UPRS Sodba I U 1050/2019-22

I. Tožbi se delno ugodi, odločba Finančne uprave Republike Slovenije št. 0610-2238/2017-6 08-530-14 z dne 12. 1. 2018, kot je bila spremenjena s sklepom št. 0610-2238/2017-11 08-530-01 z dne 16. 4. 2018, se v točki I.4. izreka delni odpravi, in sicer za dodatno odmerjeni davek na dodano vrednost v višini 880,00 EUR, ki je bil odmerjen od osnove 4.000,00 EUR po stopnji 22%, in za temu odgovarjajoči del pripadajočih obresti, obračunanih od poteka roka za plačilo dne 31. 12. 2013 do dneva izdaje predmetne odločbe, ter se zadeva v tem delu vrne prvostopenjskemu davčnemu organu v ponovni postopek.

II. V ostalem se tožba zavrne kot neutemeljena.

III. Tožena stranka je dolžna tožeči stranki povrniti stroške tega postopka v znesku 15 EUR v roku 15 dni od vročitve te sodbe, od poteka tega roka dalje do plačila z zakonskimi zamudnimi obrestmi.

1Prvostopenjski davčni organ je z izpodbijano odločbo v ponovnem davčnem inšpekcijskem nadzoru davka na dodano vrednost (v nadaljevanju DDV) za čas od 15. 11. 2012 do 30. 9. 2014 tožniku dodatno odmeril in naložil v plačilo DDV in pripadajoče obresti, in sicer za obdobja januarja, marca, junija, novembra in decembra 2013, v znesku 9.502,74 EUR davka in 3.013,60 EUR¹ pripadajočih obresti, skupaj 12.516,34 EUR, pri čemer bodo po poteku plačilnega roka zaračunane obresti in začeta izvršba, tožnik povrnitve stroškov ni zahteval, stroški, ki so nastali organu, pa bremenijo slednjega in pritožba ne zadrži izvršitve izpodbijane odločbe.

2Iz obrazložitve izhaja, da je bil vsled napotil drugostopenjskega davčnega organa iz prvotnega postopka pri tožniku opravljen ponovni davčni inšpekcijski nadzor DDV za omenjena davčna obdobja z namenom preveritve, ali so izpolnjeni pogoji za odbitek vstopnega DDV po devetih spornih računih različnih dobaviteljev, in sicer gre za družbe A., B., C., Č. in D. ter odvetnika E.E.. Davčni organ je ugotovil, da tožnik kljub večkratnim zahtevam ni predložil vseh originalnih računov (večinoma gre za kopije) z zahtevanimi prilogami in nobenih pravih obrazložitev, podprtih z verodostojnimi listinami in dokazi, ki bi posamezne račune razjasnili, da bi bil iz njih brez dvoma razviden posamezen poslovni dogodek. Tožnikove pripombe na ugotovitve v zapisniku niso bile upoštevane. Za račune družb D., Č., C., B. in odvetnika E.E. davčni organ med drugim ugotavlja, da ne vsebujejo natančne navedbe obsega in vrste opravljenih storitev, kakor je predpisano v 6. točki 82. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1), poleg tega pa tudi ne vsebujejo nobenih prilog ali druge ustrezne spremljajoče dokumentacije, na podlagi katere bi lahko davčni organ ugotovil, da je zaračunana storitev povezana z obdavčljivo dejavnostjo, kot to določa 63. člen ZDDV-1. Glede računa družbe A.A. za nabavo fotoaparata pa organ ugotavlja, da tožnik ni predložil nobenih dokazil, da se le-ta uporablja za namene opravljanja dejavnosti, kot to določa 63. člen ZDDV-1. Zato tožniku v letu 2013 ni bil priznan odbitek DDV v skupnem znesku 9.502,74 EUR.

3Drugostopenjski davčni organ je tožnikovo pritožbo zoper izpodbijano odločbo zavrnil. Pritrdil je zaključkom prvostopnega organa in dodal, da tudi po njegovi presoji tožnik pomanjkljivosti obravnavanih računov ni saniral s predloženimi pojasnili in prilogami, poleg tega pa se obravnavani računi tudi sicer ne sklicujejo na nobene priloge ali pojasnila. Tudi po presoji drugostopenjskega organa obravnavani računi ne vsebujejo zakonsko predpisanih sestavin iz 82. člena ZDDV-1 in tudi niso ustrezni računi, kar je eden od kumulativnih pogojev za odbitek vstopnega davka. V zadevi je relevantno, ali sporni računi z naknadno predloženimi pojasnili tožnika vsebujejo obvezne podatke na računu, v zvezi s čimer je relevanten zlasti 226. člen Direktive 2006/112, ki je bila prenesena v 82. člen ZDDV-1. Vsebinske zahteve v zvezi s pravico do odbitka DDV so tiste, ki urejajo dejansko (materialno) podlago in obseg pavice, formalne pa urejajo podrobna pravila in nadzor nad uveljavljanjem ter pravilno delovanje sistema DDV. Po presoji pritožbenega organa predstavlja minimalna vsebina, ki jo morajo vsebovati računi, vsebinske zahteve, ki morajo biti izpolnjene za uspešno uveljavljanje pravice do odbitka in ne gre za le formalne oz. procesne zahteve. V obravnavanem primeru pa je bilo ugotovljeno, da sporni računi ne izpolnjujejo vsebinske zahteve za uveljavljanje odbitka. V obravnavani zadevi pri tem ne gre za formalnost, ki jo sicer določi vsaka država članica (v smislu sodb SEU v zadevah Ecotrade in Collee). Kar se tiče obveznih sestavin na računu, ki se nanašajo na identifikacijo vrste in obsega storitve, tudi ne gre za takšno zahtevo, ki bi zaradi številčnosti ali tehničnega značaja praktično onemogočila ali pretirano otežila uveljavljanje dobitka. Po presoji drugostopenjskega organa zahteva iz 6. točke 82. člena ZDDV-1, ki določa, da mora biti na računu obvezen podatek o količini in vrsti dobavljenega blaga ali o obsegu in vrsti opravljenih storitev, ni nedovoljen dodaten pogoj, ki bi onemogočal uveljavljanje odbitka, opis storitev na računih pa tudi davčnemu organu ne omogoča možnosti nadzora. Ker je pridobitev ustreznega računa obveznost tožnika, ki je želel uveljavljati odbitek, je utemeljeno, da nosi posledice pomanjkljivosti obravnavanih računov. Da vsi sporni računi ne izpolnjujejo pogojev po cit. zakonskem določilu, je po presoji druge stopnje bilo pravilno presojeno že na prvi stopnji. Neutemeljen je tožnikov ugovor, da so imeli vsi izločeni računi opredeljene sestavine, kot jih zahteva zakon. Glede računa za nabavo fotoaparata pa se drugostopenjski organ strinja, da gre za nabavo v zasebne namene. V zadevi tudi predhodno ni bil izveden nadzor nad pravilnostjo in zakonitostjo obračunavanja in plačevanja DDV s strani kontrolork. Iz uradnih podatkov davčnega organa namreč izhaja, da davčnega inšpekcijskega postopka v smislu 3. točke 127. člena Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) za obravnavano obdobje ni bilo, opravljene so bile le kontrole posameznih mesečnih obračunov po 1. točki 127. člena ZDavP-2, ki pa nimajo učinkov zunaj konkretnega postopka, saj ne ustvarjajo učinka pravnomočnosti, zaradi česar mesečna kontrola tožnika ne varuje pred možnostjo, da v isti zadevi ne bo prišlo do inšpiciranja.

4Tožnik vlaga tožbo zoper izpodbijano odločbo in predlaga zaslišanje F.F., ki je kot predstavnik tožnika sodeloval pri davčnem pregledu in bo pojasnil oz. ponudil dokaze za zatrjevane kršitve postopka ter izpovedal da je imel davčni organ na razpolago celotno dokumentacijo za določitev obsega in vsebine opravljenih storitev. Dodatno predlaga tudi zaslišanje G.G. iz računovodstva, ki je za tožnika opravljalo storitve in sodelovalo v postopku davčnega pregleda. Zatrjuje, da so bile ob izdaji izpodbijane odločbe storjene kršitve: pooblaščena oseba ni argumentirano ocenila vsakega odgovora in pojasnila s priloženimi listinami tožnika, čeprav so pomembni za vsebinski preizkus poslovnih dogodkov in kumulativne izpolnitve pogojev za odbitek ter vsebino presoje posameznih listin; strokovno neutemeljen in pavšalen je sklop ugotovitev, da so sporni računi nepopolni in da je opis storitev preveč splošen, tožnik pa da je podal pomanjkljive in nerazumljive odgovore oz. ni predložil spremljajočih listin; vzorčni pristop k priloženim listinam nima podlage v mednarodnih računovodskih standardih niti v zakonodaji, je pa tudi v nasprotju z načelom materialne resnice v davčnih zadevah, finančni inšpektor pa tako sploh ni ugotovil dejanskega stanja in materialne resnice, saj je le parcialno pregledoval dokumentacijo; toženka tudi ni ugotavljala dejstev v korist tožnika niti ni zahtevala naknadno nobenih dodatnih pojasnil oz. dokazil; pooblaščena oseba podaja izkrivljene interpretacije pravno-statusnih kategorij pri listinah, s katerimi tožnik pojasnjuje vsebino spornih računov; inšpektor očitno ni razumel tožnikovih pojasnil, medtem ko so jih kontrolorji mesečnih obračunov razumeli in sprejeli; inšpektor pa je ravnal tudi v nasprotju z obrazložitvijo in navodili prvotno izdane drugostopenjske odločbe iz leta 2017. Nadalje tožnik za posamezne sporne račune opiše ključne primere neprimerne prakse ali „izkrivljenih“ interpretacij pri davčnem pregledu, nadaljuje s povzetkom (podrobnejši opisi pa so v tožnikovih el. poštah in pripombah na zapisnik) pojasnil in povezav vsebin vseh listin, tako da navede okvire sodelovanja, opis naročenih in dobavljenih storitev ter kdo, kdaj in v kakšnem obsegu je storitev opravil.² V dokaz svojih navedb se sklicuje na listine s prilogami po računih, ki jih povzema v seznamu in navaja, da jih v elektronski obliki prilaga na USB nosilcu; na njem je 72 verodostojnih listin s prilogami, ki jih tožnik v tožbi našteva.³ Tožnik predlaga tudi vpogled v pripombe na zapisnik, ki se nahajajo v davčnem spisu, sklicuje pa se na sodbo SEU v zadevi Dankowski, iz katere izhaja, da je pravica do odbitka omejena le v primeru, če iz računa ne izhajajo podatki za identifikacijo osebe, ki je račun izdala, in vrsta zaračunane storitve, kar pa sporni računi vsebujejo, tožnik pa je to še podkrepil z ustreznimi listinami. Sodišču predlaga naj izpodbijano odločbo odpravi in zadevo vrne prvostopenjskemu organu v ponovno odločanje, priglaša pa tudi stroške postopka, povrnitev katerih zahteva.

