, ko navaja, da to, ali je blago označeno z blagovno znamko ali ne, ni vedno razvidno samo iz računa in deklaracije, saj ta navedba ni nujna. Glede na to, da je revident ves čas postopka ugovarjal takšnemu zaključku in konkretizirano zatrjeval, da je bilo z deklaracijami, ki jih je carinski organ uporabil za ugotavljanje vrednosti, uvoženo blago z blagovnimi znamkami, ter ob upoštevanju tega, da revident niti nima možnosti pridobiti dokazov s strani teh uvoznikov, saj mu jih ti niso dolžni dati, bi se do njegovih ugovorov v zvezi z ugotavljanjem dejanskega stanja, ki bi lahko privedli do drugačnega zaključka, morali carinski organi oziroma prvostopenjsko sodišče opredeliti.

17Da je bilo primerjano blago prav take nizke kakovosti in brez blagovne znamke, kot vrednoteno, po presoji revizijskega sodišča tudi ni mogoče zaključiti zgolj na podlagi dejstva, da so cene blaga, prav tako kupljenega na Kitajskem, nekajkrat nižje od tistih, ki so kot povprečne na tržišču EU in v Sloveniji izračunane v Tabelah povprečnih vrednosti za podobno blago, ki jih je pripravil Sektor za tarifo, vrednost in poreklo na osnovi vseh uvozov tekstilnih izdelkov in obutve v letu 2008 v Sloveniji (v nadaljevanju Tabela povprečnih vrednosti) in v tabelah Evropskega urada za boj proti goljufijam (v nadaljevanju OLAF tabele), kot je navedel carinski organ, na obrazložitev katerega se sklicuje sodišče prve stopnje. Kot ugotavlja že sodišče prve stopnje, so bile omenjene tabele uporabljene zgolj kot „tehnični pripomoček“, na podlagi katerega se, ob obstoju drugih okoliščin, kot je pomanjkljiva dokumentacija, utemelji „upravičen dvom“ v prijavljeno vrednost blaga. Kot take so lahko zgolj indic o tem, da je bilo tudi primerjano blago nizke kakovosti, vendar ob pomanjkanju drugih podatkov o primerjanem blagu, zaključek o tem, da je bilo ravno tako nizke kakovosti kot vrednoteno blago, ne more temeljiti zgolj na teh statističnih podatkih. Poleg tega so v spisih priložene le OLAF tabele povprečnih vrednosti iz leta 2005 do februarja 2007, blago pa je bilo deklarirano v letu 2009, zato ugotovitev upravnega organa v izpodbijani odločbi v zvezi s temi tabelami tudi ni mogoče preizkusiti.

18CZS zahteva tudi, da je bilo primerjano blago izvoženo v istem ali približno istem času kot blago, ki ga je treba ovrednotiti. Sodišče prve stopnje je v določenih izpodbijanih sodbah navedlo, da je čas uvoza primerljiv, vendar ima revident prav, ko navaja, da je v skladu z b) točko drugega odstavka 30. člena CZS relevanten čas izvoza blaga in ne uvoza. Tudi sicer je iz podatkov spisov razvidno, da so bile izbrane deklaracije podobnega blaga iz obdobja od 1. 10. 2008 do 31. 3. 2009. Sodišče bi moralo obrazložiti, zakaj je takšno obdobje za vrednotenje tekstilnega blaga še primerno obdobje.

Uskladitve vrednosti zaradi komercialnih ravni in količine blaga, s katerim se primerja vrednoteno blago

19V prvem odstavku 151. člena Izvedbene uredbe je določeno: „Pri uporabi člena 30(2)(b) zakonika (transakcijska vrednost podobnega blaga) se carinska vrednost določi s sklicevanjem na transakcijsko vrednost podobnega blaga iz kupoprodajnega posla na enaki komercialni ravni in za skoraj enako količino blaga, kakršna je količina blaga, ki se vrednoti. Če takšnega kupoprodajnega posla ni, se upošteva transakcijska vrednost podobnega blaga, ki je bilo prodano na drugi komercialni ravni in/ali tudi v drugačnih količinah, usklajena zaradi upoštevanja razlik, ki bi jih lahko povzročila komercialna raven in/ali količina, pod pogojem, da se lahko te uskladitve, zaradi katerih se lahko vrednost zviša ali zniža, opravijo na podlagi predloženih dokazov, iz katerih izhaja, da so pravilne in natančne.“

