UPRS Sodba I U 194/2018-18

I. Tožba se zavrne.

II. Vsaka stranka trpi svoje stroške postopka.

1Z izpodbijano odločbo je prvostopenjski organ tožniku dodatno odmeril davek na dodano vrednost (DDV) za davčno obdobje od 1. 10. 2010 do 31. 12. 2010 od davčne osnove 921.659,00 EUR po stopnji 8,5 % v znesku 78.341,00 EUR in pripadajoče obresti v znesku 5.956,22 EUR. Odmerjeno obveznost v skupnem znesku 84.297,22 EUR mora tožnik plačati v roku 30 dni po vročitvi odločbe, po poteku tega roka bodo zaračunane zamudne obresti in bo začet postopek davčne izvršbe (I. točka izreka). Iz II. in III. točke izreka izhaja, da je tožnik zahteval povrnitev stroškov postopka za pooblaščenca, ki je odvetnik. Zahteva za povrnitev stroškov se zavrne. Stroški postopka, ki so nastali davčnemu organu, bremenijo davčni organ. Pritožba ne zadrži izvršitve te odločbe.

2Davčni organ je pri tožniku opravil davčni inšpekcijski nadzor (DIN) DDV za obdobje od 1. 10. 2010 do 31. 12. 2010. O ugotovitvah je sestavil zapisnik z dne 12. 8. 2015, na katerega je tožnik vložil pripombe, ki jih je davčni organ zavrnil. V postopku je bilo ugotovljeno, da je pri tožniku poslovanje potekalo med povezanimi osebami, pri čemer se davčni organ sklicuje na določbe 17. člena Zakona o davku od dohodkov pravnih oseb (v nadaljevanju ZDDPO-2) in jih povzema. Tožnik je kot kupec (katerega zastopnik je direktor A.A.) z družbo B. d.o.o., ... (v nadaljevanju B. d.o.o.) (katere zastopnik je direktor A.A.) kot prodajalcem sklenil kupoprodajno pogodbo z dne 17. 11. 2008 za nakup nepremičnine, parc. št. 72/3-njiva v izmeri 331,00 m2, pot v izmeri 37,00 m2, vl. št. ... k. o. ..., z zgrajenim enim objektom na obeh parcelah do III. gradbene faze, za kupnino z DDV v višini 999.999,90 EUR (921,658,90 EUR, DDV v višini 8,5 % v znesku 78.341,00 EUR). Iz pogodbe izhaja, da se nepremičnina prenese v last in posest kupcu z dnem sklenitve pogodbe. Med kupcem in prodajalcem je bila 18. 4. 2008 že sklenjena predpogodba h kupoprodajni pogodbi, v kateri je zastopnik oz. direktor obeh družb A.A. Kupec je 19. 6. 2008 nakazal na račun prodajalca 1.000.000,00 EUR. Prodajalec nepremičnine je šele 2. 12. 2010 izstavil kupcu račun št. 10-309-000540. Na računu je navedeno: plačano z varščino. Račun je bil evidentiran v obračunu DDV za obdobje oktober do december 2010. Tožnik si je od navedenega računa odbijal vstopni DDV v višini 78.341,00 EUR.

3Davčni organ ugotavlja tudi, da je tožnik v DDV obračunu za obdobje januar - marec 2014 izkazal nabavno vrednost nepremičnin v višini 606.000,00 EUR in obračunani DDV na podlagi samoobdavčitve kot prejemnik blaga in storitev po stopnji 22 % v višini 133.320,00 EUR, na podlagi prejetega računa povezane družbe B. d.o.o. z dne 2. 1. 2014 v znesku 739.320,00 EUR (davčna osnova 606.000,00 EUR, DDV 133.322,00 EUR). Na računu je navedeno: „objekt ... - 60 % varščine, obrnjena davčna stopnja po 76.a členu 22 %, plačano z varščino“. Davčni organ je v postopku ugotovil, da je bila gradnja objekta, ki ga je tožnik kupil v III. gradbeni fazi po pogodbi 17. 11. 2008, ustavljena že konec leta 2008 s strani gradbenega inšpektorja, ki je izrekel med drugim prepoved uporabe ali opravljanje gospodarskih ali drugih dejavnosti v objektu. Tožnik je v postopku predložil izjavo, da se račun nanaša na gradbena dela pri dokončanju navedene nepremičnine, zgrajene v III. gradbeni fazi ter, da nepremičnina predstavlja stanovanjsko počitniški objekt, ki ga bo tožnik oddajal v najem. Tožnik je kot specifikacijo k prejetemu računu družbe B. d.o.o. predložil račune podizvajalcev, iz katerih izhaja, da naj bi se na objektu izvajala dela (steklena fasada, kamne obloge, itd). Ob ogledu nepremičnine pa je davčni organ ugotovil, da je nepremičnina še vedno v III. gradbeni fazi, to je v fazi, v kateri je bila ob nakupu nepremičnine v letu 2008. Tožnik je v pripombah na dodatek k zapisniku priznal, da se znesek v višini 495.389,08 EUR nanaša na storitve, opravljene lastnici sosednjega objekta. Za zneske v višini 111.262,72 EUR pa je tožnik zatrjeval, da se nanašajo na njegov objekt, vendar je davčni organ ugotovil, da je dokumentacija, na katero se tožnik sklicuje, neverodostojna. Iz nobenega računa ni razviden objekt, na katerem so bile storitve opravljene. Davčni organ se sklicuje na pravico do odbitka vstopnega DDV in s tem v zvezi na določbe 63. člena in prvega odstavka 67. člena Zakona o davku na dodano vrednost (v nadaljevanju ZDDV-1). Na podlagi ugotovitev v postopku in ogleda nepremičnine zaključuje, da dela po računu z dne 2. 1. 2014 na nepremičnini v ..., ki stoji na parceli 72/3 in 72/5 k. o. ..., za tožnika niso bila opravljana. Tožnik je v obračunu DDV za obdobje januar - marec 2014 uveljavljal odbitek DDV v nasprotju z določili 63. člena v povezavi z 67. členom ZDDV-1. Tožniku ni bila priznana pravica do odbitka vstopnega DDV iz razloga, ker listine, na podlagi katerih je uveljavljal pravico do odbitka vstopnega DDV, niso verodostojno izkazovale resničnost opravljenih storitev za tožnika.