5Toženka v odgovoru na tožbo prereka tožbene navedbe in vztraja pri dejanskem stanju, kot izhaja iz izpodbijane odločbe, in razlogih iz obrazložitev obeh odločb, saj tožnik tudi v tožbi ne navaja dejstev, ki bi imela vpliv na drugačno odločitev. Sodišču predlaga, da tožbo kot neutemeljeno zavrne.

6V zadevi je sodišče s soglasjem strank odločilo brez glavne obravnave, saj sta se ji stranki pisno odpovedali na podlagi 279.a člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) v zvezi s prvim odstavkom 22. člena Zakona o upravnem sporu (v nadaljevanju ZUS-1). Sodišče je v tem okviru vpogledalo v upravni spis, zlasti v listine, ki jih je v sodni spis vzelo pod C1-C111. Gre namreč za listine, na katere se sklicuje tožnik v svoji tožbi in navaja, da jih v elektronski obliki prilaga na USB nosilcu. Vendar pa tožnik tožbi USB nosilca ni priložil, ga je pa priložil svoji pritožbi v upravnem postopku in se ta USB nosilec tudi nahaja v upravnem spisu. Glede na navedeno je sodišče zgoraj omenjene listine prevzelo iz upravnega spisa še v sodni spis v fotokopiji (razen dokumenta C13, ki ga zaradi velikega obsega ni v sodni spis vzelo v fotokopiji, temveč je v sodni spis vzet samo na USB nosilcu, ki pa je ravno tako vložen v sodni spis). Ni pa sodišče izvedlo dokaza z zaslišanjem F.F. in G.G., saj je tožnik sodišču sporočil, da pri njunem zaslišanju ne vztraja.

7Tožba je delno utemeljena.

8Sodišče uvodoma zavrača tožnikovo sklicevanje na podrobnejši opise glede pojasnil in povezav vsebin vseh listin, ki naj bi izhajali iz tožnikovih el. sporočil in pripomb na zapisnik, v zvezi s čimer tožnik podaja tudi predlog za vpogled v njegove pripombe na zapisnik, ki se nahajajo v davčnem spisu. Tožba je namreč samostojno procesno dejanje, zato trditvena podlaga tožbe lahko obsega le navedbe v tožbi. To pa pomeni, da se v njej ni dopustno le pavšalno sklicevati na navedbe iz vlog in pisanj iz predhodnih faz postopka. Zato bo sodišče v tem upravnem sporu presojalo le s samo tožbo podane navedbe.

9Davčni zavezanec sme odbiti vstopni DDV, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev od drugega davčnega zavezanca; 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun; 3. da gre za uporabo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij; 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo sistema DDV, oziroma če davčni zavezanec ni vedel ali moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt višje v dobavni verigi. V obravnavani zadevi je davčni organ tožniku dodatno odmeril DDV, ker je, med drugim, ugotovil, da tožnik nima ustreznih oziroma popolnih računov v smislu 82. člena ZDDV-1, glede zadnjega obravnavanega računa, pa da se odbitek ne prizna, ker je šlo za zasebno rabo kupljenega fotoaparata.

Glede računa družbe D. št. 13001

10Kot izhaja iz izpodbijane odločbe (str. 3), je tožnik po računu družbe D. d.o.o. št. 13001 z dne 9. 1. 2013 uveljavljal odbitek vstopnega DDV v višini 1.400,00 EUR. Iz računa izhaja, da je bilo z njim zaračunano svetovanje na projektih DDD in DSU v januarju 2012. Davčni organ je ugotovil, da tožnik januarja 2012 še ni obstajal, kar pomeni, da teh storitev ni mogel uporabiti za namene obdavčenih transakcij in mu zato po 63. členu ZDDV‑1 ne pripada vstopni DDV. Poleg tega pa je opis opravljenih storitev presplošen in ni skladen s 6. tč. 82. člena ZDDV-1, razviden pa tudi ni obseg teh storitev (po urah, sklopih ali podobno). Vsled prejetih tožnikovih pripomb je davčni organ dodatno ugotovil (str. 31 in naslednje izpodbijane odločbe), da je v zvezi s tem računom predložena pogodba o poslovnem sodelovanju med tožnikom, H. d.d. in B. d.o.o. Neverodostojna, saj jo je za tožnika podpisala oseba, ki v času njene sklenitve ni bila direktorica; nadalje pa še, da predložena dokumentacija (popravljen račun, obrazložitev računa, el. sporočilo, preglednica o izračunu cene kave, vrečka za kavo, elektronska korespondenca, razpis in poslovni načrt) nima nobene prave povezave s prejetim računom, poleg tega dokumentacija nasprotuje pogodbi o poslovnem sodelovanju, ki kot predmet določa opravljanje svetovalnih in poslovodnih storitev idr. Pomanjkljivega opisa storitev na računu (kakšno svetovanje, kdo je sodeloval, kje, kakšna opravila so bila opravljena, koliko ur, kdaj itd.) tožnik ni odpravil s predloženimi listinami, zato ta račun ni popoln v smislu prej cit. določil ZDDV-1. To je potrdil tudi drugostopenjski organ (str. 7 in 8 drugostopenjske odločbe).

11Tožnik v tej zvezi trdi, da je bila I.I. direktorica tožnika od 12. 9. 2012 dalje, pogodba pa je bila overjena pri notarju, ki je ugotovil, da I.I. izpolnjuje vse pogoje za direktorico. V pogodbi v 1. členu zapisan predmet je splošen in ne definira vrste storitev na projektu DDD, to je namen vsebine v 5. členu pogodbe, inšpektor pa ni pojasnil, kaj manjka za izvedbo preizkusa resničnosti opravljenih storitev. Pri računu je prišlo do tipkarske napake (namesto svetovanje v januarju 2012 gre pravilno za svetovanje v januarju 2013), ki je bila pojasnjena in popravljena (z zamenjavo računa in priložitvijo dopisa dobavitelja). Predmetna pogodba storitve na projektu H. (v računu označene kot DDD) določa v 5. in 8. členu. Za storitve z oznako DSU pa je bila 30. 1. 2012 sklenjena pogodba med K. in izvajalcem J., za katerega je naloge izvajal C. in kasneje še tožnik (zaradi česar je K. soglašal, da se 14. 1. 2014 izvrši prenos pogodbe na tožnika). K. je naročil storitev ocene poštene vrednosti instrumentov IFI, ki so bile definirane v 1. členu, njihova cena pa v 5. členu. Storitve vključujejo štiri naloge: - kava zamorček (storitev DDD), ki vključuje izračun cene kave, izdelavo finančnega modela, simulacije prodajnih cen in pripravo teksta na embalaži (o tem tožnik prilaga el. sporočilo in dve prilogi); - komuniciranje s partnerji (storitev DDD), ki vključuje predloge in pogajanja pri servisiranju obveznosti upnikom, primer predloga plačila obveznosti do DURS in komunikacijo z N. (o tem tožnik prilaga el. sporočilo); - priprava poročil in analiz (storitev DDD), ki vključuje pregled in mnenje za prijavo promocijske dejavnosti za H. in izdelavo poslovnega načrta za projekt L. (o tem tožnik prilaga dve el. sporočili in tri priloge); ter - poslovno svetovanje in vrednotenje fin. Instrumentov (storitev K.), ki vključuje svetovanje pri pregledu parametrov finančnega modela vrednotenja IFI v portfelju DSU in simulacije izračunov vrednotenja (o tem tožnik prilaga eno preglednico). Za dobavitelja je vse štiri naloge opravil M.M. v času november 2012 – januar 2013, pri čemer je sodeloval s F.F.. V dokaz svojih navedb se tožnik sklicuje na listine C1-C13 ter C110.