20Priloga 23 k Izvedbeni uredbi v zvezi z uporabo 30(2)(a) in 30(2)(b) člena CZS določa: „1. Pri uporabi teh določb carinski organi, kjer je mogoče, upoštevajo prodajo enakega ali podobnega blaga, kakor je ustrezno, na enaki komercialni ravni ali v približno enaki količini kakor blago, ki se vrednoti. Če takega kupoprodajnega posla ni, se lahko za primerjavo uporabi prodaja enakega ali podobnega blaga, kakor je ustrezno, ki poteka pod enim od naslednjih treh pogojev: (a) enaka komercialna raven, vendar v drugačnih količinah; (b) drugačna komercialna raven, vendar v približno enakih količinah; ali (c) različna komercialna raven in različne količine. 2. Ko se odkrije kupoprodajni posel pod enim od teh treh pogojev, se, odvisno od primera, uskladi naslednje:(a) samo dejavniki količine; (b) samo dejavniki komercialne ravni; ali (c) tako dejavniki komercialne ravni kakor količine. 3. Izraz „in/ali“ omogoča prožnost pri uporabi kupoprodajnih poslov in potrebnih uskladitev glede na katerega od zgoraj opisanih pogojev. 4. Pogoj za uskladitev zaradi drugačnih komercialnih ravni ali drugačnih količin je, da je take uskladitve, ne glede na to, ali se zaradi njih vrednost zviša ali zniža, mogoče opraviti samo na podlagi predloženih dokazov, iz katerih izhaja, da so pravilne in natančne, npr. veljavni cenik, ki vsebuje cene, ki se nanašajo na drugačne ravni ali drugačne količine“. Priloga nadalje določa, da „je primer za to, če uvoženo blago, ki se vrednoti, sestoji iz pošiljke 10 enot in je bilo edino enako ali podobno uvoženo blago, za katero transakcijska vrednost obstaja, povezano s prodajo 500 enot, in se ve, da prodajalec daje popuste na količino, je treba uskladitev izvesti s pomočjo cenika prodajalca, pri čemer se na podlagi te cene izračuna cena za prodajo 10 enot. To ne pomeni, da je kupoprodajni posel moral biti izveden za 10 enot, če obstaja verodostojen cenik za prodajo drugačnih količin. Če takšnega objektivnega merila ni, določanje carinske vrednosti po določbah člena 30(2)(a) in (b) ni ustrezno.“

21V obravnavnih zadevah, kot ugotavlja tudi prvostopenjsko sodišče, pri postavkah, kjer količine blaga niso bile enake ali približno enake, ni prišlo do uskladitve uporabljenih cen zaradi drugačnih količin blaga, katerega cena je bila uporabljena za vrednotenje, in sicer zaradi razlogov, ki naj bi bili po pojasnilih tožene stranke objektivni razlogi. Kjer bi organ moral zaradi neprimerljivih količin uskladiti ceno tega podobnega blaga navzgor, tega ni storil, ker naj bi bilo to v korist revidenta, tam, kjer bi moral uskladiti ceno podobnega blaga navzdol, pa tega ni storil, ker je bila ugotovljena cena že sicer bistveno nižja od povprečne cene po tabeli OLAF oziroma po tabeli povprečnih vrednosti za podobno blago, ki jih je pripravil Sektor za tarifo.

22Ne glede na vse navedeno pa po presoji revizijskega sodišča takšno postopanje carinskih organov ni v skladu z določbami Izvedbene uredbe in njene Priloge 23. Iz teh namreč povsem jasno izhaja, prvič, da je usklajevanje zaradi različnih količin in komercialne ravni obvezno, kar pomeni, da uskladitve ni dopustno opustiti, tudi če naj bi bila opustitev v korist stranke carinskega postopka, in drugič, da je treba uskladitve opraviti samo na podlagi predloženih dokazov, iz katerih izhaja, da so pravilne in natančne, kot je npr. veljavni cenik, ki se nanaša na drugačne ravni ali količine. Tabela OLAF, na katero se sklicuje carinski organ, oziroma Tabela povprečnih vrednosti, takšna dokaza nista, kakšnega drugega dokaza pa carinski organ ni uporabil oziroma ga ni imel. Če objektivnega merila za izvedbo uskladitev ni, pa glede na izrecno določbo Priloge 23, določanje carinske vrednosti po točki b) drugega odstavka 30. člena CZS ni ustrezno.