4Davčni organ zaključuje, da je na podlagi ugotovitev za davčno obdobje januar do marec 2014 posledično ugotovljeno tudi za davčno obdobje 1. 10. 2010 do 31. 12. 2010, da tožnik ni upravičen do odbitka vstopnega DDV v višini 78.341,00 EUR od nakupa nepremičnine v III. gradbeni fazi po računu 10-309-000540 z dne 2. 12. 2010. Tožnik namreč ni z objektivnimi dokazi izkazal, da bo nepremičnina namenjena za tožnikovo ekonomsko dejavnost. Iz poslovnih izidov tožnika od leta 2008 do vključno 2014 ter iz bilance stanja za isto obdobje je razvidno, da tožnik ni opravljal nobene gospodarske dejavnosti. Na podlagi prvega odstavka 63. člena ZDDV-1 sme davčni zavezanec pri izračunu svoje davčne obveznosti odbiti DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal pri nabavah blaga oziroma storitev od drugega davčnega zavezanca (vstopni DDV), če je to blago oziroma storitev uporabil oziroma jih bo uporabil za namene svojih obdavčljivih transakcij. Po zaključku davčnega organa tožnik ni upravičen do odbitka vstopnega DDV, ker ni izkazal, da bo nepremičnino, od dobave katere je odbil vstopni DDV v obračunu oktober - december 2010, uporabil za namen svojih obdavčljivih transakcij. Posledično znaša tožnikova obveznost iz naslova DDV za davčno obdobje od oktobra do decembra 2010 v višini 78.341,00 EUR.

5Pritožbeni organ se z odločitvijo prvostopenjskega organa strinja, tožnikove ugovore pa zavrača. Povzema, da je v obravnavani zadevi razlog za zavrnitev vstopnega DDV okoliščina, da tožnik v trenutku pridobitve nepremičnine ni z verodostojnimi listinami oziroma objektivnimi dokazi izkazal namena opravljanja z DDV obdavčene dejavnosti, oziroma, ker iz ugotovitev davčnega organa izhaja, da kasnejša (v letu 2014) dobava blaga in gradbene storitve sploh niso bile opravljene na njegovi nepremičnini, temveč na sosednji, ki je v lasti povezane osebe. V postopku je bilo ugotovljeno, da je bila gradnja na navedeni nepremičnini ustavljena že konec leta 2008 (gre za gradnjo, ki je bila izvršena že pred nakupom) s strani gradbenega inšpektorja. V postopku je bilo ugotovljeno, da tožnik v letih od 2008 do 2015 na navedeni nepremičnini ni izvajal nobenih investicijskih del, da bi nepremičnino lahko dokončal in jo pripravil za opravljanje gospodarske dejavnosti. Zato je odločitev prvostopenjskega organa pravilna. Pritožbeni organ pa tudi ugotavlja, da je bila kupoprodajna pogodba za navedene nepremičnine sklenjena 17. 11. 2008, kupnina pa plačana v letu 2008. V kupoprodajni pogodbi je izrecno navedeno nepreklicno in brezpogojno zemljiškoknjižno dovolilo za vpis lastninske pravice v zemljiški knjigi v korist tožnika do celote. Promet navedenih nepremičnin je tako nastal ob sklenitvi pogodbe, torej že novembra 2008, kar pomeni, da je tožnik že takrat pridobil pravico do odbijanja vstopnega DDV (3. člen in 63. člena ZDDV-1), ki pa je ni izkoristil. Tožnik je vstopni DDV odbijal šele v davčnem obračunu DDV za obdobje od oktobra do decembra 2010, na podlagi prejetega računa, ki mu ga je (šele) 2. 12. 2010 izdal prodajalec, ko je že nastopil prekluzivni rok.