12Sodišče pritrjuje ugotovitvam davčnega organa, da sporni račun (C3), tudi po tem, ko ga tožnik predloži popravljenega, ni skladen s 6. tč. 82. člena ZDDV-1, ki določa, da mora račun vsebovati tudi obseg in vrsto opravljenih storitev. Iz popravljenega računa izhaja, da naj bi šlo za svetovanje na projektih DDD in DSU za ceno 7.000,00 EUR neto. Tudi po presoji sodišča iz tega opisa ni mogoče razbrati obsega in vrste opravljenih storitev. Tožnik je ta manjko skušal nadoknaditi s predložitvijo drugih listin. Glede „projekta DDD“ predloži pogodbo (C1), za katero trdi, da je overjena in da iz 5. člena izhajajo dogovorjene storitve ter iz 8. člena cena zanje. Sodišče tej pogodbi odreka dokazno vrednost, saj iz nje ni razvidno, da bi bila overjena (nikjer ni notarske overitvene klavzule), kot to trdi tožnik; iz nje, nasprotno, izhja, da naj bi šlo za neposredno izvršljiv notarski zapis (zadnji odstavek na strani 6), vendar pa obenem iz nje ne izhaja vse, kar bi notarski zapis moral vsebovati (ni krovnega akta, ni razvidno, da bi notar dejansko preveril upravičenja za zastopanje posameznih družb – skleniteljic pogodbe, ni razvidna številka notarskega zapisa SV, ni razvidno število strani dokumenta itd.), iz nje ne izhaja niti številčenje členov pogodbe. Glede na navedeno predloženi dokument ne more biti verodostojen. Nadalje pa iz vsebine tega dokumenta izhaja, da naj bi tožnik opravil svetovalne in poslovodne storitve ter vodenje določenih poslov družbe H. na področju poslovnega in finančnega prestrukturiranja in vodenja družbe, natančneje naj bi šlo s strani tožnika za:

a. načrtovanje, svetovanje, izvajanje ter nadzor in analiza nad izvajanjem poslovne politike in strategije družbe

b. načrtovanje, usmerjanje in usklajevanje tekočega (dnevnega) poslovanja družbe, zlasti:

- svetovanje pri nabavi materiala, storitev, osnovnih sredstev in zaposlovanja,

- upravljanje plačilne sposobnosti družbe (izvajanje plačilnega prometa, izterjava neporavnanih terjatev),

- potrjevanje in likvidacija prejetih in izdanih računov ter drugih obračunov,

c. dogovarjanje o poslovnem sodelovanju in svetovanje pri pogajanjih in sklepanju pogodb z obstoječimi in potencialnimi kupci, dobavitelji ter posojilodajalci,

d. svetovanje pri vodenju in opravljanje podobnih del.

Ariadna bo svetovala vodstvu družbe, v soglasju s predsednikom upravnega odbora pa tudi neodvisno in skladno s pooblastili, za katere se bosta stranki vnaprej in sproti dogovorili.

Iz pogodbe ne izhaja, da bi smel tožnik te storitve predati v izvedbo nekomu drugemu, konkretno izdajatelju spornega računa (družbi D. d.o.o.), kar bi bilo tudi sicer, glede na pomembnost dogovorjenih storitev (vodenje poslov družbe, kar je sicer imanentno in pridržano vsakokratnemu poslovodstvu) po presoji sodišča neobičajno, prav tako tudi tožnik ne pojasni, da bi prišlo do kakršnegakoli podizvajalstva v tem smislu. Glede na navedeno sodno presojo so ugotovitve davčnega organa glede tega, da I.I. naj ne bi bila poslovodja tožnika v spornem obdobju, ter tožnikovi ugovori v tej zvezi, brezpredmetni. Glede storitev na projektu DSU pa tožnik sklenitev pogodbe le zatrjuje, same pogodbe z dne 30. 1. 2012, ki naj bi bila sklenjena med DSU in izvajalcem X., pa ne predloži, zato to ni dokazano. Zatrjuje sicer, da je za izvajalca X. naloge izvajal C. in kasneje še tožnik, vendar pa tudi v tej zvezi ni jasno, zakaj in kako naj bi storitve v tej zvezi tožniku zaračunavala družba D. d.o.o. Prav tako iz spornega računa ni razvidna kalkulacija zaračunanega zneska, ki pa bi, če naj bi korespondiral s tem, kar naj bi bilo dogovorjeno s predmetno pogodbo C1, moral nekako odgovarjati temu, kar je bilo dogovorjeno kot plačilo za storitve (fiksni mesečni znesek in variabilni del); kakšna naj bi bila cena storitev za projekt DSU pa iz računa prav tako sploh ni razvidno.

13Glede storitev, vezano na „kavo ...“ je tožnik predložil eno el. sporočilo (C4) in dve prilogi (C5 in C6). Iz el. sporočila izhaja, da M.M. prosi za predloge, preverbe izračunov, komentarje, potrditve, da bi sporočil na ... ceno kave, in sicer naslavlja el. sporočilo na štiri naslovnike iz družbe H. (med drugim njenega zakonitega zastopnika in tudi F.F., ki naj bi bil po omenjeni pogodbi C1 odgovorna oseba pri tožniku za izvedbo vseh storitev po tej pogodbi). Kako naj bi to predstavljajo storitev poslovnega svetovanja po predmetni pogodbi, s katero so bile dogovorjene svetovalne in poslovodne storitve ter vodenje določenih poslov družbe H. na področju poslovnega in finančnega prestrukturiranja in vodenja družbe, ni jasno, zlasti še, če se za mnenje med drugim zaproša tudi osebo, ki naj bi bila odgovorna za izvedbo pogodbenih storitev. Te sodne presoje ne spremenita niti predložen načrt embalaže kave niti predložena preglednica cen, iz katere ne izhaja, kdo jo je sestavil, kdaj, za kakšen namen, gre za navadno excel tabelo.

14Glede storitev, vezano na komuniciranje s partnerji, tožnik navaja, da je šlo za komuniciranje, ki vključuje predloge in pogajanja pri servisiranju obveznosti upnikom, o čemer predloži el. korespondenco M.M. z davčnim organom in N. (C7). Po presoji sodišča tožnik s predloženo korespondenco ne more sanirati očitanih pomanjkljivosti spornega računa, saj ta korespondenca datumsko izvira iz obdobja 16.-25.1.2013, kar je po izdaji spornega računa, ki je datiran z 9. 1. 2013.

15Glede storitev priprave poročil in analiz tožnik predloži el. korespondenco (C8) glede morebitne prijave na razpis, informacijo o katerem tudi prilaga (C9); po presoji sodišča iz teh dveh dokumentov ni razvidno, da bi dobavitelj D. d.o.o. opravil (za tožnika) kakšne storitve po spornem računu, vezano na pogodbo C1, saj iz el. sporočila izhaja le, da si je M.M. dopisoval s tretjo osebo, da obstaja nejasnost glede izpolnjevanja pogojev po razpisu in da so potrebne preveritve. Ali in kako naj bi to predstavljajo svetovalne in poslovodne storitve ter vodenje določenih poslov družbe H. na področju poslovnega in finančnega prestrukturiranja in vodenja družbe, ni jasno. Dalje pa je tožnik predložil še el. korespondenco s konca meseca januarja 2013 (C10) in dve tabeli (C11-C12), kar pa se datumsko ravno tako ne ujema s spornim računom, zaradi česar tudi to sodišče zavrača kot neustrezno.

16Glede IFI v portfelju K. pa, kot rečeno, tožnik ni predložil pogodbe, na katero se sklicuje in ki naj bi te storitve utemeljevala; predložena preglednica C13 pa tudi ne dokazuje obsega in vrste opravljenih storitev.

Glede računa družbe C. št. 2012-00028

17Iz izpodbijane odločbe (str. 3 in naslednje) izhaja, da je tožnik po spornem računu tega dobavitelja z dne 12. 3. 2013 uveljavljal 4.200,00 EUR odbitka DDV, ki pa se mu ne prizna, saj iz računa izhaja, da naj bi bile storitve opravljene v obdobju od januarja do septembra 2012, ko tožnik še sploh ni obstajal (registracija šele 12. 9. 2012), kar pomeni, da tožnik teh storitev ni mogel uporabiti za namene svojih obdavčenih transakcij po 63. členu ZDDV-1. Prav tako pa je račun presplošen in ni skladen s 6. točko 82. člena ZDDV-1, saj ni razvidno, za kakšen poračun variabilnega nadomestila naj bi šlo, kdo je sodeloval, kje, kakšna opravila so bila opravljena itd. Dokumentacija, ki jo je predložil tožnik (pogodba, naknadno popravljen sporni račun, bremepis), ni verodostojna (direktorica tedaj še to ni bila), na koncu pa tožnik poda pojasnilo, da se strinja z ugotovitvami davčnega organa in da sta se tožnik ter družba C. dogovorili, da se sporni račun stornira z obrazložitvijo, da storitev ni bila opravljena. Nadalje je po prejetih pripombah tožnika davčni organ ugotovil še (str. 33 izpodbijane odločbe), da je Interno poročilo o presežnih delavcih iz drugega obdobja kot sporni račun, vsa predložena dokumentacija nima nobene prave povezave s spornim računom, nasprotuje tudi opisu storitev po pogodbi. Tudi drugostopenjski davčni organ je to potrdil (str. 9 drugostopenjske odločbe).