Vštevanje prevoznih stroškov

23Revident je v določenih zadevah šele v tožbah ugovarjal, da je carinski organ letalske stroške prištel k vrednosti blaga tako, da je celotne stroške sorazmerno porazdelil glede na vrednost blaga, vendar pa je treba na podlagi 166. člena Izvedbene uredbe in v skladu s Prilogo 25, v carinsko vrednost vključiti stroške zračnega prevoza s Kitajske v deležu 70 % in ne 100 %.

24Sodišče prve stopnje je zaključilo, da gre za tožbeno novoto in se do navedenega revidentovega ugovora ni opredelilo, vendar ima po mnenju revizijskega sodišča revident prav, ko navaja, da bi se moralo sodišče prve stopnje o materialnopravno relevantnem vprašanju izjaviti, saj sodišče na pravilno uporabo materialnega prava pazi po uradni dolžnosti.

Sklepno

25Zaradi navedenega je revizijsko sodišče ocenilo, da je zaključek prvostopenjska sodišča in carinskih organov, da je primerjano blago podobno vrednotenemu blagu, vsaj preuranjen. V ponovnem postopku bo moralo sodišče prve stopnje v skladu z materialnopravnimi stališči, ki jih je zavzelo revizijsko sodišče v tej sodbi, ponovno presoditi, ali so izpolnjeni pogoji za vrednotenje deklariranega blaga po točki b) drugega odstavka 30. člena CZS in to obrazložiti. Pri tem so mu lahko v pomoč tudi deklaracije drugih držav članic Evropske unije. Če pa bo ugotovilo, da vrednotenje deklariranega blaga na tej podlagi sploh ni mogoče, je treba upoštevati določbo prvega odstavka 30. člena CZS, ki zahteva, da se tam določene metode za vrednotenje blaga uporabijo po določenem vrstnem redu oziroma upoštevati določbo 31. člena CZS, ki jo je za določitev vrednosti treba uporabiti, če carinske vrednosti uvoženega blaga ni mogoče določiti z uporabo 29. in 30. člena CZS. V okviru 31. člena CZS Sporazum o izvajanju člena VII splošnega sporazuma o tarifah in trgovini predvideva posvetovanja med carinskim organom in uvoznikom z namenom pridobivanja podatkov, potrebnih za pravilno uporabo nadaljnjih metod vrednotenja.

26Kot izhaja iz obrazložitve tega sklepa, je sodišče prve stopnje v obravnavanih primerih zagrešilo absolutno bistveno kršitev postopka iz tretjega odstavka 75. člena ZUS-1 v zvezi z 8. in 14. točko drugega odstavka 339. člena ZPP. Prav tako je bilo kršeno materialno pravo, in sicer razlaga definicije podobnega blaga iz točke (d) prvega odstavka 142. člena Izvedbene uredbe, posledično pa dejansko stanje ni bilo popolno ugotovljeno, saj manjkajo dejanske ugotovitve, na podlagi katerih bi se lahko zaključilo, da gre za podobno blago v skladu z definicijo podobnega blaga. Materialno pravo je bilo kršeno tudi zato, ker niso bile opravljene obvezne uskladitve zaradi komercialnih ravni in količin. Zaradi navedenega je bilo treba revizijam v skladu z določbo prvega odstavka 93. člena ZUS-1 in drugega odstavka 94. člena ZUS-1 ugoditi in izpodbijane sodbe razveljaviti ter vrniti zadeve sodišču prve stopnje v novo sojenje, v katerem bo moralo dopolniti dokazni postopek oziroma presoditi in obrazložiti dejstva, ki so odločilna za odmero carinskih dajatev.

K III. točki izreka

27Odločitev o stroških postopka temelji na določbi tretjega odstavka 165. člena ZPP v zvezi s prvim odstavkom 22. člena ZUS-1.

----

Op. št. (1): Primerjaj Sheri Rosenow and Brian O’Shea, A Handbook on the WTO Customs Valuation Agreement, Cambridge University Press, 2010, strani 97, 112, 155.

Op. št. (2): Primerjaj Sheri Rosenow and Brian O’Shea, A Handbook on the WTO Customs Valuation Agreement, Cambridge University Press, 2010, stran 155.

Op. št. (3): Primerjaj Sheri Rosenow and Brian O’Shea, A Handbook on the WTO Customs Valuation Agreement, Cambridge University Press, 2010, stran 97.