6Tožnik se z navedeno odločitvijo ne strinja in jo izpodbija v tožbi. Uveljavlja tožbene razloge kršitev pravil postopka, nepravilne in nepopolne ugotovitve dejanskega stanja in napačne uporabe materialnega prava. Meni, da dejansko stanje ni bilo pravilno ugotovljeno, zaradi česar predlaga, da sodišče opravi glavno obravnavo, na kateri naj zasliši A.A., zakonitega zastopnika tožnika v času sklepanja obravnavane kupoprodajne pogodbe. Slednji bo lahko izpovedal, da se je na območju ..., kjer leži nepremičnina, dogovarjal in pogajal z morebitnimi in potencialnimi kupci storitev (hotelske storitve), pri čemer do realizacije dogovorov ni prišlo, saj je bil pogoj, da se nepremičnina dokonča in opremi, po standardih, ki veljajo za določene hotelske nastanitve. Iz izpodbijane odločitve izhaja, da naj bi poslovanje potekalo med povezanimi osebami v smislu določb 17. člena ZDDPO-2. Družbenik tožnika je bil od 19. 11. 2007 do 18. 12. 2009 A.A., od navedenega datuma dalje pa družba C. Glede na to, da je davčni organ tožniku dodatno odmeril DDV za leto 2010 in da je v navedenem časovnem obdobju bila družbenik tožnika ciprska družba ni jasno, iz katerih razlogov sta davčna organa zaključila, da naj bi šlo za poslovanje med povezanimi osebami. Tožnik citira določila 17. člena ZDDPO-2 in navaja, da se citirane določbe uporabljajo izključno v kontekstu določanja cen (transfernih) med povezanimi osebami – rezidenti. Ciprska družba, ki je postala družbenik tožnika z dnem 18. 12. 2009 (torej pred obdobjem, za katero je bil obračunan DDV), ni rezident. Zato je davčni organ napačno ugotovil dejansko stanje ter napačno uporabil materialno pravo.

7Tožnik nadalje navaja, da se izpodbijana odločba sklicuje tudi na to, kaj je bilo ugotovljeno v DIN za obdobje od 1. 1. 2014 do 31. 3. 2014, torej na čas, ki sega izven obravnavanega obdobja. Tožniku ni jasno, v kakšni vzročni zvezi naj bi bila izpodbijana odločitev z obdobjem 1. 1. 2014 do 31. 3. 2014. Izpodbijana odločitev temelji na zaključku, da tožnik z nakupom nepremičnine v III. gradbeni fazi ni upravičen do odbitka vstopnega DDV po računu z dne 2. 12. 2010 v znesku 78.341,00 EUR, saj za navedeno nepremičnino v trenutku njene nabave naj ne bi z objektivnimi dokazi dokazal namena opravljanja z DDV obdavčene dejavnosti. Prav tako iz ugotovitev davčnega organa izhaja, da kasnejša (v letu 2014) dobava blaga in gradbene storitve sploh niso bile opravljene na tožnikovi nepremičnini, temveč na sosednji. Iz poslovnih izidov od leta 2008 do 2014 ter bilanc stanja tožnika za isto obdobje izhaja, da naj ne bi opravljal nobene gospodarske dejavnosti, saj ni izkazal prihodkov. Prvostopenjski organ še navaja, da naj bi tožnik opravil nakup nepremičnine v III. gradbeni fazi od povezane osebe v času, ko naj bi bilo jasno, da gradnja ne ustreza gradbenemu dovoljenju in da bo nadaljevanje gradnje onemogočeno, kar pa je zmotno. Kot izhaja iz odločbe Ministrstva za okolje 06122-2573/2008-12 z dne 27. 11. 2008, je prodajalec, družba B. d.o.o. navedeno odločbo prejela šele 11 dni po sklenjeni kupoprodajni pogodbi. Tako ne prodajalcu kot tudi ne tožniku kot kupcu ni bilo znano, da navedena nepremičnina oz. gradnja v III. gradbeni fazi ne ustreza gradbenemu dovoljenju. Tožnik kot dokaz predlaga zaslišanje A.A.