18Tožnik v tožbi, enako kot prej povzeto, ponavlja, da I.I. je imela status poslovodje v času sklenitve pogodbe o poslovnem sodelovanju z dne 1. 10. 2012, v 1. členu pogodbe je predmet naveden le splošno, podrobneje so storitve opredeljene v 5. členu in cena v 8. členu. Navaja še, da je na spornem računu prišlo do tipkarske napake pri opredelitvi obdobja (1-9/2012), saj se pravilno to glasi okt-dec 2012, kar je po registraciji tožnika in po sklenitvi predmetne pogodbe. Zato je bil popravljen sporni račun, pa tudi bremepis št. 2013‑1, s katerim je zavezanka stornirala sporni račun. Za te storitve je bila sklenjena pogodba z dne 1. 10. 2012 med H. in tožnikom, ki jo je podpisala direktorica I.I., vpisana v sodni register. Storitve z oznako DDD na spornem računu so vključevale naloge po projektu prevzem gostinske dejavnosti skupne ... in so pojasnjene s predloženimi listinami. Tožnik in C. sta dogovorila variabilno plačilo storitev v skladu z 8. členom predmetne pogodbe. Storitve na projektu DDD je dobavitelj opravil po ustnem naročilu zavezanke, račun, vmesno in zaključno dokumentacijo pa je poslal po el. pošti. Zaradi neizpolnjenih obveznosti skupine ... in po prevzemu gostinske dejavnosti, so se H. kot naročnik ter tožnik in C. kot izvajalca dogovorili za stornacijo računa s prej omenjenim bremepisom zaradi negativnega poslovanja H. po 8. členu pogodbe, saj je uprava H. sklenila, da storitev prevzema gostinske dejavnosti ni bila opravljena (zaradi manjšega obsega prevzema in posledične izgube iz poslovanja iz te dejavnosti je bilo napravljeno še interno poročilo o presežnih delavcih in končno poročilo – analiza in predlog sprememb). Storitve in naloge na projektu DDD na računu oz. na projektu ... tožnik pojasnjuje s primeri treh vrst poročil: vmesno poročilo o prevzemu dejavnosti ..., dobavljeno v oktobru 2012, interno poročilo o presežnih delavcih, dobavljeno februarja 2013 ter analizo in predlog sprememb, dobavljeno aprila 2013. Za dobavitelja sta naloge opravila F.F. in M.M. v obdobju oktober 2012 – april 2013, kasneje je prišlo do dogovora o stornaciji. V dokaz svojih navedb se tožnik sklicuje na listine C14-C19 ter C110.

19Glede v tem delu predložene pogodbe o poslovnem sodelovanju (C14) sodišče ugotavlja, da gre za enak dokument, kot pod C1, zato glede presoje tega dokumenta veljajo vse že zgoraj zapisane ugotovitve sodišča (tč. 12. obrazložitve te sodbe). Prav tako tudi za dobavitelja C. velja, da ni jasno, kako on vstopa v dogovor o storitvah, ki naj bi jih za družbo H. opravil tožnik, še zlasti glede na to, da je bil F.F. po pogodbi predviden kot odgovorna oseba za opravo pogodbenih storitev pri tožniku, sedaj pa tožnik trdi, da sta F.F. in M.M. storitve opravljala pri družbi C.. Po presoji sodišča je tudi skrajno neverjetno, da bi tudi v primeru računa izdajatelja C. (enako kot pri zgoraj obravnavanem računu izdajatelja D.) prišlo do enakovrstne napake pri opredelitvi obdobja opravljene storitve, ki je bil nato predmet naknadnega popravljanja (kot razvidno iz C15); to je, ob odsotnosti vsakršnih tožnikovih pojasnil o razlogih takšne napake, nekredibilno.

20Tožnik navaja, da je bil sporni račun izdan na podlagi dogovora med njim in C. za variabilno plačilo storitev v skladu z vsebino 8. člena pogodbe z dne 1. 10. 2012. Za takšen domnevni dogovor med tožnikom in C. tožnik ne predlaga nobenega dokaza, zato sodišče temu ne more slediti. Sklicevanje tožnika na 8. člen predmetne pogodbe pa tudi ni kredibilno, saj je v njej zapisano, da se bo obračun za zadnji kvartal naredil najkasneje do konca januarja; sporni račun pa je datiran sredi marca. Nadalje iz pogodbe izhaja, da tožnik pripravi obračun variabilnega dela, ki se izračuna po pogodbeni formuli; ali in kako naj bi se obračunal variabilni del iz dogovora med tožnikom in C., tožnik ne pojasni niti ne predloži dokaza o takšnem obračunu.

21Glede bremepisa, ki ga je izdal tožnik družbi C. (C16), sodišče prav tako tožniku ne more slediti v njegovih pojasnilih, saj so le-ta nekonsistentna (če so se H., tožnik in C. dogovarjali o stornaciji računa, zakaj potem ni bil storniran račun, izdan H. kot naročniku; in zakaj sploh ni prišlo do stornacije računa, temveč se je izdajal bremepis – to dvoje ni enako), zlasti pa je predloženi bremepis datiran prej kot sporni račun (7. 1. 2013 bremepis, 12. 3. 2012 sporni račun), medsebojna povezanost obeh dokumentov pa izhaja le iz ročno pripisane številke spornega računa na bremepisu. Po presoji sodišča zato tem, s strani tožnika predloženim pojasnilom in dokazom, ni mogoče verjeti.

22Poročilo o prevzemu dejavnosti ... (C17) po presoji sodišča ne dokazuje povezave s spornim računom dobavitelja C., saj iz tega dokumenta izhaja, da ga je „Pripravil: M.M., član UO H. d.d.“, torej ne more iti za nekaj, kar bi bilo lahko predmet storitev, zaračunanih s spornim računom. Obe preostali listini (C18-C19) pa datirata v obdobje po zadnjem kvartalu leta 2012, na katerega naj bi se nanašal sporni račun, zato po presoji sodišča tudi nista upoštevni.

Glede računa odvetnika E.E. št. MS 32/13

23Iz izpodbijane odločbe izhaja (str. 7 in naslednje), da je tožnik po računu tega dobavitelja z dne 12. 6. 2013 uveljavljal 171,60 EUR odbitka DDV, na računu je naveden opis storitev: pravno svetovanje – storitev opravljena v maju 2013. Po mnenju davčnega organa je to presplošno in ni skladno s 6. tč. 82. člena ZDDV-1, ni razviden obseg opravljenih storitev, poleg tega pa tudi ni mogoče ugotoviti, da bi zaračunana storitev bila povezana z dejavnostjo tožnika, kot to določa 63. člen ZDDV-1. Zato ta odbitek ni bil priznan, tudi po nadaljnjih pojasnilih in predloženi dokumentaciji s strani tožnika, ki je predložil pojasnilo odvetnika, že zgoraj cit. pogodbo o poslovnem sodelovanju z dne 1. 10. 2012, koncept ugovora zoper sklep o izvršbi, sklep o vpisu družbe O. v SRG ter cenitev premičnin za kapitalski vložek v prej omenjeno družbo. Iz teh listin po mnenju davčnega organa ni razvidna nobena povezava s predmetnim računom, zato je davčni organ vztrajal pri zgoraj navedenih stališčih za zavrnitev odbitka, enako tudi po prejemu tožnikovih pripomb na zapisnik (str. 33 in 34 izpodbijane odločbe). Te ugotovitve je potrdil tudi drugostopenjski organ (str. 9 drugostopenjske odločbe).

24Tožnik v tožbi tozadevno trdi, da je iz spornega računa razvidno, da je storitve opravil odvetnik E.E., ki je dodatno pojasnil, da je za tožnika opravil storitve maja 2013 na projektu H., davčni organ pa ni zahteval o tem nobenih pojasnil, da bi tožnik razložil, za kakšno svetovanje gre. Pravni okvir za storitve z oznako DDD na računu je bila pogodba o poslovnem sodelovanju z dne 1. 10. 2012, ki jo je podpisala direktorica I.I., ki je bila tedaj vpisana v SRG kot takšna, odvetnik E.E. pa je pojasnil, da je sodeloval pri projektu H. in opravil storitev pravnega svetovanja po dogovorjeni vrednosti ob ustnem naročilu. Šlo je za štiri naloge: - P.P. in R.R., kar vključuje nasvet o predvidenih dodatnih pravnih in ekonomskih ukrepih po izvršeni vložitvi na sodišču izvršilnih predlogov v predmetni zadevi; - zadeva ..., vključuje pravno mnenje in nasvet o predlogu ugovora zoper sklep o izvršbi (ki se prilaga), - tržna vrednost H., vključuje pravni nasvet o ustanovitvi hčerinske družbe O., o vsebini predlaganega statuta in posledicah prenosa dela proizvodne dejavnosti, pravnih vidikih določitve tržne vrednosti premičnin kot kapitalskega vložka (prilaga se cenitveno poročilo in sklep o vpisu v SRG), ter - pravno svetovanje, ki vključuje pravne nasvete v pravnih postopkih v primeru odstopa predsednika UO H.. Po datumih na listinah je razvidno, da so bile storitve opravljene v maju 2013, naloge pa je opravil E.E., ki je sodeloval s F.F.. V dokaz svojih navedb se tožnik sklicuje na listine C20-C25 ter C110.

25Glede v tem delu predložene pogodbe o poslovnem sodelovanju (C20) sodišče ugotavlja, da gre za enak dokument, kot pod C1, zato glede presoje tega dokumenta veljajo vse že zgoraj zapisane ugotovitve sodišča (tč. 12. obrazložitve te sodbe). Prav tako tudi za odvetnika E.E. velja, da ni jasno, kako on vstopa v dogovor o storitvah, ki naj bi jih za družbo H. opravil tožnik, še zlasti glede na to, da je bil F.F. po pogodbi predviden kot odgovorna oseba za opravo pogodbenih storitev pri tožniku. Prav tako so tožnikove navedbe, da je pravni okvir za storitve z oznako DDD na računu bila pogodba o poslovnem sodelovanju z dne 1. 10. 2012, v zvezi s spornim računom odvetnika E.E. nerelevantne, saj ta na svojem računu ni zaračunal storitev z oznako DDD, ampak je samo generično navedel, da je šlo za pravno svetovanje (C21). Tožnik tudi zatrjevanega ustnega dogovora s tem odvetnikom ni z ničemer dokazal.

26Naknadno pojasnilo odvetnika E.E. (C22) očitane pomanjkljivosti spornega računa (C21), ki ji sodišče pritrjuje, in sicer, da iz računa ne izhajata jasno obseg in vrsta opravljenih storitev skladno s 6. tč. 82. člena ZDDV-1, ne odpravi, saj iz njega izhaja le, da naj bi dotični sodeloval pri projektu H. in da naj bi šlo za obračun ur. Temu pojasnilu sodišče ne poklanja vere, saj je datirano naknadno, skoraj dve leti po samem računu; zlasti pa tudi to pojasnilo ostaja pavšalno in nekonkretno, saj ni navedeno, katere storitve so bile opravljene in o kolikšnem številu ur je govora. Tožnikove tožbene navedbe glede prve in četrte naloge, ki naj bi ju opravil odvetnik E.E. („P.P. in R.R.“ ter „pravno svetovanje“) ostajajo nedokazane, saj tožnik zanje ne ponudi nobenega dokaza. Tožbene navedbe glede druge in tretje naloge, ki naj bi ju opravil odvetnik E.E., („zadeva ...“ in „tržna vrednost H.“) pa po presoji sodišča ravno tako ostanejo nedokazane, saj iz predloženih dokazov ne izhaja nič v zvezi z domnevnim angažmajem tega odvetnika: v zadevi ... naj bi dal pravno mnenje in nasvet v izvršilnem postopku – glede tega tožnik predloži le besedilo ugovora zoper sklep o izvršbi (C23), ne predloži pa nobenega dokaza o odvetnikovem pravnem mnenju in nasvetu; v zadevi tržna vrednost pa naj bi odvetnik dal pravni nasvet o ustanovitvi hčerinske družbe, aktu o ustanovitvi, posledicah prenosa dela proizvodne dejavnosti ter pravnih vidikih določitve tržne vrednosti premičnin kot kapitalskega vložka – glede tega tožnik predloži le sklep iz sodnega registra, da je ta družba dejansko bila ustanovljena, in cenitveno poročilo (C24-C25), iz katerih pa ne izhaja nič o odvetnikovem angažmaju, tožnik pa ne predloži nobenega dokaza o odvetnikovem pravnem nasvetu v tej zvezi. Tožnik tako tudi po presoji sodišča ni predložil fakture, skladne z 82. členom ZDDV-1, tudi z nadaljnjimi v tej zvezi predloženimi dokazi pa ni saniral njenih pomanjkljivosti.

Glede računa družbe B. št. 2013-07

27Iz izpodbijane odločbe (str. 9 in naslednje) izhaja, da je po računu tega dobavitelja z dne 17. 6. 2013 tožnik uveljavljal 1.600,00 EUR odbitka, šlo je za svetovalne storitve s področja poslovnega svetovanja: upravljanje s terjatvami in obveznostmi, organizacija in oblikovanje rešitev za projekt ZG pri organizaciji trgovinske dejavnosti na projektu ZG. Davčni organ odbitka ni priznal, ker ni bilo razvidno, da je zaračunana storitev povezana s tožnikovo dejavnostjo in ker iz računa ni razvidna vrsta opravljenih storitev, saj je opis presplošen in ni skladen s 6. tč. 82. člena ZDDV-1. Tega niso odpravila niti tožnikova pojasnila in predloženi dokumenti, saj predložena cesijska pogodba ni verodostojna, ker je nista podpisala niti tožnik niti B., dokumenta s spleta Borza terjatev in BT investment memo, pa sta zapisa z interneta in ni jasno, zakaj bi nekdo kupoval gradivo, ki je na spletu vsakomur dostopno. Za sporni račun ni pojasnjeno, za kakšno vrsto sodelovanja tega dobavitelja pri projektu gre. Tudi po prejemu tožnikovih pripomb na zapisnik davčni organ ni ugotovil novega (str. 34 izpodbijane odločbe), za sporni račun niso podani podatki, za kakšne vrste sodelovanja pri upravljanju s terjatvami in obveznostmi gre, kdo je sodeloval, kje, kakšna opravila so bila opravljena, koliko ur so trajala itd., ni predloženih dokazov, iz katerih bi izhajala resničnost opravljenih storitev, račun pa ni pravilen, ker ne vsebuje predpisanega v 82. členu ZDDV-1, kot prej omenjeno. Drugostopenjski organ je ugotovitve prve stopnje potrdil (str. 9 drugostopenjske odločbe).

28Tožnik s tožbo v tej zvezi navaja, da sta podpisana kompenzacijska in nepodpisana cesijska pogodba način izpolnitve, ki kaže, da je bila storitev plačana, ne gre za listini, ki bi lahko pojasnili pravno-ekonomski okvir sodelovanja med strankama; prezentacija BT in BT investment memo pa sta podlaga svetovalcu M.M., ki je storitve oz. produkt osebno predstavil tožniku in ga podučil, kako tržiti zahteven produkt na tujem trgu, inšpektorjevo zavračanje obeh listin pa kaže na nerazumevanje svetovalnih in intelektualnih storitev. Tožnik je pojasnil formalne in vsebinske povezave predloženih listin in nalog s storitvami na računu ter da je storitve opravil M.M. v obdobju maj-junij 2013. Za opravljene storitve je bil sprejet dogovor o sodelovanju med tožnikom in B. kot izvajalcem na projektu ZG na hrvaškem trgu, ki je vključeval projekta upravljanje s terjatvami in obveznostmi (BT) ter organizacijo trgovinske dejavnosti (program S.), tožnik je sprejel poslovni predlog izvajalca, pri katerem je začetni vložek tožnika pri projektu strošek svetovalnih storitev v postopku trženja projekta ZG na hrvaškem trgu, v primeru kasnejše uspešne implementacije projekta pa bodo finančni učinki v celoti pripadli tožniku. Storitve so bile opravljene po ustnem naročilu in brez pogodbe ter po dogovorjeni vrednosti, šlo pa je za storitve, na računu označene s „projekt ZG“, pojasnjene z vsebinama dveh naročenih in opravljenih nalog: - upravljanje s terjatvami in obveznostmi, ki je vključevalo naloge svetovanja pri organizaciji borze terjatev in primeri rešitev organiziranja trgovanja s terjatvami preko spletne platforme ter predstavitev info mema za investitorje v projekt, o čemer tožnik predloži prezentacijo in investment memo; vloga izvajalca pri tem projektu je bila, da je tožniku svetoval in predstavil projekt borze terjatev z namenom trženja projekta na Hrvaškem; ter - organizacijo trgovinske dejavnosti, ki vključuje svetovanje in predlog selitve skladišča na lokacijo ... v Zagrebu ter organizacijo ogleda lokacije; ta projekt pa je vseboval pripravo predloga dopolnitve poslovnega modela za kolesarski program proizvajalca S. z Japonske, principal za Evropo je bilo grško podjetje, prodajo in distribucijo za Slovenijo in Hrvaško pa je vodilo podjetje iz Krškega. Naloge je opravil M.M. v maju-juniju 2013, ki je sodeloval s F.F. kot naročnikom in vodjo projekta. V dokaz svojih navedb se tožnik sklicuje na listine C26-C30.

29Tudi po presoji sodišča storitve na spornem računu (C26) niso navedene skladno s 6. tč. 82. člena ZDDV-1, saj so opisane preveč splošno in iz tega (svetovalne storitve s področja poslovnega svetovanja: upravljanje s terjatvami in obveznostmi, organizacija in oblikovanje rešitev za projekt ZG pri organizaciji trgovinske dejavnosti na projektu ZG) ni mogoče ugotoviti vrste in obsega zaračunanih storitev. O drugem delu zaračunanih storitev (organizacija in oblikovanje rešitev za projekt ZG pri organizaciji trgovinske dejavnosti na projektu ZG) tožnik ne predloži nobenih dokazov, temveč le poda navedbe, ki zato ostajajo po presoji sodišča nedokazane. O prvem delu zaračunanih storitev (upravljanje s terjatvami in obveznostmi) pa tožnik predloži listini C29 in C30, ki naj bi po njegovem mnenju bili „podlaga svetovalcu M.M., ki je storitve oz. produkt osebno predstavil tožniku in ga podučil, kako tržiti zahteven produkt na tujem trgu, inšpektorjevo zavračanje obeh listin pa kaže na nerazumevanje svetovalnih in intelektualnih storitev“. Power point prezentacija C29 očitno izvira iz drugega podjetja, tj. iz družbe T., d.o.o., zato ni jasno, kakšno zvezo naj bi imela s storitvami, ki naj bi jih po predmetnem računu zaračunal tožnikov dobavitelj za storitve M.M.; investment memo C30 pa očitno prav tako izvira iz istega podjetja, zlasti pa je datiran na avgust 2013, zato prav tako ne more biti osnova za storitve tožnikovega svetovalca M.M., storitve katerega naj bi bile s spornim računom zaračunane za obdobje maj – junij 2013.