8Tožnik meni, da je zmotno sklicevanje davčnega organa na sodbi Sodišča EU v zadevah C-268/83 in C-496/11. Iz sodbe C-268/83 je v zvezi z namero uporabe nepremičnine s strani davčnega zavezanca izkazano jasno stališče, da s strani davčnega zavezanca podana izjava, da bo nepremičnino oddajal v najem, potem, ko bo zgrajena, ne preprečuje davčnim organom, da zahtevajo, naj se izražena namera utemelji z objektivnimi dokazi (npr. dokazom, da so prostori, ki se nameravajo zgraditi, primerni za gospodarsko izkoriščanje). Davčni organ je sam z ogledom nepremičnine lahko ugotovil ali je objekt primeren za gospodarsko izkoriščanje ali ne. Drugačna razlaga 4. člena Šeste direktive bi pomenila arbitrarno razlikovanje med investicijskimi izdatki, ki so nastali pred dejanskim izkoriščanjem nepremičnega premoženja in tistimi, ki so nastali med njim. Zgolj dejstvo, da nepremičnina v decembru 2010 ni prinašala prihodka, kot ga tudi ni v letu 2014, ob dejstvu, da ga tudi ni mogla, ker je bila zanjo izdana odločba Ministrstva za okolje in prostor o prepovedi uporabe ali opravljanja gospodarskih ali drugih dejavnosti v objektu, ne pomeni, da tožnik ni opravljal obdavčljive dejavnosti. Že dejstvo, da je tožnik kupil nepremičnino z namenom dograditve in usposobitve za opravljanje dejavnosti, pomeni, da je opravljal dejavnost.

9Tožnik se sklicuje na določbe ZDDV-1, pravo EU in sodno prakso Sodišča EU ter meni, da so v obravnavani zadevi izpolnjeni vsi pogoji za priznanje pravice do odbitka DDV, kot ga je uveljavljal tožnik. Za nastanek pravice do odbitka DDV je pomembno zgolj dejstvo, da oseba nastopa kot davčni zavezanec v smislu določil Direktive o DDV. Navedeni pogoj pa tožnik izpolnjuje. Zato zavezanec za davek, ki pridobi blago za potrebe opravljanja svoje gospodarske dejavnosti v smislu člena 9(1), drugi pododstavek Direktive DDV, to stori kot davčni zavezanec, čeprav blago ne uporabi takoj za gospodarsko dejavnost. Glede na to, da je tožnik v letu 2008, ko je sklenil kupoprodajno pogodbo, nepremičnino kupil v III. gradbeni fazi in je v trenutku nakupa ni mogel uporabljati, mu gre pravica do odbitka vstopnega DDV. Zakoniti zastopnik tožnika A.A. se je ob nakupu nepremičnin v letu 2008 in v naslednjih časovnih obdobjih dogovarjal s hotelskimi verigami za nudenje nastanitve gostom za krajši čas v predmetni nepremičnini, torej za obdavčeno dejavnost. Nepremičnine pa se lahko uporabljajo in so v funkciji ustvarjanja prihodkov šele, ko so dokončane in sposobne za uporabo. Napačno je stališče davčnega organa, da bi tožnik moral opravljati dejavnost, ki bi v trenutku odbitka vstopnega DDV ustvarjala prihodke.

10Iz odločbe drugostopenjskega organa pa izhaja, da je promet nepremičnin nastal ob sklenitvi pogodbe, ki je vsebovala zemljiškoknjižno dovoljenje, kar naj bi po mnenju drugostopenjskega organa pomenilo, da naj bi tožnik že tedaj pridobil pravico do odbijanja vstopnega DDV, ki pa je ni izkoristil, pač pa je vstopni DDV odbil šele v davčnem obračunu DDV za obdobje od oktobra do decembra 2010 in sicer na podlagi prejetega računa, ki mu ga je prodajalec izdal 2. 12. 2010, ko naj bi že nastopil prekluzivni rok. Iz obrazložitve drugostopenjske odločbe prvič izhaja, da naj bi imel tožnik pravico do odbitka DDV v letu 2008, ko je sklenil kupoprodajno pogodbo. Res je, da je bila pogodba sklenjena 17. 11. 2008 ter, da je vsebovala z.k. dovolilo, vendar je bil podpis prodajalca overjen šele 7. 1. 2009, kar pomeni, da je bila šele z navedenim dnem izpolnjena procesna predpostavka za vknjižbo lastninske pravice v korist tožnika. Ker je bil podpis prodajalca na pogodbi overjen 7. 1. 2009, pri čemer je bil vložen z.k. predlog 8. 1. 2009, je promet, torej prenos lastninske pravice nastal v januarju 2009 in ne v novembru 2008, kot to navaja drugostopenjski organ. Glede na to, da šele iz drugostopenjske odločbe izhaja, da naj bi pravica do odbitka DDV nastala z dnem sklenitve pogodbe, torej 17. 11. 2008, zaradi česar naj bi prišlo do prekluzije, je bila tožniku kršena pravica do izjave, kar predstavlja absolutno bistveno kršitev določb postopka po 8. točki drugega odstavka 339. člena Zakona o pravdnem postopku (v nadaljevanju ZPP) oziroma po določbi 146. člena Zakona o splošnem upravnem postopku (v nadaljevanju ZUP). Gre tudi za kršitev pravice do enakega varstva pravic iz 22. člena Ustave RS, pri čemer pravica do izjave vsakemu posamezniku zagotavlja možnost, da se izjavi o dejstvih in okoliščinah, ki so pomembne za odločitev o njegovi pravici. Hkrati je bila tožniku kršena tudi pravica do pritožbe oziroma mu je bila zagotovljena zgolj navidezno, saj so argumenti tožene stranke navedeni v njeni odločbi, ne da bi tožniku bilo predhodno omogočeno, da se o tem izjasni. Tožniku posledično ni bila omogočena pravica do pritožbe. Vse omenjeno predstavlja absolutno bistveno kršitev določb postopka, kar je vplivalo na pravilnost in zakonitost izpodbijane odločbe. Tožnik predlaga, da sodišče tožbi ugodi, izpodbijano odločbo odpravi, toženi stranki pa naloži, da je dolžna tožniku plačati stroške tega postopka.

11V odgovoru na tožbo se tožena stranka sklicuje na obrazložitev izpodbijane odločbe in predlaga, da sodišče tožbo zavrne kot neutemeljeno.

12Tožba ni utemeljena.

13Po presoji sodišča je izpodbijana odločba pravilna in zakonita. Sodišče se strinja z razlogi, ki izhajajo iz obrazložitve izpodbijane odločbe in jih v izogib ponavljanju posebej ne ponavlja (drugi odstavek 71. člena Zakona o upravnem sporu, v nadaljevanju ZUS-1), glede tožbenih ugovorov pa dodaja:

14V obravnavani zadevi je sporno, ali je davčni organ tožniku za davčno obdobje od 1. 10. 2010 do 31. 12. 2010 utemeljeno dodatno odmeril DDV po računu, ki se nanaša na nakup nepremičnine, pri čemer gre za DDV v višini 78.341,00 EUR. Prvostopenjski organ je kot ključen razlog za dodatno odmero DDV od navedenega računa navedel, da tožnik ni dokazal namena, da bo z navedeno nepremičnino – stavbo v III. gradbeni fazi, opravljal z DDV obdavčeno dejavnost. Prvi odstavek 63. člena ZDDV-1 namreč določa, da ima davčni zavezanec pravico, da od DDV, ki ga je dolžan plačati, odbije DDV, ki ga je dolžan plačati ali ga je plačal pri nabavah blaga oziroma storitev, če je to blago oziroma storitve uporabil oziroma jih bo uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij. Razlog za dodatno odmero DDV od računa, ki se nanaša na nakup navedene nepremičnine, je okoliščina, da tožnik v trenutku pridobitve navedene nepremičnine ni z verodostojnimi listinami izkazal, da bo to nepremičnino uporabljal za opravljanje z DDV obdavčene dejavnosti. Z navedenim zaključkom davčnega organa se strinja tudi sodišče.

15Iz dejanskega stanja predmetne zadeve izhaja, da je tožnik nepremičnino, glede katere je v obračunu DDV za obdobje oktober do december 2010 uveljavljal odbitek vstopnega DDV v višini 78.341,00 EUR, pridobil na podlagi kupoprodajne pogodbe 17. 11. 2008. Z navedeno kupoprodajno pogodbo je kupil nepremičnino - objekt, zgrajen v III. gradbeni fazi, ki se nahaja na parc. št. 72/3 in 72/5 k. o. ..., za kupnino v višini 999.999,90 EUR (neto cena znaša 921.658,90 EUR, DDV v višini 8,5 % znaša 78.341,00 EUR). V postopku je bilo ugotovljeno, da sta prodajalec, to je B. d.o.o. in tožnik kot kupec, ki sta sklenila navedeno pogodbo, povezani osebi na podlagi 17. člena ZDDPO-2. Lastnik in direktor obeh družb je bil v času sklenitve kupoprodajne pogodbe A.A. Prodajalec nepremičnine je šele 2. 12. 2010 tožniku kot kupcu izdal račun za znesek v višini 999.999,91 EUR, z DDV v višini 78. 341,01 EUR. Navedeni DDV (v višini 78.341,01 EUR) je tožnik uveljavljal v obračunu za obdobje od oktobra do decembra 2010.