30Ali so bile po spornem računu zaračunane storitve plačane in, če ja, kako, ni bilo predmet ugotavljanja s strani davčnih organov, zato sta dokaza C27 in C28 nerelevantna za predmetni upravni spor.

Glede računa družbe D. št. 13025

31Iz izpodbijane odločbe (str. 11) izhaja, da je bila s tem računom z dne 11. 11. 2013 po ponudbi z dne 9. 11. 2013 zaračunana izvedba skrbnega pregleda U. in priprava končnega poročila, tožnik pa je po njem uveljavljal odbitek v znesku 880,00 EUR. Po mnenju davčnega organa iz računa ni razvidno za kakšno vrsto storitev gre, zato očita neskladnost s 63. členom in 6. tč. 82. člena ZDDV-1 in odbitka ne priznava. Tega niso spremenili niti naknadno predloženi dokumenti in pojasnila (str. 34 in naslednje izpodbijane odločbe), saj tožnik ni predložil omenjene ponudbe z dne 9. 11. 2013, predložil je nepovezane dokumente in kopico el. korespondence, več predlogov za skrbni pregled s sklicevanjem na ponudbo z dne 16. 10. 2013, davčni organ pa teh dokumentov ni mogel povezati s spornim računom, ki je bil predložen le v kopiji in brez specifikacije. To je potrdil tudi drugostopenjski organ (str. 7 in naslednje drugostopenjske odločbe).

32Tožnik v tožbi trdi, da ni predložil ponudbe z dne 9. 11. 2013, ker je naročilo temeljilo na ustnem naročilu, ko je tožnik 9. 11. 2013 po telefonu sprejel ponudbo dobavitelja; v pisni obliki je bila sklenjena pogodba z naročnikom (V., Turčija), ki je bistvena pri pojasnjevanju vsebine računa in nalog dobavitelja. Šlo je za izvedbo skrbnega pregleda U. in pripravo končnega poročila, kar je v obdobju oktober – november 2013 opravil M.M.. Pravni okvir za storitve na tem projektu je predstavljala sprejeta ponudba z dne 16. 10. 2013 in sklenjena pogodba z dne 23. 10. 2013 med naročnikom V. (V., Turčija) in izvajalcem – tožnikom. Predmet pogodbe je bil skrbni pregled U., pri izvedbi naročila pa je tožnik povabil k sodelovanju Z.Z. in M.M.; tožnik je skrbni pregled zaračunal po 10.000,00 EUR. Dobavitelj je storitve opravil po tožnikovem ustnem naročilu, račun, vmesno in zaključno dokumentacijo pa je poslal po el. pošti. Naročene in opravljene so bile štiri naloge: - priprava ponudbe, ki vključuje pregled informacij in skrbni pregled ter izdelavo predloga ponudbe in končne ponudbe (o tem tožnik predloži tri listine in dve prilogi); - priprava pogodbe, ki vključuje pripravo ponudbe, predloga, končne verzije pogodbe (o tem tožnik predloži eno listino in dve prilogi); - komuniciranje s partnerji, kar vključuje dostop do baze podatkov v podatkovni sobi in izmenjevanje podatkov (o tem tožnik predloži dve listini); ter - priprava poročil in analiz, ki vključuje skrbni pregled in vprašalnik, predlog končnega poročila, končno poročilo (o tem tožnik predloži štiri listine in šest prilog). Vse štiri naloge je opravil za dobavitelja M.M. v obdobju oktober – november 2013, pri čemer je sodeloval z Z.Z. in F.F.. V dokaz svojih navedb se tožnik sklicuje na listine C31-C57.

33Po presoji sodišča so trditve in predloženi dokazi, ki se nanašajo na fazo priprave ponudbe in priprave pogodbe (c34-C43) za to zadevo nerelevantni, saj se s spornim računom (C33) zaračunava „izvedba skrbnega pregleda U. in priprava končnega poročila“, torej storitve, ki sledijo šele po tem, ko je ponudba že oddana in pogodba sklenjena. O zatrjevani storitvi komuniciranja s partnerji tožnik predloži dve el. sporoči z dne 23. in 29. 10. 2013 (C44-C45), iz katerih izhaja le dopisovanje med M.M. in F.F.; iz teh dokumentov torej ne izhajata obseg in vrsta storitev, ki naj bi bile zaračunane s spornim računom in ki so bile na računu opisane kot „izvedba skrbnega pregleda U. in priprava končnega poročila“. Izhajajo pa te storitve po presoji sodišča iz nadaljnjih dokumentov, predloženih v zvezi z nalogo priprava poročil in analiz. V tem delu tožnik predloži obsežno elektronsko korespondenco med M.M. in F.F., iz katere izhaja, da je M.M. očitno pregledoval dokumente v data roomu (podatkovni sobi) v okviru skrbnega pregleda (due diligence) U., da je identificiral, kaj bi bilo še dodatno treba pridobiti od podatkov, da je F.F. pripravil osnutke el. sporočil za turškega naročnika in svetovalce na prodajni strani, da je pripravil osnutek poročila o skrbnem pregledu, itd. Po presoji sodišča zato glede na navedeno listine C46-C57 kažejo na obseg in vrsto storitev, ki so skladne z opisom storitev na spronem računu, tj. „izvedba skrbnega pregleda U. in priprava končnega poročila“. Zato po presoji sodišča ni mogoče slediti davčnemu organu, da po tem računu niso izpolnjeni pogoji za odbitek po 6. točki 82. člena ZDDV-1. Kljub temu, da je tožnik predložil dokumentacijo, ki priča o njegovem razmerju z njegovim turškim naročnikom, pa davčni organ v tej zvezi vseeno ni ugotavljal, ali je glede na zatrjevan poslovni odnos med tožnikom in njegovim turškim naročnikom s strani tožnikovega dobavitelja zaračunana storitev povezana z dejavnostjo tožnika v smislu pogojev za odbitek vstopnega davka iz 63. člena ZDDV-1.

34Sodišče zato v tem delu pritrjuje tožniku in izpodbijano odločbo v tem delu odpravlja in zadevo vrača v ponovni postopek organu prve stopnje, da bo davčni organ preveril izpolnjevanje nadaljnjih pogojev za odbitek vstopnega davka po tem računu.

Glede računa družbe Č. št. 007/2013

35Iz izpodbijane odločbe (str. 11 in naslednje) izhaja, da je s spornim računom z dne 13. 11. 2013 zaračunano sodelovanje na projektu due diligence U., storitev opravljena v oktobru 2013, po katerem je tožnik uveljavljal odbitek vstopnega davka v višini 330,00 EUR, a mu to ni bilo priznano iz enakovrstnih razlogov, kot pri drugih fakturah (63. člen in 6. tč. 82. člena ZDDV-1). Vsa pojasnila in dokumenti, ki jih je tožnik v tej zvezi predložil, so bili po mnenju davčnega organa vezani na pogodbo s turško družbo V., česar pa davčni organ v nadzoru ni preverjal. Podani pa niso bili nobeni podatki, za kakšne vrste sodelovanje družbe Č. pri projektu je šlo, kdo je sodeloval itd. Tudi po prejemu tožnikovih pripomb je davčni organ vztrajal (str. 25 in naslednje izpodbijane odločbe), da predloženih dokumentov nikakor ni uspel povezati s prejetim računom družbe Č. ter da listine poslovnega dogodka ne odražajo verodostojno. Očita, da opis storitve na spornem računu ne ustreza 6. tč. 82. člena ZDDV-1, saj ni razvidno, za kakšen projekt gre, pogodba med tožnikom in tem dobaviteljem pa ni bila sklenjena, ugotavlja, da je bil sklenjen navidezen posel, tožniku pa pravica do odbitka ne gre po 61., 63. in 82. členu (6. tč.) ZDDV-1. Tudi drugostopenjski organ je potrdil, da tožnik ni pojasnil vsebine in količine zaračunanih storitev in da ni dokazal, da se predložena dokumentacija nanaša na sporni račun, odločitev pa je bila sprejeta prvenstveno, ker tožnik ni z verodostojnimi listinami izkazal, da izpolnjuje pogoje za odbitek (str. 10 drugostopenjske odločbe).