16Davčni zavezanec sme praviloma pri izračunu svoje davčne obveznosti odbiti vstopni DDV, ki ga je dolžan ali ga je plačal, če so kumulativno izpolnjeni naslednji pogoji: 1. da se DDV nanaša na dobavo blaga ali storitev od drugega davčnega zavezanca; 2. da ima davčni zavezanec ustrezen račun; 3. da gre za uporabo tega blaga ali storitev za namene njegovih obdavčenih transakcij; 4. da ne gre za goljufijo ali zlorabo sistema DDV, oziroma da davčni zavezanec ni vedel ali moral vedeti, da je bila transakcija, na katero se sklicuje pri utemeljitvi pravice do odbitka, povezana z goljufijo, ki jo je storil izdajatelj računa ali drug gospodarski subjekt v dobavni verigi.

17Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da tožnik nima pravice do odbitka DDV, ker ni izpolnjen 3. pogoj iz prejšnje točke obrazložitve te sodbe, to je, da tožnik ni izkazal, da bo blago (nepremičnino) uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij. Tožnik se z navedenim zaključkom ne strinja. Že v postopku se je skliceval, da se je glede predmetne nepremičnine dogovarjal s hotelskimi verigami za nudenje nastanitve gostom za krajši čas. Po mnenju tožnika je v zadevi odločilno, da je navedeno nepremičnino kupil z namenom dograditve in usposobitve za opravljanje dejavnosti, kar pomeni, da je opravljal dejavnost. Z nakupom predmetne nepremičnine - objekta v III. gradbeni fazi naj bi torej izkazoval namen, da bo nepremičnino uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij, kar tožnik dokazuje predvsem oziroma izključno z navedbami o predvideni (bodoči) uporabi. Iz ustaljene sodne prakse Vrhovnega sodišča RS, ki ga potrjuje tudi praksa Sodišča EU¹ izhaja, da mora biti namen potrjen z objektivnimi elementi oziroma okoliščinami, kar pa v obravnavani zadevi tudi po presoji sodišča ni izkazano.

18Sodišče zavrača tožnikove ugovore, da je v obravnavani zadevi sprejeto napačno stališče, da bi tožnik moral opravljati dejavnost, ki bi v trenutku odbitka vstopnega DDV ustvarjala prihodke. Sodišče pritrjuje tožniku, da ima davčni zavezanec v primeru, da dokaže, da bo nepremičnino uporabljal izključno za namene obdavčenih transakcij, pravico do odbitka DDV tudi že v fazi pripravljalnih dejavnosti, pa čeprav te dejavnosti še ne bo takoj opravljal. Slednje izhaja že iz same zakonske dikcije prvega odstavka 63. člena ZDDV-1 („če je oziroma bo blago uporabil za namene svojih obdavčenih transakcij“). Vendar pa, kot že pojasnjeno, mora biti namen izkazan, česar pa tožnik v obravnavani zadevi ni izkazal. Za izkazovanje namena v skladu s prvim odstavkom 63. člena ZDDV-1 zgolj navedbe o namenu ne zadoščajo. Tožnik je tisti, ki mora prepričati ne samo s svojimi navedbami, ampak tudi s predlaganjem dokazov (npr. določene aktivnosti, ki se izkazujejo z določenimi listinami), ki po njegovih zatrjevanjih izkazujejo objektivne okoliščine (elemente) predmetnega namena. Dokazno breme je v skladu z 76. členom Zakona o davčnem postopku (v nadaljevanju ZDavP-2) na tožniku, ki mora v davčnem postopku za svoje trditve predložiti dokaze. Tožnik pa v postopku (razen golih navedb) ni predložil niti predlagal nobenih dokazov. Zato sodišče zavrača tožnikovo sklicevanje na določbe ZDDV-1, pravo EU, kot tudi na sodno prakso EU.

19Iz obrazložitve izpodbijane odločbe izhaja, da je prvostopenjski organ pri odločitvi v obravnavani zadevi upošteval tudi okoliščine, ki se nanašajo na samo obravnavano nepremičnino in glede katere je sporen odbitek DDV. V postopku je bilo namreč ugotovljeno, da je bilo prodajalcu navedene nepremičnine, to je B. d.o.o., za navedeno nepremičnino izdano 5. 12. 2007 gradbeno dovoljenje za gradnjo tristanovanjskega objekta. Ob inšpekcijskem ogledu nepremičnine 11. 11. 2008 je bilo ugotovljeno, da investitor B. d.o.o. objekt gradi v nasprotju s pogoji, določenimi v gradbenem dovoljenju. Nato je bilo z odločbo gradbenega inšpektorja z dne 27. 11. 2008 naloženo investitorju, da mora ustaviti gradnjo. Tožnik pa je navedeno nepremičnino (po opravljenem inšpekcijskem pregledu 11. 11. 2008) 17. 11. 2008 kupil od povezane osebe B. d.o.o. Tudi po presoji sodišča je bilo v postopku pravilno ugotovljeno, da je tožnik opravil nakup predmetne nepremičnine od povezane osebe v času, ko je bilo že znano, da gradnja ne ustreza gradbenemu dovoljenju in da bo nadaljevanje take gradnje onemogočeno. Gradnja je bila ustavljena že konec leta 2008, izrečena prepoved pa se je nanašala tudi na uporabo objekta ali opravljanje gospodarskih ali drugih dejavnosti v objektu. V postopku je bilo ugotovljeno, da tožnik v letih od 2008 do 2015 na obravnavani nepremičnini ni izvajal investicijskih del, da bi nepremičnino lahko dokončal in jo pripravil za opravljanje gospodarske dejavnosti. Ugotovljeno je tudi bilo, da tožnik v zadnjih petih letih, to je od ustanovitve pa dneva izdaje izpodbijane odločbe, ni opravljal niti gradbenih niti kakršnihkoli drugih storitev.