36Tožnik v tej zvezi v tožbi trdi, da je davčni organ opustil preverbo vsebine pogodbe s turškim naročnikom ter da je tožnik pojasnil zaračunane storitve, ki jih je opravil Z.Z. v oktobru 2013, pravni okvir pa je predstavljala prej omenjena pogodba, sklenjena med tožnikom in njegovim turškim naročnikom V.. Dobavitelj je storitve opravil po ustnem naročilu tožnika, naročene in opravljene pa so bile naslednje naloge: - komuniciranje s partnerji, ki je vključevalo dostop do baze podatkov v virtualni podatkovni sobi in izmenjavo podatkov, komunikacijo v postopku priprave in izvedbe nalog (o tem tožnik predloži štiri listine in dve prilogi); - sodelovanje pri skrbnem pregledu, komerciala, ki vključuje sodelovanje in svetovanje pri pregledu in pripravi poslovnih in pravnih podatkov pri skrbnem pregledu in končnem poročilu (o čemer tožnik predloži dve listini in pet prilog). V dokaz svojih navedb se tožnik sklicuje na listine C58-C74.

37Po presoji sodišča tožniku v tej zvezi ni mogoče slediti. S spornim računom se zaračunava „sodelovanje na projektu due diligence U.“, davčni organ, med drugim očita, da iz računa ne izhajata obseg in vrsta zaračunanih storitev skladno s 6. tč. 82. člena ZDDV-1. Sodišče temu pritrjuje, tožnik pa s predloženo dokumentacijo tega ni uspel nadoknaditi, saj je o domnevnih storitvah družbe Č. predložil le štiri el. sporočila Z.Z. iz oktobra 2013, iz njih pa izhaja le, da Z.Z. z njimi F.F. posreduje razna sporočila tretjih oseb (C62, C64, C66, C68), nič pa iz tega ne izhaja kakšna vsebinska storitev Z.Z., vsaj ne v smislu tega, kar je zatrjeval tožnik (dostop do baze podatkov v virtualni podatkovni sobi in izmenjava podatkov, komunikacija v postopku priprave in izvedbe nalog, sodelovanje in svetovanje pri pregledu in pripravi poslovnih in pravnih podatkov pri skrbnem pregledu in končnem poročilu). Sodišče zato tožnikove navedbe v tej zvezi zavrača in potrjuje ugotovitve davčnega organa, da iz spornega računa ne izhajata obseg in vrsta zaračunanih storitev skladno s 6. tč. 82. člena ZDDV-1.

Glede računa družbe D. št. 13027

38Iz izpodbijane odločbe (str. 13 in naslednje) izhaja, da je s spornim računom z dne 18. 11. 2013 zaračunana storitev variabilni del izvedbe skrbnega pregleda – oddaja zavezujoče ponudbe, tožnik pa je po tem računu uveljavljal 220,00 EUR odbitka. Davčni organ odbitka ni priznal iz razlogov neizpolnjevanja pogojev po 63. členu in 6. tč. 82. člena ZDDV-1, enako pa je potrdil tudi po prejemu tožnikovih pripomb na zapisnik (str. 36 izpodbijane odločbe). Tudi po mnenju druge stopnje iz opisa na računu ni mogoče ugotoviti, za kakšne vrste variabilnega skrbnega pregleda gre oz. kakšna storitev je bila opravljena (str. 8 drugostopenjske odločbe).

39Tožnik s tožbo trdi, da je inšpektor napak razumel vsebino zaračunane storitve, saj ne gre za variabilni del skrbnega pregleda, ampak za variabilno plačilo, ker je tožnik po pogodbi z naročnikom V. (ki se omenja že zgoraj) pripravil obvezujočo ponudbo, za kar je po 4. členu medsebojne pogodbe dogovorjeno variabilno plačilo. Tožnik je pojasnil, da je te storitve opravil M.M. v novembru 2013 po ustnem naročilu tožnika, šlo pa je za naslednje storitve: - pripravo ponudbe, ki vključuje pripravo prve verzije ponudbe za nakup podjetja (o čemer tožnik predloži eno listino in prilogo); ter - komuniciranje s partnerji, kar vključuje komuniciranje ter pripravo druge in tretje verzije ponudbe (o čemer tožnik predloži dve listini in dve prilogi). V dokaz svojih navedb se tožnik sklicuje na listine C75-C83.

40Po presoji sodišča tožnik v tej zvezi ni uspel dokazati obsega in vrste zaračunanih storitev po spornem računu, ki so bile na njem opisana kot variabilni del izvedbe skrbnega pregleda – oddaja zavezujoče ponudbe. Med strankama ni spora o tem, da je bilo s pogodbo med tožnikom in turškim naročnikom V. dogovorjeno, da bo del plačila za skrbni pregled U. variabilen, tj. bo dolgovan, če V. poda ponudbo v prodajnem postopku (submitts an offer) za U., vendar pa pri tem po presoji sodišča ne gre za plačilo za pripravo ponudbe, temveč za variabilni del plačila za izvedbo skrbnega pregleda. Zato tožnik s svojimi navedbami in pojasnili, ki jih je podal, češ da je M.M. po tožnikovem ustnem naročilu pripravil več verzij ponudbe ter komuniciral s partnerji, ni uspel ustrezno opredeliti zaračunane storitve variabilni del izvedbe skrbnega pregleda – oddaja zavezujoče ponudbe.

Glede računa družbe D. št. 13031

41Iz izpodbijane odločbe (str. 14) izhaja, da je s tem računom z dne 18. 12. 2013 zaračunano „skladno s ponudbo z dne 9. 12. 2013 60% vrednosti priprave preliminarne analize in neobvezujoče ponudbe, 60% vrednosti priprave prospekta“, tožnik pa je po njen uveljavljal odbitek 607,20 EUR davka. Davčni organ odbitka ni priznal iz razlogov neizpolnjevanja pogojev po 63. členu in 6. tč. 82. člena ZDDV-1, enako pa je potrdil tudi po prejemu tožnikovih pripomb na zapisnik (str. 36 in naslednje izpodbijane odločbe). Davčni organ je izpostavil vprašljivost dokumentacije, ki jo je v tej zvezi predložil tožnik, namreč pogodba z dne 18. 11. 2013 med družbo Ž. d.o.o., tožnikom in F.F. kot fizično osebo je datirana v čas, ko družba Ž. še ni bila ustanovljena (to je bilo šele 12. 12. 2013). Zato je vprašljiva tudi verodostojnost ostalih predloženih dokumentov, tj. pogodba o sodelovanju med tožnikom in D. d.o.o. z dne 9. 12. 2013, izdani računi tožnika, sporni račun, ki se sklicuje na neverodostojno pogodbo z dne 9. 12. 2013, predložena el. sporočila idr. Posel je potekal med povezanimi osebami, pri vseh je sodeloval F.F.; zato je šlo za navidezen, fiktiven posel, storitve po prejetem računu pa niso bile opravljene. Tudi po mnenju druge stopnje (str. 8 drugostopenjske odločbe) iz predloženega računa ni mogoče ugotoviti, za kakšne vrste storitev gre, v kakšnem obsegu so bile storitve opravljene, na kakšen način zaračunane, tudi pa niso bili predloženi dokazi, iz katerih bi bilo mogoče ugotoviti dejansko resničnost opravljenih storitev.

42Tožnik s tožbo v tej zvezi navaja, da je bila družba Ž. ustanovljena 18. 11. 2013, o čemer priča overjeni statut delniške družbe, v poslovni register pa je bila vpisana 12. 12. 2013, a je datum podelitve pooblastil med drugim tudi F.F.vpisan 18. 11. 2013, o čemer tožnik predloži statut in izpis is SRG. Podpis pogodbe in izvedba posla je potekala ob soglasju sedemčlanskega upravnega odbora družbe, da se izvedba naročila zaupa F.F. kot kvalificiranemu strokovnjaku. Tožnik je tako naročniku Ž. 12. 12. 2013 izdal račun, 18. 12. 2013 pa je prejel od dobavitelja sporni račun ter si obračunal odbitek davka. Okvir za storitve predstavlja pogodba z dne 18. 11. 2013 med Ž. in tožnikom, ki je M.M. povabil in s D. 9. 12. 2013 podpisal pogodbo; obe tožnik prilaga. Po prvi pogodbi je bil v 4. členu dogovorjen obseg storitev, po drugi pogodbi pa v 2. členu (in je po vsebini enak prej omenjenemu 4. členu) in po tem členu je dobavitelj storitve tudi opravil ter izstavil račun po 3. členu pogodbe, tožnik pa je v skladu z 8. členom pogodbe zaračunal Ž.. Storitve za dobavitelja je opravil M.M. v decembru 2013, šlo je za dve naročeni in opravljeni nalogi: - preliminarno analizo in nezavezujočo ponudbo, ki vključuje sodelovanje pri pripravi prve verzije predloga dokapitalizacije in nezavezujoče ponudbe, metodologiji menjalnega razmerja, izračunih vrednosti delnice ter izdelavi tretje in četrte (končne) verzije preliminarne analize (tožnik predloži pet listin in osem prilog); ter - prospekt, ki vključuje naloge komuniciranja ter priprave druge in tretje verzije prospekta (tožnik prilaga eno listino in dve prilogi). V dokaz svojih navedb se tožnik sklicuje na listine C84-C103 ter C111.