20Lastnik družbe B. d.o.o. in njen direktor je bil v času sklenitve navedene pogodbe A.A. Slednji je bil v tem času tudi lastnik in direktor tožnika. Zastopnik na strani prodajalca in na strani kupca ter tudi podpisnik kupoprodajne pogodbe na strani prodajalca in na strani kupca je bila ista oseba, to je A.A. Zato sodišče zavrača tožnikove ugovore, da je prodajalec, družba B. d.o.o. prejela odločbo o ustavitvi gradnje šele 11 dni po sklenjeni kupoprodajni pogodbi in da zato ne prodajalcu in ne tožniku kot kupcu naj ne bi bilo znano, da predmetna gradnja (do III. gradbene faze) ni v skladu z izdanim gradbenim dovoljenjem. Prav tako so po presoji sodišča nerelevantni tožnikovi ugovori, da je bila družbenica tožnika od 18. 12. 2009 dalje ciprska družba, zaradi česar naj ne bi bilo jasno, zakaj naj bi po stališču davčnega organa šlo za poslovanje med povezanimi osebami. Pri zaključku, da je šlo za poslovanje med povezanimi osebami, je namreč relevanten čas, ko je bila sklenjena obravnavana kupoprodajna pogodba (to je 17. 11. 2008), v tem času pa je tudi po presoji sodišča šlo za poslovanje med povezanimi osebami, kot jih opredeljuje 17. člen ZDDPO-2.

21Davčni organ je pri ugotavljanju vseh okoliščin predmetne zadeve glede obravnavane nepremičnine povzel še ugotovitve, ki se nanašajo na obdobje od 1. 1. 2014 do 31. 3. 2014. V navedenem obdobju je namreč tožnik (v obračunu DDV za obdobje od januarja do marca 2014) izkazal nabavno vrednost nepremičnin v višini 606.000,00 EUR in obračunani DDV na podlagi samoobdavčitve kot prejemnik blaga in storitev po stopnji 22% v višini 133.320,00 EUR, na podlagi prejetega računa povezane družbe B. d.o.o. z dne 2. 1. 2014 v znesku 739.320,00 EUR. Tožnik je k obrazcu DDV-O priložil izjavo, da se račun nanaša na gradbena dela pri dokončanju pridobljene nepremičnine-stanovanjsko počitniški objekt ..., zgrajene v podaljšani tretji fazi v letu 2010 ter, da nepremičnina predstavlja stanovanjsko počitniški objekt, ki ga bo tožnik oddajal v najem. V postopku je bilo z ogledom ugotovljeno, da je nepremičnina še vedno v III. gradbeni fazi ter, da storitve in material, ki so bile zaračunane tožniku, niso bile opravljene na tožnikovem objektu, tožniku pa je očitano, da je sodeloval pri goljufivih transakcijah. Tožniku zato ni bila priznana pravica do odbitka vstopnega DDV in mu je davčni organ za davčno obdobje od 1. 1. 2014 do 31. 3. 2014 dodatno odmeril DDV v znesku 133.320,00 EUR (kar je odločeno z odločbo DT 0610-3445/2014-15-08-530-16 z dne 3. 7. 2015).