43Po presoji sodišča ima v tej zvezi prav toženka, kajti, kot ugotavlja, je bila osnovna pogodba (C84), ki jo tožnik opredeljuje kot pravni okvir za opravljene storitve na projektu Ž., sklenjena v imenu in za račun Ž. d.d. že dne 18. 11.2013, pri čemer pa iz izpiska iz sodnega registra (C111) jasno izhaja, da je bila družba inkorporirana šele 12. 12. 2013. Družbe skladno s prvim odstavkom 5. člena Zakona o gospodarskih družbah pridobijo lastnost pravne osebe šele z vpisom v register, kar pomeni, da je vpis ustanovitve v sodni register v tem primeru konstitutivne narave. Poleg tega se tožnikovo sklicevanje, da je Š.Š., predsednici upravnega odbora bilo podeljeno pooblastilo 18. 11. 2013, izkaže za neverodostojno, kajti iz predloženega izpiska iz SRG jasno izhaja, da je družba Ž. imela imenovanega izvršnega direktorja, to pa po njenem statutu pomeni, da je on pristojen za zastopanje in predstavljanje družbe (6. člen statuta). Dokaza o zatrjevanem soglasju upravnega odbora Ž. za sklenitev te pogodbe tožnik ne predloži. Tako obstajajo argumenti za neverodostojnost pogodbe z dne 18. 11. 2013, na podlagi katere naj bi bila nato po tožnikovih navedbah sklenjena tudi pogodba z dne 9. 12. 2013 (C85), posledično pa s to pogodbo ni mogoče sanirati manjka spornega računa (C87), ki ga, med drugim, očita davčni organ, tj. da iz računa ne izhajata jasno vrsta in obseg zaračunanih storitev.

44Tožnik predloži sicer še nekatera el. sporočila v zvezi z zatrjevanimi storitvami po tem računu (s prilogami), vendar pa iz računa izhaja, da naj bi bile storitve opravljene decembra 2013, pri čemer je izdan dne 18. 12. 2013. Pred tem datumom so datirana le tri el. sporočila: z dne 9. decembra dve sporočili (C88 in C91) ter z 17. decembra (C93), vrsta in obseg preliminarne analize in neobvezujoče ponudbe ter prospekta pa iz njih ne ne izhajajo; prvo se nanaša na dokapitalizacijo in menjalno razmerje, drugo na razvoj Q., tretje pa na dokapitalizacijo Ž.. Da bi lahko te storitve umestili pod opredelitev vrste in obsega storitev, ki so bile zaračunane po spornih računih, bi tožnik moral podati več dokaznih predlogov, denimo s specifikacijo zaračunanih storitev, vendar v tej zvezi ni predlagal ničesar drugega. Preostala elektronska sporočila (s prilogami) C96-C103 pa datirajo v čas po izdaji spornega računa in torej niso mogla biti zajeta s spornim računom.

Glede računa družbe A. št. 4/3004800

45Iz izpodbijane odločbe (str. 14) izhaja, da gre za račun z dne 18. 12. 2013 za nabavo fotoaparata, pri čemer davčni organ ni priznal odbitka DDV v znesku 93,94 EUR, češ da gre za zasebno rabo, saj iz izdanih računov tožnika v letu 2014 ne izhaja, da bi bil fotoaparat uporabljen pri katerem od zaračunanih projektov oz. da bi bila zaračunana njegova uporaba, tožnik pa tudi ni predložil drugih dokazil, zato niso izpolnjeni pogoji po 63. členu ZDDV-1. Te ugotovitve so obstale tudi po prejemu tožnikovih pripomb (str. 37 izpodbijane odločbe), potrdil pa jih je tudi drugostopenjski organ (str. 12 in naslednje drugostopenjske odločbe).

46Tožnik s tožbo trdi, da ne gre za uporabo v zasebne namene, saj da je fotoaparat uporabljal za slikanje objektov in dokumentov na terenu z namenom analize in priprave različnih ponudb, ne pa za dokumentiranje projektov in poročil po projektih tožnika. Dokazov v tej zvezi ne predlaga.

47Sodišče te tožbene navedbe zavrača kot nedokazane.

Glede zatrjevanih procesnih kršitev

48Tožnik še trdi, da niso bila ocenjena njegova pojasnila in predložene listine, kar sodišče zavrača, saj iz prvostopenjske odločbe jasno izhaja, da je davčni organ sicer sprva nekatera dodatno podana pojasnila in predložene listine spregledal, vendar pa so bili v nadaljevanju izpodbijane odločbe (od str. 31 naprej) vsa pojasnila in vsi predloženi dokumenti vsebinsko obravnavani. Po presoji sodišča tudi ne drži, da bi bili argumenti prvostopenjskega organa o razlogih za nepriznanje pravice do odbitka pavšalni in da naj organ ne bi navedel razlogov, v čem naj bi bili odgovori in pojasnila tožnika neustrezni; sodišče je razloge prve stopnje glede na podano obrazložitev lahko preizkusilo in jih tudi potrdilo (kot navedeno zgoraj). Tožnik še zatrjuje, da je bil nepravilen „vzorčni pristop“ k priloženim listinam v davčnem postopku, češ da za zapis v izpodbijani odločbi (da se pripombe ne upoštevajo, razlogi za njihovo neupoštevanje pa so obravnavani v nadaljevanju pod točko, na katero se nanašajo) ni podlage. Po presoji sodišča navedeno ne drži, saj je zaradi obsega dejanskega stanja, ki je bilo predmet presoje, edino primerno strukturiranje odločitve po posameznih sklopih, pri čemer ne gre za nikakršen „vzorčni pristop“, kot to trdi tožnik, saj so bili s strani davčnega organa obdelani vsi sklopi. Nadaljnja trditev tožnika, da davčni organ ni ugotavljal dejstev v korist tožnika, tudi ne drži. Tožnik ne opredeli, katera dejstva naj bi ne bila ugotovljena, sama okoliščina, da davčni organ ni odločil tako, kot bi tožnik to želel, pa ne predstavlja procesne kršitve, temveč negativno (tj. za tožnika neugodno) vsebinsko odločitev, kar pa je nekaj drugega. Glede zatrjevanih kršitev v zvezi s predhodnimi davčnimi kontrolami se sodišče po pooblastilu iz drugega odstavka 71. člena ZUS-1 sklicuje na razloge drugostopenjske odločbe (str. 13 cit. odločbe, kot citirano zgoraj na str. 3 te sodbe).

***

49Ker iz spornih računov, po katerih je tožnik uveljavljal odbitek vstopnega davka, ter ostale predložene dokumentacije tudi po presoji sodišča ne izhajata natančno vrsta in obseg zaračunanih storitev, kot obrazloženo zgoraj, razen v primeru računa družbe D. št. 13025, cit. pogoj za odobritev pravice do odbitka ni izpolnjen, v zvezi s čimer sodišče tako potrjuje odločitev in razloge iz izpodbijane odločbe. Zaradi nedokazanosti tožnikovih navedb sodišče izpodbijano odločitev potrjuje tudi glede računa družbe A., saj v tej zvezi davčni organ očita neizpolnitev pogojev za odbitek po 63. členu ZDDV-1. Že samo to pa zadostuje za nepriznanje odbitka vstopnega DDV, saj morajo biti pogoji za odbitek izpolnjeni kumulativno oz. že ko eden izmed štirih pogojev ni izpolnjen, tožniku pravica do odbitka davka ne gre. Zato se sodišče ni ukvarjalo z (ne)izpolnjenostjo ostalih pogojev za priznanje pravice do odbitka DDV. V primeru računa družbe D. št. 13025 pa sta po presoji sodišča glede na tožnikova pojasnila in predloženo dokumentacijo vrsta in obseg zaračunanih storitev zadostno opredeljena, zaradi česar je v tem delu treba tožbi ugoditi in v tem delu izpodbijano odločbo odpraviti ter v tem delu zadevo vrniti nazaj prvostopenjskemu organu v ponovni postopek, da bo preveril (ne)izpolnjevanje preostalih pogojev za odbitek.

50Po povedanem sodišče ugotavlja, da je izpodbijana odločba pretežno pravilna in na zakonu utemeljena, sodišče pa tudi ni našlo nepravilnosti, na katere je dolžno paziti po uradni dolžnosti, razen glede računa družbe D. št. 13025 je na mestu delna ugoditev tožbi, odprava izpodbijane odločbe v tem delu in vrnitev zadeve prvostopenjskemu organu v ponovni postopek v tem delu, da bo preveril izpolnjevanje nadaljnjih pogojev za odbitek vstopnega davka po tem računu. Zato je sodišče tožbi delno ugodilo na podlagi 2. točke prvega odstavka 64. člena ZUS‑1, v preostanku pa je tožbo na podlagi prvega odstavka 63. člena ZUS-1 kot neutemeljeno zavrnilo.

51Izrek o stroških in višini le-teh temelji na tretjem odstavku 25. člena ZUS-1 in prvem odstavku 3. člena Pravilnika o povrnitvi stroškov v upravnem sporu. Ker je tožnik v postopku (delno) uspel in je bila zadeva rešena na seji, pooblastilo pooblaščeni odvetniški pisarni pa je zaradi stečaja prenehalo, se mu prizna 15 EUR stroškov.

¹ Znesek pripadajočih obresti se je z uvodoma cit. sklepom zaradi pomote naknadno zmanjšal za 21,22 EUR, skupna obveznost tožnika pa je s tem popravkom znašala nato le 12.289,12 EUR.
² Na tem mestu sodišče teh tožbenih navedb ne povzema, temveč bodo povzete in presojene v nadaljevanju obrazložitve te sodbe.
³ Tudi teh listinskih dokazov sodišče na tem mestu ne našteva, saj bodo te listine popisame in presojene v nadaljevanju obrazložitve te sodbe.