22Ker tožnik v postopku ni izkazal, da bo nepremičnino uporabil za namene z DDV obdavčene transakcije, ob dejstvu, da je bila večina izkazane dobave blaga in storitev v letu 2014 opravljena na objektu, ki je v lasti s tožnikom povezane osebe, tožniku tudi po presoji sodišča pravica do odbitka DDV utemeljeno ni bila priznana. Zato sodišče zavrača tožnikov ugovor, da ni jasno, v kakšni vzročni zvezi naj bi bila izpodbijana odločitev z obdobjem od 1. 1. 2014 do 31. 3. 2014. Z obdobjem, ki sega v leto 2014, so namreč povezane ugotovitve glede predmetne nepremičnine in tožnikovim namenom, da se le-ta uporablja za obdavčljivo dejavnost. Tudi na podlagi ugotovitev za davčno obdobje 2014, je davčni organ zaključil, da tožnik glede predmetne nepremičnine ni z objektivnimi dokazi izkazal, da bo nepremičnina namenjena za tožnikovo ekonomsko dejavnost. Navedeni zaključek pa je sprejel še ob ugotovitvi, da iz tožnikovih poslovnih izidov od leta 2008 do vključno leta 2014 ter iz bilanc stanja za isto obdobje, izhaja, da tožnik ni opravljal nobene gospodarske dejavnosti. Sklepno je na podlagi vseh ugotovitev, ki se nanašajo na predmetno nepremičnino in na poslovanje tožnika, prvostopenjski organ tudi po presoji sodišča pravilno zaključil, da tožnik ni izkazal pogojev iz prvega odstavka 63. člena ZDDV-1, zaradi česar se tožniku za obdobje od 1. 10. 2010 do 31. 12. 2010 odmeri DDV v višini 78.341,01 EUR.

23Tožnik kot dokaz, da se je glede predmetne nepremičnine dogovarjal in pogajal z morebitnimi in potencialnimi kupci storitev, predlaga zaslišanje A.A, zakonitega zastopnika tožnika v času sklepanja obravnavane kupoprodajne pogodbe. Sodišče navedeni dokazni predlog zavrača kot nedovoljeno tožbeno novoto. Iz 52. člena ZUS-1 izhaja, da lahko tožnik v tožbi navaja nova dejstva in nove dokaze, vendar pa mora obrazložiti, zakaj jih ni navedel že v postopku izdaje upravnega akta. Nova dejstva in novi dokazi se lahko upoštevajo kot tožbeni razlogi le, če so obstajali v času odločanja na prvi stopnji postopka izdaje upravnega akta in če jih stranka upravičeno ni mogla predložiti oziroma navesti v postopku izdaje upravnega akta. Tožnik v postopku, v katerem je sodeloval, ni predlagal zaslišanja A.A., v tožbi pa ni pojasnil, zakaj tega dokaza ni predlagal že v postopku izdaje upravnega akta

24Iz vseh pojasnjenih razlogov je po presoji sodišča prvostopenjski organ v obravnavani zadevi pravilno ugotovil relevantno okoliščino, to je, da tožnik ob pridobitvi predmetne nepremičnine ni verodostojno izkazal namena opravljanja z DDV obdavčene dejavnosti, v skladu s prvim odstavkom 63. člena ZDDV-1. Ker je (že) iz navedenih razlogov izpodbijana odločba po presoji sodišča pravilna in zakonita, se sodišče ni opredeljevalo do dodatnega razloga, ki ga je za pravilnost izpodbijane odločbe navedel še drugostopenjski organ, in sicer da je tožnik pravico do odbitka DDV uveljavljal prepozno, po poteku prekluzivnega roka.

25Po presoji sodišča v zadevi tudi niso bile storjene bistvene kršitve pravil postopka. Tožnik je v postopku sodeloval, vročen mu je bil zapisnik, na katerega je podal pripombe in s čimer je bila tožniku zagotovljena kontradiktornost v postopku. Kolikor so tožbeni razlogi enaki pritožbenim, jih iz enakih razlogov kot pritožbeni organ, zavrača tudi sodišče.

26Ker je po povedanem izpodbijana odločba pravilna in zakonita, tožba pa neutemeljena, je sodišče tožbo na podlagi prvega 63. člena ZUS-1, kot neutemeljeno zavrnilo.

27Sodišče je v zadevi odločalo brez glavne obravnave (sojenje na seji) na podlagi druge alineje drugega odstavka 59. člena ZUS-1, po kateri lahko sodišče odloči brez glavne obravnave, če je dejansko stanje med tožnikom in tožencem sporno, vendar stranke navajajo zgolj tista nova dejstva in dokaze, ki jih skladno s tem zakonom sodišče ne more upoštevati (52. člen tega zakona).

28Izrek o stroških temelji na četrtem odstavku 25. člena ZUS-1, po katerem vsaka stranka trpi svoje stroške, če sodišče tožbo zavrne.

¹ Primerjaj 11. točko obrazložitve sodbe Vrhovnega Sodišča RS X Ips 287/2015 z dne 12. 4. 2017; 19. točko obrazložitve Sodbe Sodišča EU v zadevi C-334/10 z dne 19. 7. 2012 (dejansko stanje z obravnavano zadevo ni primerljivo); 39. točko obrazložitve Sodišča EU v zadevi C-140/17 z dne 25. 7. 2018 (dejansko stanje z obravnavano zadevo ni primerljivo).